IPTPB1/415-315/14-3/KSU

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2014 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 22 maja 2014 r., data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim 5 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 22 maja 2014 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął za pomocą platformy ePUAP ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pismem z dnia 4 czerwca 2014 r., Nr IPPB1/071-10/14-1/ES, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), stosownie do § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) przekazał wg właściwości ww. wniosek do rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 5 czerwca 2014 r.).

Pismem z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) Wnioskodawca poinformował o pomyłkowym wysłaniu wniosku na adres Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku. Jednocześnie przesłano potwierdzony za zgodność z oryginałem odpis pełnomocnictwa oraz potwierdzenia uiszczenia opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa i dokonania opłaty od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca planuje wnieść wkład niepieniężny do X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w Warszawie (dalej: "SKA"), w zamian za który obejmie akcje nowej emisji SKA. Wspólnikami SKA są obecnie osoby prawne. Na pokrycie swoich akcji do końca aktualnie trwającego roku obrotowego SKA, Wnioskodawca wniesie do SKA wkład niepieniężny, którego przedmiotem będą udziały w Spółce Y z siedzibą na Cyprze, działającej w formie prawnej odpowiadającej polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która w rozumieniu cypryjskich przepisów podatkowych jest spółką kapitałową (jest podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do Ustawy PIT), której Wnioskodawca jest wspólnikiem. SKA została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS dnia 20 listopada 2013 r. Zgodnie ze statutem SKA (§ 41 Statutu SKA): "1. Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy; 2. Pierwszy rok obrotowy rozpoczęty w 2013 (dwa tysiące trzynastym) roku kończy się 31 (trzydziestego pierwszego) grudnia 2014 r."

Zatem, pierwszy rok obrotowy SKA, zgodnie z brzmieniem jej statutu, trwa do dnia 31 grudnia 2014 r. Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy SKA nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r., lecz zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r. Walne Zgromadzenie SKA nie dokonało i nie dokona od 12 grudnia 2013 r. zmiany przyjętego przez SKA w statucie roku obrotowego.

W związku z tym, żadna zmiana roku obrotowego SKA nie została i nie zostanie też zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS do końca obecnego roku obrotowego SKA. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 kwietnia 2014 r. wydał interpretację indywidualną Nr IPPB3/423-21/14-6/DP, (dalej: "Interpretacja"), w której uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w stosunku do SKA, jednocześnie na podstawie art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) odstępując od uzasadnienia. Zgodnie z interpretacją, SKA nie miała obowiązku zamknięcia ksiąg na dzień 31 grudnia 2013 r. oraz jej rok podatkowy nie rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2014 r. Tym samym z dniem 1 stycznia 2014 r. SKA nie stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i tym samym w chwili objęcia akcji SKA przez wnioskodawcę nie będzie on obejmował akcji w Spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy mając na uwadze przepisy Nowelizacji, z chwilą objęcia przez Wnioskodawcę akcji SKA w zamian za wniesiony do SKA wkład niepieniężny, Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem w Spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

