IPTPB1/415-46/11-2/DS - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej wydatku na zakup gruntu stanowiącego złoże kruszywa naturalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 7 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania wydatku na zakup gruntu stanowiącego złoże kruszywa naturalnego za koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania wydatku na zakup gruntu stanowiącego złoże kruszywa naturalnego za koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w listopadzie 2010 r. działając w imieniu swojego przedsiębiorstwa, zawarł umowę zadatku, dotyczącą zakupu czterech działek rolnych oznaczonych, o łącznej powierzchni 7,7ha. Umowę tę zawarł wiedząc, że na całym obszarze tych działek znajdują się złoża kruszywa naturalnego. Firma Wnioskodawcy wpłaciła zadatek, a następnie, w miesiącu grudniu, sporządzony został akt notarialny zakupu nieruchomości. Ponieważ działki były kwalifikowane jako działki rolne, zostały tak określone w akcie notarialnym, przy czym cena jednego metra kwadratowego była wielokrotnie wyższa niż innych działek rolnych.

W związku z tym, że Wnioskodawca wraz z żoną prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, w akcie notarialnym zostali wspólnie wpisani jako kupujący, a ponieważ działalność rolnicza nie jest działalnością gospodarczą, a eksploatacja złóż kruszywa wymaga koncesji, notariusz nie wpisał w akcie notarialnym, że działki nabywane są do prowadzonej działalności gospodarczej.

W drugiej połowie kwietnia 2011 r. Wnioskodawca otrzymał dla swojego przedsiębiorstwa decyzję Marszałka Województwa udzielającą koncesji na wydobywanie kopalin ze złoża kruszywa naturalnego, w całości dotyczącą przedmiotowych działek. Po uprawomocnieniu się decyzji w maju 2011 r., oświadczeniem notarialnym, Wnioskodawca wprowadził nieruchomość w postaci ww. czterech działek do ewidencji środków trwałych swojej firmy. Opłaty związane z otrzymaniem koncesji wpisał jako koszt uzyskania przychodów.

Wnioskodawca dodał również, iż zawarł już, jako przedsiębiorca, umowę sprzedaży i eksploatacji złoża.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt zakupu działek, a w istocie zakupu złoża kruszywa naturalnego, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyklucza możliwość uznania wydatku na zakup gruntu za koszt uzyskania przychodu, ale w tej konkretnej sytuacji przedmiotem nabycia nie były grunty, lecz to, co się znajduje pod powierzchnią tych gruntów, czyli złoże.

Opis w akcie notarialnym musiał odpowiadać aktualnej kwalifikacji gruntów jako działek rolnych, natomiast zamiarem Wnioskodawcy nie był zakup gruntu, celem prowadzenia działalności rolniczej, lecz zakup złoża kruszywa i prowadzenie tam opodatkowanej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca stwierdza, że gdyby nie było możliwości wpisania kosztów nabycia gruntu, a w rzeczywistości terenów zawierających złoża kruszywa, do kosztów uzyskania przychodów, to nastąpiłoby nadmierne opodatkowanie sprzedaży złoża i jego eksploatacji. Praktycznie uzyskany przychód równałby się dochodowi do opodatkowania.

Ponieważ przeprowadzona transakcja była od początku podporządkowana zakupowi złoża kruszywa i jego dalszej eksploatacji w różnych formach, Wnioskodawca uważa, że stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to koszt uzyskania przychodów. Ponadto dodatkowo wyjaśnia, że w wyniku wieloletniej eksploatacji zakupiony grunt (w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przestanie istnieć, a w tym miejscu pozostanie tzw. "wyrobisko".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Jak stanowi art. 22a ust. 1 cyt. wyżej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Nieruchomości gruntowe są, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), częścią powierzchni ziemskiej i stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z kolei zgodnie z art. 143 ww. Kodeksu, w granicach określonych przez społeczno-gospodarcze przeznaczenie gruntu, własność gruntu rozciąga się na przestrzeń nad i pod jego powierzchnią.

Powyższe oznacza, że złoża kopalin, w tym kruszywa naturalnego, stanowią część składową nieruchomości gruntowych. W momencie nabycia rzeczy głównej, nabywane są bowiem również wszelkie jej części składowe. Ustawodawca wprowadzając w art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów, objął tym pojęciem zarówno grunt, jako rzecz główną, jak również części składowe gruntu. Nie było przy tym konieczności dodatkowego wskazywania w tym przepisie, że dotyczy on również części składowych. Wynika to bowiem z powołanych wyżej przepisów prawa cywilnego. Zauważyć jednocześnie należy, że złoże kruszywa naturalnego jest częścią składową nieruchomości gruntowej do momentu jego wydobycia. Wydobyty surowiec uzyskuje swój niezależny byt prawny, jako przedmiot prawa własności, co daje możliwość swobodnego nim rozporządzania, np. sprzedaży (nie rozporządzając jednocześnie prawem do gruntu). Dodać również należy, iż jeżeli nawet warstwa powierzchni ziemskiej zostanie usunięta i powstanie "wyrobisko", i tak będzie to nadal część tej powierzchni ziemskiej, zwana gruntem.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną nabył nieruchomości gruntowe (rolne) zawierające złoża kruszywa naturalnego. Posiada prawomocną decyzję (koncesję) na wydobywanie kopalin. Działki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Jego firmy. W wyniku wieloletniej eksploatacji zakupiony grunt przestanie istnieć, a w tym miejscu powstanie tzw. "wyrobisko".

Reasumując, wydatki poniesione na zakup gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie zakupu. Wydatki te będą w całości (jako nie podlegające amortyzacji), kosztem uzyskania przychodów w momencie odpłatnego ich zbycia. Bez wpływu na niniejszą interpretację pozostaje fakt, że po eksploatacji złoża kruszywa naturalnego powstanie tzw. "wyrobisko".

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.