IPTPB1/415-48/12-4/MD - Określenie obowiązków spółki z o.o. w związku ze zwrotem osobom uprawnionym kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów zwracanej kwoty partycypacji oraz obowiązków płatnika obejmujących pobór zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i wystawienie informacji PIT-11 - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 17 kwietnia 2012 r., Nr IPTPB1/415-48/12-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 17 kwietnia 2012 r. skutecznie doręczono w dniu 19 kwietnia 2012 r., następnie w dniu 30 kwietnia 2012 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 25 kwietnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością X działa m.in. w oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.). W ramach swojej działalności Spółka wynajmuje osobom fizycznym lokale mieszkalne, stanowiące Jej własność.

Osoby fizyczne zawierają ze Spółką umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu, którego będą najemcą. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu, na mocy art. 29a ww. ustawy, kwota partycypacji podlega zwrotowi.

Zwrot kwoty partycypacji następuje w wartości zwaloryzowanej. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach tego lokalu.

W zdecydowanej większości przypadków kwota partycypacji zwracanej osobie uprawnionej jest wyższa od kwoty partycypacji wpłaconej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku numerem 1 w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 dotyczącego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, osoba otrzymująca kwotę partycypacji w wysokości wyższej niż uprzednio wpłacona nie osiąga dochodu. Konstrukcja prawna instytucji partycypacji określona w art. 29a ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), powoduje, że co do zasady (przy zachowaniu niezmiennego procentowego udziału partycypacji w kosztach budowy lokalu) wysokość partycypacji wypłaconej w związku z opróżnieniem danego lokalu jest równa wysokości partycypacji, jaką należałoby wpłacić, aby stać się najemcą tego (już opróżnionego) lokalu.

Wnioskodawca twierdzi, że osoba otrzymująca partycypację zwaloryzowaną, wyższą od wartości nominalnej - wpłaconej, nie będzie miała żadnego przysporzenia majątkowego, gdyż za otrzymane pieniądze będzie mogła wynająć od TBS dokładnie taki lokal jaki wcześniej opróżniła.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca, jako osoba prawna dokonująca zwrotu kwoty partycypacji, nie będzie zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osoby uprawnionej do otrzymania kwoty partycypacji i sporządzania tym samym informacji na druku PIT-11.

W uzupełnieniu złożonym w dniu 30 kwietnia 2012 r. do wniosku, Wnioskodawca w odniesieniu do pytania oznaczonego numerem 1, które dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego wskazał, że stoi na stanowisku, iż zwrot uprawnionej osobie kwoty partycypacji w wartości wyższej niż uprzednio wpłacona, nie stanowi w szczególności świadczeń z tytułu działalności, o których mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka nie będzie w takim przypadku także płatnikiem o którym mowa w art. 31 i 33 - 35 ustawy. Biorąc powyższe pod uwagę nie wystąpi obowiązek sporządzenia na druku PIT-11 informacji o wysokości dochodu osiągniętego przez osobę, której wypłacono kwotę partycypacji i pobrania zaliczki na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca działa m.in. w oparciu o ustawę o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego. W ramach swojej działalności Spółka wynajmuje osobom fizycznym lokale mieszkalne, stanowiące Jej własność.

Osoby fizyczne zawierają ze Spółką umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu, którego będą najemcą. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu, na mocy art. 29a ww. ustawy, kwota partycypacji podlega zwrotowi. Zwrot kwoty partycypacji następuje w wartości zwaloryzowanej. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach tego lokalu. W zdecydowanej większości przypadków kwota partycypacji zwracanej osobie uprawnionej jest wyższa od kwoty partycypacji wpłaconej.

Z przepisu art. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) wynika, iż ustawa określa zasady gromadzenia oszczędności i udzielania niektórych kredytów na cele mieszkaniowe oraz zasady działania towarzystw budownictwa społecznego.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem działania towarzystwa, jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Zatem mieszkania wybudowane przez Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS) są własnością TBS, a najemcy jedynie płacą czynsz, jednocześnie spłacając kredyt zaciągnięty przez TBS na ich budowę. Należy zauważyć, iż nawet po spłaceniu kredytu zaciągniętego przez Towarzystwo na budowę mieszkania nie można go sprzedać, podarować ani wykupić na własność. Natomiast, zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy, osoba fizyczna może zawrzeć z Towarzystwem umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji, o której mowa w ust. 1, podlega zwrotowi najemcy nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu (art. 29a ust. 3 ww. ustawy).

Z powyższego wynika więc, że TBS nie może dokonać sprzedaży lokalu mieszkalnego na rzecz osoby fizycznej, a nabywając udziały w kosztach budowy realizowanej przez TBS podatnik nie nabywa prawa własności do lokalu mieszkalnego, lecz jedynie prawo do korzystania na zasadach najmu z mieszkania wybudowanego w ramach popierania budownictwa mieszkaniowego. Osoba decydując się na zawarcie umowy w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego budowanego przez TBS jest jedynie najemcą przedmiotowego lokalu a nigdy nie jest jego właścicielem. Oznacza to, iż partycypacja stanowi jedynie udział w kosztach budowy, nie stanowi natomiast udziału we własności lokalu.

W świetle powyższego, przychód wynikający z rozwiązania umowy najmu oraz zwrotu partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego winien być zakwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, iż źródłami przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych, poza wymienionymi w tym artykule.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo - skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

A zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

* zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami,

* nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów,

* zostały prawidłowo udokumentowane.

Aby uzyskać prawo do najmu lokalu mieszkalnego, które zobowiązało się wybudować TBS, partycypant musiał wnieść wkład w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, zatem można go zakwalifikować jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji, a wpłaconą kwotą partycypacji.

Przychód uzyskany z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po pomniejszeniu zgodnie z art. 22 ust. 1 o koszty poniesione w celu uzyskania tego przychodu, podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, łącznie z dochodami z innych źródeł.

Mając na uwadze powyższe, wniesienie wkładu w postaci kwoty partycypacji w kosztach jego budowy, należy zakwalifikować, jako wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodu, co w konsekwencji spowoduje, że do opodatkowania pozostanie różnica pomiędzy kwotą partycypacji po waloryzacji a wpłaconą kwotą partycypacji.

Uzyskany w ten sposób przychód stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek płatnika wynikający z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 2 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie jest obowiązany do naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego od ww. dochodu zaliczki na podatek dochodowy oraz sporządzenia imiennych informacji PIT-11 partycypantom.

Zatem stanowisko, iż partycypant nie otrzymuje żadnego przysporzenia majątkowego, a Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawienia ww. informacji, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-423 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.