IPTPB1/415-152/14-4/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 3 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 22 maja 2014 r., Nr IPTPB1/415-152/14-2/KO na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 22 maja 2014 r. (data doręczenia 26 maja 2014 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 3 czerwca 2014 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 30 maja 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 47.54.Z). Zdarzenia gospodarcze związane z działalnością ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a dochód z działalności opodatkowany na zasadach ogólnych. Koszty uzyskania przychodów ewidencjonowane są metodą kasową. W toku prowadzonej działalności występują przypadki zwrotu towarów handlowych ramach przysługującej klientowi gwarancji. Przysługująca gwarancja może wynosić 5 lat. Towar wadliwy może być zwracany przez odbiorcę, również istnieje możliwość zwrotu dostawcy zakupionego wcześniej towaru. Także na zakupiony i sprzedawany towar, który okazał się wadliwy, można uzyskać upust zmniejszający cenę towaru. W związku z powyższym wystawiane są faktury korygujące.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała:

I. Moment dokonania korekty przychodów:

* Założenie 1 (w przypadku zwrotu towaru):

1. Wnioskodawczyni w marcu 2013 r. dokonała zakupu towarów - 5 lodówek, których jednostkowa cena zakupu zgodnie z otrzymaną fakturą wyniosła 1.200 zł. Łączny koszt zakupu towarów wyniósł 6.000 zł. Faktura została wystawiona w dniu 15 marca 2013 r.;

* Założenie 2 (w przypadku udzielenia upustu zmniejszającego cenę towaru):

1. Wnioskodawczyni w marcu 2013 r. dokonała zakupu towarów - 5

II. Moment dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów:

* Założenie 3 (w przypadku zwrotu towaru):

* Założenie 4 (w przypadku udzielenia upustu zmniejszającego cenę towaru):

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

W jaki sposób prawidłowo ewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów faktury korygujące. Czy prawidłowe jest ujęcie faktur korygujących dla celu podatku dochodowego od osób fizycznych w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w przypadku sprzedaży towarów powstaje w chwili wydania klientowi rzeczy (towaru handlowego), chyba że wcześniej zostanie wystawiona faktura dokumentująca wykonanie transakcji albo należność z nią związana zostanie uregulowana w zależności od tego, które zdarzenie nastąpiło wcześniej (zgodnie z art. 14 ust. 1; art. 14 ust. 1c; art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

W przedstawionym zdarzeniu 1 podatnik ma obowiązek wykazać ten przychód i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy w miesiącu wystawienia faktury (faktura sprzedaży wystawiona 30 marca 2013 r.). W momencie zwrotu towaru i udokumentowania tego fakturą korygującą przychód w wysokości wartości zwróconego towaru przestaje być należny. O tym, że sprzedany towar (lodówka) jest wadliwa podatnik dowiaduje się dopiero w trakcie rozpatrywania reklamacji klienta. Jest to okoliczność, która zaistniała już po dokonaniu sprzedaży. Faktura pierwotna jest punktem odniesienia do faktury korygującej i odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, ale jest wynikiem działań niezależnych od podatnika, zdarzeniem przyszłym i osobnym, dlatego też podatnik może zmniejszyć swoje przychody o wartość zwróconego mu towarów na bieżąco, tj. w miesiącu wystawienia faktury korygującej wg założenia 1 w grudniu 2014 r.

W przedstawionym zdarzeniu 2 podatnik ma obowiązek wykazać ten przychód i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy w miesiącu wystawienia faktury (faktura sprzedaży wystawiona 30 marca 2013 r.). W momencie zwrotu towaru i udokumentowania tego fakturą korygującą przychód w wysokości wartości zwróconego towaru przestaje być należny. O tym, że sprzedany towar (lodówka) jest wadliwa podatnik dowiaduje się dopiero w trakcie rozpatrywania reklamacji klienta. Jest to okoliczność, która zaistniała już po dokonaniu sprzedaży. Faktura pierwotna jest punktem odniesienia do faktury korygującej i odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, ale jest wynikiem działań niezależnych od podatnika, zdarzeniem przyszłym i osobnym, dlatego też podatnik może zmniejszyć swoje przychody o wartość upustu na bieżąco, tj. w miesiącu wystawienia faktury korygującej wg założenia 2 w grudniu 2014 r.