2. Czy po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę do SKA wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w szczególności, czy przychodem nie będzie wartość nominalna obejmowanych w SKA akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze przepisy Nowelizacji, z chwilą objęcia przez Niego akcji SKA w zamian za wniesiony do SKA wkład niepieniężny, nie stanie się akcjonariuszem w Spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przyjęty przez SKA, zgodnie ze statutem, aktualny rok obrotowy nie zakończył się w dniu 3 grudnia 2013 r., lecz zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r. i w związku z brzmieniem przepisu art. 4 ust. 1 i ust. 2 Nowelizacji, będzie w niezmienionej formie trwał do końca obecnie przyjętego przez SKA w statucie roku obrotowego. SKA nie miała więc obowiązku rozpoczęcia pierwszego roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r., a tym samym z dniem 1 stycznia 2014 r. nie stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i tym samym w chwili objęcia akcji w SKA przez Wnioskodawcę nie będzie On obejmował akcji w Spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do treści przepisu art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330, z późn. zm., dalej "Ustawa o Rachunkowości"), " (...) Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny." Zgodnie z treścią tego przepisu, w związku z faktem, że SKA rozpoczęła swoją działalność w drugiej połowie 2013 r., jej rok obrotowy może trwać do dnia 31 grudnia 2014 r. Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy SKA nie zakończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. Przyjęty przez SKA rok obrotowy zgodnie ze statutem zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r. Mając na względzie treść przepisu art. 4 ust. 2 Nowelizacji, SKA jest Spółką, której "rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r." Od dnia 2 grudnia 2013 r. nie nastąpiła i nie nastąpi zmiana statutu SKA w zakresie roku obrotowego, SKA zaś powstała (została zarejestrowana w KRS) przed ogłoszeniem Nowelizacji. Rok obrotowy SKA został więc w jej statucie skutecznie ustalony, przyjęty i zarejestrowany przed rozpoczęciem obowiązywania Nowelizacji W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, do SKA nie będzie miał zastosowania przepis art. 4 ust. 2 Nowelizacji, przewidujący obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych SKA na dzień 31 grudnia 2013 r. SKA nie jest bowiem, ani Spółką, która "powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. (...)", ani Spółką, która "dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu". Rok obrotowy SKA będzie więc trwał (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 Ustawy o Rachunkowości oraz z przyjętym brzmieniem statutu) do końca przyjętego przez SKA roku obrotowego, co oznacza że SKA nie ma obowiązku rozpoczęcia pierwszego roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r., a tym samym nie ma obowiązku otwarcia ksiąg rachunkowych na dzień 1 stycznia 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, po Jego stronie nie powstanie przychód w związku z wniesieniem przez Niego do SKA wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w szczególności przychodem nie będzie wartość nominalna obejmowanych w SKA akcji.

Zgodnie z przepisem art. 4 ust. 1 Nowelizacji: "w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r."

Mając na uwadze powyższe, do zakończenia aktualnie trwającego roku obrotowego, SKA nie stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z czym, do analizy opodatkowania planowanych przez Wnioskodawcę działań będą miały zastosowanie przepisy Ustawy o PIT obowiązujące do dnia 31 grudnia 2013 r. W konsekwencji aport do SKA powinien być taktowany jako aport do spółki niebędącej osobą prawną, o której mowa w art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Tym samym aport do SKA powinien być neutralny podatkowo dla Wnioskodawcy, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Brak opodatkowania powyżej opisanej sytuacji wynika wprost z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Stosownie do ww. przepisu, do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, bądź wystąpienia z takiej spółki. Z powyższego przepisu wynika wprost, że w przypadku wniesienia do spółki osobowej (w tym każdej spółki komandytowo-akcyjnej do dnia 1 stycznia 2014 r.) wkładu niepieniężnego (aportu) u podmiotu wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

Ponadto Wnioskodawca zauważył, że powyższy przepis (tekst jedn.: art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy o PIT) ma zastosowanie niezależnie od formy takiego wkładu niepieniężnego (przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa, czy składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części), bowiem nie zawiera żadnego zastrzeżenia w tym zakresie. Wnioskodawca wskazał również, że nie będzie miał w stosunku do Niego zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 9a Ustawy PIT dodany ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), ponieważ SKA jest spółką, do której należy stosować przepisy Ustawy PIT sprzed nowelizacji dodającej wspomniany przepis. Wnioskodawca wskazał, że powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 14 marca 2011 r. (sygn. akt II FPS 8/10), wskazując, że wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej (aport) nie stanowi odpłatnego zbycia tych udziałów i jest tym samym czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca podał, że powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 29 października 2013 r., Nr ILPB1/415-865/13-4/AP, w której podano: "Ponadto należy wskazać na treść art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej, a więc w przedmiotowej sprawie do spółki komandytowo-akcyjnej."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387) oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Ponadto, tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.