IPTPB1/415-337/11-3/DS - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu zaciągniętego w przyszłości na adaptację i rozbudowę budynku z przeznaczeniem na sprzedaż znajdujących się w nim lokali.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2011 r. (data wpływu 7 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odsetek od kredytu - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospdoarczej.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą...,..., ul...., o nr REGON..., NIP.... W ramach prowadzonej działalności nabył w kwietniu 2011 r., ze środków własnych, nieruchomość, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działek gruntu nr... i nr... oraz prawo własności budynku (trzykondygnacyjny budynek biurowy o powierzchni zabudowy 819 m ²), znajdującego się na wyżej wymienionych działkach. Zgodnie z wypisem i wyrysem z planu miejscowego, wskazane działki nr... i nr..., są przeznaczone pod tereny zabudowy usługowej użyteczności publicznej. Wnioskodawca wystąpił w sierpniu 2011 r. z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ww. działek na przeznaczenie pod tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami.

W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy prowadzone są księgi rachunkowe, zgodnie z ustawą o rachunkowości. Wartość nabytej nieruchomości, powiększona o koszty nabycia, zaewidencjonowana została ostatecznie jako: towar handlowy - prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz jako produkt w toku - budynek (w momencie zakupu przeznaczenie nieruchomości nie było jeszcze do końca określone).

W sierpniu 2011 r., bank udzielił kredytu zabezpieczonego hipoteką, przeznaczonego zgodnie z zawartą umową kredytu inwestycyjnego MSP na refinansowanie wydatków poniesionych na zakup ww. nieruchomości. Od marca 2012 r. Wnioskodawca planuje rozpoczęcie realizacji inwestycji polegającej na adaptacji i rozbudowie ww. budynku z przeznaczeniem na lokale mieszkalne i usługowe na sprzedaż.

Od sierpnia 2011 r. Wnioskodawca oddał w najem 9 m ² powierzchni ww. budynku pod bankomat.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 2. W zakresie pytań oznaczonych numerami 1 i 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od ww. kredytu będą stanowiły podatkowe koszty uzyskania przychodu w momencie zapłaty, bowiem zgodnie z art. 22 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b. W myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie z art. 22 ust. 5d tej ustawy wynika, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Stosownie natomiast do postanowień art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca uważa, iż wydatki pośrednio związane z przychodami, a do takich należy zaliczyć zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego w przyszłości na realizację inwestycji polegającej na adaptacji i rozbudowie ww. budynku z przeznaczeniem na lokale mieszkalne i usługowe na sprzedaż, mogą być zaliczone do kosztów podatkowych w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 32 cyt. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu lub pożyczki.

Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem. Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej, jest np. to, czy spłata kredytu dotyczy składnika majątku nabytego do majątku przedsiębiorstwa, lub chociażby majątku osobistego przedsiębiorcy ale wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki (pożyczka) zostały przeznaczone na cel związany z tą działalnością.

W przypadku podatników prowadzących ewidencję księgową w formie ksiąg rachunkowych, zastosowanie znajdą przepisy art. 22 ust. 5-5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tych regulacji, koszty uzyskania przychodów dzielą się na koszty bezpośrednio oraz pośrednio związane z uzyskanym przychodem.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, w myśl art. 22 ust. 5d tej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszty na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokreowych kosztów.

Mając na względzie powołane przepisy, stwierdzić należy, iż w kosztach uzyskania przychodów konkretnego roku podatkowego można uwzględnić:

* koszty uzyskania przychodów poniesione w tym roku podatkowym, dotyczące przychodów osiągniętych w tym samym roku podatkowym,

* koszty uzyskania przychodów poniesione w latach poprzedzających dany rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów osiągniętych w tym właśnie roku podatkowym,

* określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania przychodów, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów osiągniętych w tym roku podatkowym,

* koszty poniesione w tym roku podatkowym, nie mające bezpośredniego związku z przychodami tego roku podatkowego - koszty pośrednie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył ze środków własnych nieruchomość składającą się z prawa wieczystego użytkowania działek gruntu oraz budynku biurowego posadowionego na tym gruncie. W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy prowadzone są księgi rachunkowe. Zakupiona nieruchomość gruntowa została zaewidencjonowana jako towar handlowy (prawo wieczystego użytkowania gruntów), natomiast budynek zakwalifikowany został jako produkt w toku. Wnioskodawca planuje począwszy od marca 2012 r. rozpoczęcie realizacji inwestycji polegającej na adaptacji i rozbudowie ww. budynku na lokale mieszkalne i usługowe przeznaczone na sprzedaż. Inwestycję tę chce sfinansować środkami pochodzącymi z zaciągniętego kredytu.

Z powyższego wynika, że wydatki związane z zapłatą odsetek od kredytu, który będzie zaciągnięty na cele działalności gospodarczej, w tym przypadku na adaptację budynku w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali, związane będą z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i będą miały na celu uzyskanie przychodów. Wydatki na spłatę odsetek od ww. kredytów spełnią więc kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż wydatki, które poniesie Wnioskodawca na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego w przyszłości, na adaptację i rozbudowę budynku z przeznaczeniem, znajdujących się w nim lokali na sprzedaż, na podstawie art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tej działalności w dacie ich faktycznego poniesienia (zapłaty), jako koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.