W przypadku ewidencjonowania kosztu zakupu towarów handlowych zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6bb i 7b uważa się dzień wystawienia faktury lub innego dowodu stanowiącego podstawę zaksięgowania kosztu. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera. Podatnik powinien skorygować koszty uzyskania przychodu w założeniu 3 w miesiącu wystawienia faktury korygującej - w grudniu 2014 r., a w założeniu 4 w miesiącu wystawienia faktury korygującej - w grudniu 2014 r.

Cofnięcie się do faktury pierwotnej powoduje zmianę zaliczek na podatek dochodowy za poprzednie miesiące, a w przypadku korekty kosztu zakupu może spowodować zaległość podatkową i konieczność zapłaty odsetek za zwłokę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego - założenie 1 wynika, że Wnioskodawczyni w marcu 2013 r. dokonała zakupu towarów - 5 lodówek, których jednostkowa cena zakupu zgodnie z otrzymaną fakturą wyniosła 1.200 zł. Łączny koszt zakupu towarów wyniósł 6.000 zł. Faktura została wystawiona w dniu 15 marca 2013 r. W dniu 30 marca 2013 r. Wnioskodawczyni sprzedała 3 lodówki wystawiając fakturę tego dnia, uzyskując przychód 4.500 zł (3x1.500 zł). W grudniu 2014 r. jedna z lodówek została zareklamowana. Reklamację tę Wnioskodawczyni uznała za uzasadnioną i w dniu jej zwrotu, tj. 15 grudnia 2014 r., wystawiła fakturę korygującą na kwotę 1.500 zł. Z kolei z przedstawionego zdarzenia przyszłego - założenie 2 wynika, że Wnioskodawczyni w marcu 2013 r. dokonała zakupu towarów - 5 lodówek, których jednostkowa cena zakupu zgodnie z otrzymaną fakturą wyniosła 1.200 zł, łączny koszt zakupu towarów wyniósł 6.000 zł. Faktura została wystawiona w dniu 15 marca 2013 r. W dniu 30 marca 2013 r. Wnioskodawczyni sprzedała 3 lodówki wystawiając fakturę tego dnia, uzyskując przychód 4.500 zł (3x1.500 zł). W grudniu 2014 r. jedna z lodówek została zareklamowana. Reklamację tę Wnioskodawczyni uznała za uzasadnioną i w dniu uznania reklamacji, tj. 15 grudnia 2014 r. obniżyła cenę udzielając upustu i wystawiła fakturę korygującą na kwotę 500 zł.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego. Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. W świetle zacytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Przy czym w przypadku rozliczania usług w okresach rozliczeniowych datą powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Na gruncie omawianej ustawy faktura stanowi dowód księgowy będący podstawą ujmowania w księgach rachunkowych przychodu należnego oraz wskazuje na wielkość i wartość sprzedaży. Faktura powinna określać wartość transakcji, natomiast faktura korygująca wartość tę koryguje, czyli zmienia. Należny przychód wykazany w fakturze może być korygowany ("in plus" lub "in minus") poprzez wystawienie faktury korygującej. Faktura korygująca winna odnosić się do konkretnej faktury sprzedaży. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania przychodu, który powstał na powyższych zasadach.

Podkreślić należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane. Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu lecz modyfikuje jedynie "pierwotną" wysokość przychodu. Celem wystawienia faktury korygującej jest wykazanie prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu, należnego za dany okres rozliczeniowy. Faktura korygująca powinna mieć zatem wpływ na przychody należne, określone w fakturze pierwotnej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przedstawionych okolicznościach sprawy zwrot towarów oraz zmniejszenie ceny towarów, potwierdzone wystawieniem przez Wnioskodawczynię faktury korygującej, wpływa na zmniejszenie wcześniej uzyskanego przychodu ze sprzedaży, tj. będzie odnosić się do daty uzyskania pierwotnego przychodu związanego z dokonaną sprzedażą. Zatem faktura korygująca, którą Wnioskodawczyni będzie wystawiała klientom, nie jest nowym stosunkiem prawnym, z którego wynika zobowiązanie jednej strony do określonego świadczenia na rzecz drugiej, lecz modyfikacją mającego wcześniej miejsce stosunku zobowiązaniowego Stron, w wyniku którego nastąpi określenie kwoty wynagrodzenia należnego.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawczyni, zgodnie z którym podatnik może zmniejszyć swoje przychody o wartość zwróconego towarów lub udzielonego upustu na bieżąco, tj. w miesiącu wystawienia faktury korygującej (wg założenia 1) w grudniu 2014 r.

