IPTPB1/415-258/14-2/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi i na zlecenie (PKD: 68.20.Z). Wnioskodawczyni osiąga przychody z wynajmu nieruchomości w zamian za czynsz. Jest czynnym podatnikiem VAT. W dniu 13 stycznia 2014 r. w ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego umowę cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej wybudowania i przeniesienia odrębnej własności dwóch lokali użytkowych, położonych we W. W związku z tym, Wnioskodawczyni stała się stroną umowy przedwstępnej nabycia odrębnej własności ww. lokali użytkowych. Tytułem wynagrodzenia dla cedenta za usługę polegającą na zbyciu prawa majątkowego z umowy przedwstępnej, Wnioskodawczyni zapłaciła kwotę 218.414,63 zł, powiększoną o podatek od towarów i usług, na podstawie faktury VAT wystawionej przez cedenta. Następnie w dniu 17 stycznia 2014 r. zawarta została umowa sprzedaży ww. praw do lokali użytkowych za cenę nabycia wskazaną w umowie przedwstępnej jako cena za lokale i prawa z nimi związane (551.585,37 zł netto oraz obowiązujący VAT 23%). Cenę za prawo odrębnej własności lokali użytkowych zapłaciła na podstawie faktury VAT wystawionej przez zbywcę. Obydwa lokale zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w celu osiągania przychodów z ich wynajmowania. Obecnie lokale te są przedmiotem umowy najmu, a Wnioskodawczyni wystawia faktury VAT obejmujące należności czynszowe. Wynagrodzenie dla cedenta było niezależne od ceny zapłaconej za lokale, które było już wcześniej ustalone w umowie przedwstępnej i nie mieściło się w cenie za prawa do lokali. Cedent i zbywca praw do lokali są oddzielnymi podmiotami. Wnioskodawczyni koszt cesji ujęła w kosztach uzyskania przychodu jednorazowo w całości w dacie jego poniesienia, natomiast wydatek poniesiony na zakup lokali rozlicza w drodze amortyzacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota wynagrodzenia zapłacona cedentowi, w związku z umową cesji na podstawie umowy cesji zawartej w formie aktu notarialnego i potwierdzona wystawioną przez cedenta fakturą VAT, może zostać przez Wnioskodawczynię zaliczona jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia, czy proporcjonalnie, ewentualnie musi być ujęta w wartości początkowej lokali użytkowych i podlegać rozliczeniu w ramach amortyzacji.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu.

Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są co do zasady, potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zasadą jest także potrącenie kosztów jednorazowo w dacie ich poniesienia przez podatnika. W odniesieniu do środków trwałych zasadą jest ich rozliczanie proporcjonalnie w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne. Na podstawie umowy cesji Wnioskodawczyni nabyła usługę, której koszt został przez Nią ujęty jednorazowo w kosztach uzyskania przychodu w okresie poniesienia. Zapłata wynagrodzenia dla cedenta nie ma wpływu na fakt osiągania przychodów w przyszłości z wynajmu, ani na ich wysokość. Co więcej, brak jest zdefiniowanego okresu prowadzenia działalności przez Wnioskodawczynię w danych obszarze. Z tą okolicznością wiąże się brak możliwości przyporządkowania tej kwoty do konkretnego czasu prowadzenia działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie można proporcjonalnie dokonać podziału kosztu w odniesieniu do niewiadomego okresu czasu. Wynagrodzenie dla cedenta nie powiększa także wartości początkowej środków trwałych w postaci nabytych lokali, ponieważ nie stanowiło ceny za te lokale. Cena sprzedaży została ustalona odrębnie dla lokali pomiędzy ich zbywcą a nabywcą i umowa cesji nie miała z tym związku. Co więcej, strony umowy sprzedaży praw do lokali oraz umowy cesji były inne, a cedent otrzymał wynagrodzenie które rozliczył jako przychód ze świadczonej usługi, ale nie z tytułu sprzedaży nieruchomości. Z uwagi na powyższe, w opinii Wnioskodawczyni postąpiła ona prawidłowo ujmując wydatek na wynagrodzenie dla cedenta jednorazowo w kosztach uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Katalog wyłączeń zawarty w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych ograniczeń w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wynagrodzenie z tytułu cesji praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy. Możliwość zaliczenia ww. wydatków do ww. kosztów zależy zatem od spełnienia pozostałych przesłanek określonych w ww. art. 22 ust. 1 ww. ustawy, w szczególności od oceny zasadności poniesienia tych wydatków.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest wynajem i zarządzenie nieruchomościami własnymi i na zlecenie (PKD 68.20.Z). Wnioskodawczyni obecnie osiąga przychody z wynajmu nieruchomości w zamian za czynsz. Jest czynnym podatnikiem VAT. W dniu 13 stycznia 2014 r. ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego umowę cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej wybudowania i przeniesienia odrębnej własności dwóch lokali użytkowych położonych we W. W związku z tym, Wnioskodawczyni stała się stroną umowy przedwstępnej nabycia odrębnej własności ww. lokali użytkowych. Tytułem wynagrodzenia dla cedenta za usługę polegającą na zbyciu prawa majątkowego z umowy przedwstępnej, Wnioskodawczyni zapłaciła kwotę 218.414,63 zł powiększoną o podatek od towarów i usług, na podstawie faktury VAT wystawionej przez cedenta. Następnie w dniu 17 stycznia 2014 r. zawarta została umowa sprzedaży ww. praw do lokali użytkowych za cenę nabycia wskazaną w umowie przedwstępnej jako cena za lokale i prawa z nim związane (551.585,37 zł netto oraz obowiązujący VAT 23%). Cenę za prawo odrębnej własności lokali użytkowych zapłaciła na podstawie faktury VAT wystawionej przez zbywcę. Obydwa lokale zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w celu osiągania przychodów z ich wynajmowania. Obecnie lokale te są przedmiotem umowy najmu, a Wnioskodawczyni wystawia faktury VAT obejmujące należności czynszowe. Wynagrodzenie dla cedenta było niezależne od ceny zapłaconej za lokale, które było już wcześniej ustalone w umowie przedwstępnej i nie mieściło się w cenie za prawa do lokali. Cedent i zbywca praw do lokali są oddzielnymi podmiotami.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że kwota wynagrodzenia jakie Wnioskodawczyni zobowiązana była zapłacić z tytułu cesji praw i obowiązków wynikających z umowy cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej wybudowania i przeniesienia odrębnej własności dwóch lokali użytkowych (nabyte lokale użytkowe przeznaczone zostały przez Wnioskodawczynię na wynajem w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej) jest w istocie wydatkiem poniesionym w celu uzyskiwania przychodów z najmu lokali użytkowych świadczonego w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym stanowi ona wydatek poniesiony w związku z uzyskiwaniem przychodu z prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi i na zlecenie, a zatem może zostać uznana za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć przy tym należy, że koszty uzyskania przychodu związane z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą można podzielić na koszty bezpośrednio oraz pośrednio związane z uzyskaniem przychodu. Za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu należy uznać te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika (np. zakup towarów handlowych). Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (np. koszty administracyjne). Takim też kosztem, a więc kosztem pośrednio związanym z uzyskaniem przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, będzie poniesiony przez Wnioskodawczynię wydatek na wynagrodzenie z tytułu cesji praw i obowiązków wynikających z umowy cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej wybudowania i przeniesienia odrębnej własności dwóch lokali użytkowych.

Odnosząc się do momentu ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, że na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Przy czym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ww. ustawy).

Zauważyć przy tym należy, że definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy, stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym kwota wynagrodzenia zapłacona cedentowi, w związku z umową cesji na podstawie umowy cesji praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej wybudowania i przeniesienia odrębnej własności dwóch lokali użytkowych powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej jednorazowo w momencie poniesienia, na podstawie art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.