IPTPB1/415-149/13-4/DS - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2013 r. (data wpływu 27 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 16 maja 2013 r., Nr IPTPP4/443-152/13-2/UNr i Nr IPTPB1/415-149/13-2/DS, na podstawie art. 169 § 1 i § 2, w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 16 maja 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 22 maja 2013 r., następnie w dniu 3 czerwca 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 29 maja 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne i zdarzenie przyszłe:

Zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca w maju 2012 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej polegającej m.in. na organizacji imprez turystycznych. W jej ramach pozyskuje usługi obce dla bezpośredniej korzyści turysty (usługi hotelowe, ubezpieczenie, transport itd.) oraz samodzielnie świadczy usługi turystyczne (usługa przewodnika, instruktora narciarstwa itd. - usługi własne). Wnioskodawca zadeklarował kwartalne opłacanie zaliczek na podatek dochodowy oraz kwartalnie rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług. Wnioskodawca posiada siedzibę i miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, działa na rzecz nabywcy usług w swoim imieniu i na własny rachunek. Prowadzi ewidencję, z której wynikają kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty. Wnioskodawca dotychczas nie ewidencjonował sprzedaży na rzecz osób fizycznych przy użyciu kasy fiskalnej.

W dniach od 17 do 22 grudnia 2012 r. Wnioskodawca zorganizował imprezę turystyczną (wyjazd narciarski). Usługa świadczona była wyłącznie na rzecz osób fizycznych. Wpłaty za imprezę klienci uiszczali gotówką/przelewem przed wyjazdem w postaci kilku zaliczek składających się na całość opłaty lub jednorazowo. Opisane wpłaty nie były dokumentowane przez Wnioskodawcę fakturami zaliczkowymi VAT marża, chyba że klient tego zażądał. Wnioskodawca obliczył uzyskaną przez siebie marżę w dniu 5 stycznia 2013 r., kiedy poznał ostateczną wartość wszystkich kosztów związanych z organizacją wyjazdu. Kwota przychodu uzyskanego od osób fizycznych przekroczyła 20.000,00 zł.

Zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w 2013 r. ma zamiar organizować podobne do wyżej opisanego, wyjazdy dla osób fizycznych, osób fizycznych i firm (jednocześnie), dla firm. W trakcie wyjazdu nabywane będą dodatkowe usługi, które nie zawsze będą możliwe do potwierdzenia za pomocą faktury, np. wstęp do muzeum, rachunki z restauracji, bilety potwierdzające przejazd lokalną komunikacją, paragony fiskalne. Wnioskodawca ma zamiar w trakcie przejazdu autokarem rozdawać wśród uczestników drobny poczęstunek (słodycze, soczki itd.), a koszty z tym związane będzie chciał zaliczyć do kosztów organizacji wyjazdu.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 maja 2013 r. Wnioskodawca dodał, że:

* jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;

* prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów usług;

* łączna kwota obrotu z tytułu działalności wymienionej w art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, nie przekroczyła w 2012 r. kwoty 20.000 zł;

* łączna kwota obrotu z tytułu działalności wymienionej w art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczyła w 2013 r. kwotę 20.000 zł w styczniu;

* każde świadczenie (wykonana usługa) na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych dokonane przez Wnioskodawcę jest dokumentowane fakturą, w której zawarte są dane identyfikujące odbiorcę. Zaznaczyć należy jedynie, że jeżeli dana osoba fizyczna zakupiła wycieczkę turystyczną dla kilku osób (np. dla rodziny), to faktura wystawiona była tylko na rzecz tej konkretnej osoby fizycznej, przy czym oczywiście Wnioskodawca wskazywał na fakturze, w odrębnej rubryce, że obejmuje ona odpowiednio większą ilość sprzedawanych usług;

* liczba wszystkich dokonanych transakcji w zakresie usług świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła 50 oraz liczba odbiorców tych usług w tym okresie była mniejsza niż 20;

* zapłata dokonywana była każdorazowo przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy;

* z przelewów (historii operacji rachunku bankowego) jednoznacznie wynika, za jakie usługi dokonywano zapłaty;

* prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych;

* dokumentacja podatkowana dla potrzeb tej działalności prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odnośnie stanu faktycznego:

W piśmie z dnia 29 maja 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca przeformułował pytanie Nr 6 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

6. Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę, związane z uczestnictwem w imprezie turystycznej, potwierdzone dowodami, na których brak jest wskazania nabywcy towarów/usług, będą dla Niego kosztem uzyskania przychodu.

Wnioskodawca, uzupełniając wniosek wskazał jednocześnie, iż rezygnuje z pytań Nr 2 i 3.

Odnośnie zdarzenia przyszłego:

Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć w koszty organizacji wycieczki, wydatek na mini poczęstunek w autokarze przeznaczony dla uczestników wyjazdu. Jeżeli tak, to czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich zakupie.

W piśmie z dnia 29 maja 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca przeformułował powyższe pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć w koszty organizacji wycieczki (imprezy turystycznej) wydatek na mini poczęstunek w autokarze, przeznaczony dla uczestników wyjazdu.

Wobec powyższego, przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1, a obejmujące przedstawiony stan faktyczny. Natomiast w pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli chodzi o usługi turystyki, to nie ma dla nich zastosowania żadna szczególna reguła dotycząca powstawania przychodu w podatku dochodowym. Zastosowanie ma przede wszystkim art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Uwzględnić jednocześnie trzeba przepis art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zastrzega, iż do przychodów z działalności nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W oparciu o przepis art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

W myśl ww. przepisu, przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi.

Wyjątek od tej zasady stanowi:

* wystawienie faktury przed datą wydania towaru, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

* uregulowanie należności przed wydaniem towaru, zbyciem prawa lub wykonania usługi albo częściowym wykonaniem usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 14 ust. 1e ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h ww. ustawy).

Jak stanowi art. 14 ust. 1i tej ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy, nie zalicza się do przychodów, pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Regulacje zawarte w art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, stanowią zatem odstępstwo od ogólnej reguły ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Według "Popularnego słownika języka polskiego" (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) - "przedpłata" oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei "zaliczka" to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi), oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.

Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług turystycznych. W dniach 17-22 grudnia 2012 r. zorganizował imprezę turystyczną (wyjazd narciarski) dla osób fizycznych. Wpłaty od klientów stanowiły zaliczki na poczet ww. usługi turystycznej w postaci kilku zaliczek lub jednorazowo. Wnioskodawca dokonał rozliczenia wyjazdu w dniu 5 stycznia 2013 r. kiedy obliczył uzyskaną marżę. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, z której wynikają kwoty na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Zaliczki na podatek dochodowy opłaca kwartalnie.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że usługa turystyczna - wyjazd narciarski w dniach 17-22 grudnia 2012 r. - została wykonana w dniu 22 grudnia 2012 r. Zatem, datą powstania przychodu z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest 22 grudnia 2012 r. Przychód ten winien zostać uwzględniony w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów w grudniu 2012 r. i rozliczony zgodnie z wybraną metodą opodatkowania i opłacania zaliczek na podatek dochodowy, tj. za IV kwartał 2012 r. do 21 stycznia 2013 r.

Reasumując, nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zdaniem którego przychód ten powinien zostać uwzględniony do celów podatku dochodowego w styczniu 2013 r. i rozliczony po pierwszym kwartale 2013 r., w związku z wystawieniem faktury VAT marża 5 stycznia 2013 r.

Końcowo podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazywałoby, że wpłaty dokonywane przez klientów przed wyjazdem narciarskim miały charakter zaliczek.

Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.