IPTPB1/415-25/11-2/MD - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2011 r. (data wpływu 13 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia opłaty z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia opłaty z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych (książka przychodów i rozchodów). W ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca prowadzi żwirownię. Podatnik wydobywa tam kopaliny i sprzedaje odbiorcom zewnętrznym. W roku 2008 podatnik zawarł umowę leasingu dźwigu, denominowaną w jenach japońskich. Dźwig przeznaczony był do użytku w żwirowni i przyczynił się do zwiększenia wydajności, poprawy konkurencyjności i zwiększenia przychodów firmy. W roku 2010, z przyczyn ekonomicznych (wysoki kurs jena), podatnik nie był w stanie regulować zobowiązań wynikających z umowy. W związku z tym Wnioskodawca, zgodnie z umową, zwrócił dźwig leasingodawcy. Następnie na podstawie umowy, leasingodawca wystąpił do podatnika z roszczeniem o zapłatę pozostałych należności z tytułu umowy leasingu. Leasingobiorca i leasingodawca w roku 2011 spisali porozumienie, określające wysokość oraz harmonogram spłaty zobowiązania, a leasingodawca wystawił noty obciążeniowe z tytułu przedmiotowego porozumienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek z tytułu opisanego porozumienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów definiuje art. 22, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Artykuł 23 zawiera zamknięty katalog kosztów, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W artykule tym jednak nie znajdziemy żadnego przepisu, który zakazywałby zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu. Opłata ta w szczególności nie mieści się w zapisie art. 23 ust. 1 pkt 19, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robot i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robot i usług.

Należy rozważyć zatem, czy przedmiotowa opłata ma związek z przychodem. Zdaniem Wnioskodawcy zapis art. 22 ust. 1 oznacza, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedmiotowej opłaty nie można interpretować w oderwaniu od samej umowy leasingu. Zawarcie umowy leasingu z pewnością ma związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Podatnik prowadząc działalność gospodarczą, podejmował zwykłe ryzyko gospodarcze, ale wzrost kursu jena spowodował konieczność rozwiązania umowy leasingu, na skutek kłopotów leasingobiorcy ze spłatą rat leasingowych. Konsekwencją rozwiązania umowy jest zwrot przedmiotu leasingu oraz konieczność poniesienie dodatkowych kosztów, co do których podatnik spisał porozumienie z leasingodawcą. Rozpatrując przedmiotową opłatę w kontekście umowy leasingu nie można jej odmówić racjonalności i pośredniego związku z przychodem.

Podobne stanowisko przyjmuje WSA w Łodzi w wyroku z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1059/09 w następujący sposób interpretując art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: "W procesie wykładni omawianego przepisu uwzględnić również należy dynamikę procesów i zjawisk gospodarczych. Należy mieć na uwadze, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje (również konsekwencje prawnopodatkowe), w związku z istotną zmianą okoliczności i warunków otoczenia zewnętrznego (np. wzrost cen na rynku, obniżenie popytu, wzrost kosztów, niekorzystna zmiana koniunktury) z perspektywy oceny negatywnych skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą (wręcz muszą) skutkować ich rewizją w nowych warunkach czasu i miejsca, a to w związku z potrzebą (koniecznością) podjęcia przez podatnika działań zmierzających do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istotne jest więc, aby kwalifikując, dany wydatek, jako koszt podatkowy uwzględniać również, kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, tj. począwszy od momentu zawarcia umowy z klauzulą odszkodowania, na wypadek odstąpienia od niej."

Stanowisko to przyjęto zgodnie z wyrokiem WSA w Lublinie z dnia 4 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 536/09. W podobnym do przedstawionego przez podatnika stanie faktycznym stanowisko wnioskodawcy potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach indywidualnych z dnia 31 stycznia 2008 r. Nr ITPB3/423-248/07/MT i z dnia 9 czerwca 2008 r. Nr ITPB3/423-150/08/DK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2008 r. Nr IPPB3/423-1381/08-4/KB, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2008 r. Nr ILPB1/415-204/08-3/AG, gdzie czytamy:" (...)odszkodowanie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu, wypłacone leasingodawcy, stanowi racjonalny i uzasadniony wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, a zatem stanowi koszt uzyskania przychodów."

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, koszty opłaty z tytułu wcześniejszego zakończenia umowy leasingu stanowią pośredni koszt uzyskania przychodów i mogą być potrącane w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Interpretacja pojęcia "koszty uzyskania przychodów", zawartego ww. art. 22 ust. 1 tej ustawy, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, że:

* pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i są ponoszone w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdują się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* są właściwie udokumentowane.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wskazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Zaznaczyć jednak należy, iż możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten spodziewanego przychodu nie przysporzy.

Zauważyć jednocześnie należy, iż stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

Z powyższej regulacji podatkowej wynika zatem, że zakaz kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów nie dotyczy wszelkiego rodzaju kar umownych i odszkodowań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz tylko niektórych ich rodzajów, ściśle określonych i stanowiących katalog zamknięty.

Wydatek z tytułu opłaty (odszkodowania) za przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu, nie jest wymieniony w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę leasingu dźwigu, który był wykorzystywany w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Dźwig ten przyczynił się do zwiększenia wydajności, poprawy konkurencyjności i zwiększenia przychodów firmy. Z przyczyn ekonomicznych, umowa leasingu została rozwiązana. Konsekwencją rozwiązania tej umowy było poniesienie dodatkowych kosztów, co do których strony podpisały porozumienie, na skutek czego Leasingodawca wystawił noty obciążeniowe.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż działania Wnioskodawcy (odstąpienie od umowy leasingu i uiszczenie opłaty za przedterminowe rozwiązanie tejże umowy) pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przesłankami, o których mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Były to bowiem działania gospodarczo uzasadnione.

Zauważyć należy, że poza wydatkami bezpośrednio służącymi osiąganiu przychodów, do kosztów uzyskania przychodów można również zaliczyć koszty funkcjonowania podmiotu, bowiem bez ich poniesienia osiąganie przychodów nie byłoby możliwe. Działalność podmiotu może czasem prowadzić do naruszenia praw innych podmiotów, z tego tytułu podmiot może być zmuszony do ponoszenia kosztów sankcyjnych, będących następstwem takiego naruszenia, np. odszkodowania czy też innych opłat wynikających z odrębnych umów. Jeśli taki wydatek jest następstwem prowadzenia działalności gospodarczej, wynikającym z wcześniej zawartej umowy, to jego poniesienie stanowi jeden z rodzajów wydatków poniesionych w celu osiągnięcia przychodów, nawet jeżeli z tym konkretnym wydatkiem nie wiąże się skutek w postaci konkretnego przychodu.

Reasumując, poniesiona opłata z tytułu zawarcia porozumienia w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu, stanowi racjonalny i uzasadniony wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a zatem Wnioskodawca może zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów, które mogą być potrącane w dacie ich poniesienia.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.