Dokonana korekta dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów i nie zmienia daty zdarzenia gospodarczego związanego z powstaniem tego przychodu, nie zmienia też daty powstania obowiązku podatkowego. Dlatego też faktury korygujące wystawiane przez Wnioskodawczynię, skutkujące koniecznością dokonania korekty wcześniej wykazanego przychodu, powinny być bezwzględnie rozliczone w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, również wtedy gdy korekta odnosić się będzie do zdarzeń zakończonego roku podatkowego.

Odnosząc się do momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim. Należy zauważyć, że kryterium zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest uzależnione od celu poniesienia wydatku, a nie od wystąpienia efektu w postaci osiągnięcia przychodu. Określony wydatek może bowiem zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów również wówczas, gdy nie przyniósł spodziewanego przychodu, ale został poniesiony w takim celu.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10 są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b. Stosowanie tej metody przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów uzależnione jest od spełnienia warunków określonych w art. 22 ust. 6 ustawy, z którego to przepisu wynika, iż zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

W myśl art. 22 ust. 5a cyt. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Przy czym, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie (art. 22 ust. 5b ww. ustawy).

Stosownie natomiast do postanowień art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zauważyć należy, że definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowanych zdarzeń gospodarczych. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera.

W myśl art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego - założenie 3 wynika, że Wnioskodawczyni dokonała zwrotu wadliwej lodówki producentowi, który także uznał reklamację za zasadną i 30 grudnia 2014 r. wystawił fakturę korygującą na kwotę 1.200 zł. Z założenia 4 wynika, że producent wadliwego towaru w ramach rekompensaty poniesionych kosztów w dniu 30 grudnia 2014 r. wystawił fakturę korygującą na kwotę 1.000 zł udzielając upustu do łącznej wartości faktury pierwotnej dokumentującej zakup lodówek.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają regulacji wskazujących do jakiego momentu odnieść należy korekty, wynikające z otrzymywanych od kontrahentów faktur korygujących.

Zauważyć jednak należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna. Bez względu na to, czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego, wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty poniesienia kosztu, wpływa jedynie na jego wysokość. Korekta kosztów poniesionych na podstawie faktury korygującej powinna być odniesiona do momentu, w którym koszt ten został potrącony.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zwrot towarów handlowych lub zmniejszenie ceny towarów handlowych, potwierdzone wystawieniem faktury korygującej wpływa na zmniejszenie wcześniej zaewidencjonowanych kosztów ich nabycia. Zdarzenie to powinno zatem zostać uwzględnione w wielkości kosztów uzyskania przychodów poprzez ich zmniejszenie w okresie rozliczeniowym, w którym koszty te pierwotnie zostały zaksięgowane. Wnioskodawczyni winna zatem pomniejszyć pierwotnie zaliczone w ciężar kosztów wydatki o wartość zwróconych towarów lub o wartość zastosowanego zmniejszenia ceny towarów i w konsekwencji dokonać stosownej korekty w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie te koszty wykazano.

Ponadto wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nakłada na podatników osiągających dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej obowiązki w zakresie obliczania i wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Artykuł 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45.

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Stosownie do treści art. 51 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), przez zaległość podatkową należy rozumieć podatek niezapłacony w terminie płatności. Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku (art. 51 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

W myśl art. 53 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Na mocy art. 53 § 2 ww. ustawy, przepis ten stosuje się również do należności, o których mowa w art. 52 § 1, oraz do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy.

Odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1 (art. 53 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Zgodnie z art. 53 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego.

Stosownie do art. 55 § 1 ww. ustawy, odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 cyt. ustawy).

W myśl art. 3 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, należy przez to rozumieć również zeznania (...), do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Jednakże zauważyć należy, że zgodnie z art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że księgowanie faktur korygujących powinno skutkować zmniejszeniem przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym te przychody lub koszty zostały pierwotnie zaewidencjonowane, a nie w miesiącu wystawienia faktury korygującej. Skutki korekty należy bowiem odnieść wstecz do momentu pierwotnego zaewidencjonowania poniesionych wydatków w zawyżonej wysokości bez względu na termin wystawienia faktury korygującej. Wnioskodawczyni będzie ponadto zobowiązana do dokonania stosownych korekt przychodów i kosztów uzyskania przychodów za poszczególne miesiące, co wpłynie na wysokość zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, którą Wnioskodawczyni jest zobowiązana uiszczać w prawidłowej wysokości. Jeżeli zaliczka została uiszczona w wysokości niższej od należnej, należy obliczyć odsetki za zwłokę za okres od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności należnego podatku do dnia wpłaty tego podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

A zatem stanowisko Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.