IPTPB1/415-102/14-4MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2014 r. (data wpływu 13 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 24 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 28 kwietnia 2014 r., Nr IPTPB1/415-102/14-2/MD na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 maja 2014 r., następnie w dniu 13 maja 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w placówce pocztowej 12 maja 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza przyjąć Program Motywacyjny dla pracowników zatrudnionych na wyższych stanowiskach menadżerskich, powiązany z uzyskiwanymi przez Spółkę wynikami finansowymi. W ramach Programu Motywacyjnego Spółka zamierza przyznać pracownikom objętym Programem Motywacyjnym, Jednostki uczestnictwa w zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym Spółki (dalej jako: "Jednostki uczestnictwa"). Każda Jednostka uczestnictwa obejmowałaby 5% zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym Spółki. W celu realizacji Programu Motywacyjnego, Spółka zawarłaby z pracownikami objętymi Programem Motywacyjnym, nieodpłatne umowy nabycia Jednostek uczestnictwa. Nabywcy Jednostek uczestnictwa przysługiwałoby wobec Spółki roszczenie o wypłatę kwoty stanowiącej 5% zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym, pod warunkiem osiągnięcia przez Spółkę w tym okresie sprawozdawczym zysku brutto.

W piśmie z dnia 12 maja 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wyjaśnił, że konieczność interpretacji wskazanych powyżej przepisów prawa podatkowego wynika z faktu, że zamierza wprowadzić dla pracowników stanowiących wyższą kadrę menadżerską Pracowniczy Program Motywacyjny, oparty na przyznaniu tym pracownikom Jednostek uczestnictwa powiązanych z osiąganymi przez Spółkę wynikami finansowymi. Program ten oparty byłby o pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym przedmiotem interpretacji winny być wskazane powyżej przepisy, w zakresie powstania po stronie uczestników Programu Motywacyjnego przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa, który w konsekwencji stanowić będzie przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy.

Uzupełniając opis zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie Jednostki uczestnictwa, które Spółka zamierza przyznać pracownikom, zatrudnionym na wyższych stanowiskach menadżerskich, w ramach przyjętego Programu Motywacyjnego, powiązane z uzyskiwanymi przez Spółkę wynikami finansowymi, stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z Programem Motywacyjnym, roszczenie nabywcy jednostek uczestnictwa o zapłatę wobec Spółki stawałoby się wymagalne w terminie 14 dni od dnia sporządzenia kwartalnego sprawozdania finansowego Spółki, wykazującego zysk Spółki, uprawniający do żądania wypłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przychód otrzymany przez uczestnika Pracowniczego Programu Motywacyjnego w związku z realizacją praw w ramach przyznanych mu przez Spółkę Jednostek uczestnictwa, może być opodatkowany w momencie realizacji tych praw, jako przychód z kapitałów pieniężnych, czy w tym stanie znajdzie zastosowanie 19% liniowa stawka podatku dochodowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 i art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy w związku z powyższym, na Spółce nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów, wynikających z przyznanych pracownikom Jednostek uczestnictwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracowniczy Program Motywacyjny, którym mają zostać objęci pracownicy zajmujący wyższe stanowiska menadżerskie w Spółce, oparty jest na finansowym instrumencie pochodnym, powiązanym ze wskaźnikami finansowymi Spółki. Przyznane pracownikom objętym Programem Jednostki uczestnictwa, uprawniałyby do uzyskania wypłaty w postaci pieniężnej, pod warunkiem uzyskania przez Spółkę zysku brutto.

W związku z powyższym przychód z przyznanych uczestnikom Programu Motywacyjnego Jednostek uczestnictwa powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw z nich wynikających i stanowić przychód z realizacji praw, wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że przychód uzyskany przez uczestnika Pracowniczego Programu Motywacyjnego w związku z realizacją praw przyznanych mu przez Spółkę w postaci Jednostek uczestnictwa, realizowanych według określonego w umowie klucza, stanowi przychód opodatkowany w momencie realizacji Jednostek uczestnictwa, jako przychód z kapitałów pieniężnych. Oznacza to, że zastosowanie znajdzie 19% liniowa stawka podatku, zamiast stawki progresywnej charakterystycznej dla przychodów ze stosunku pracy. Należy przyjąć, że przyznanie uprawnionym pracownikom (uczestnikom Programu Motywacyjnego) Jednostek uczestnictwa skutkuje po ich stronie powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw z nich wynikających, który (przychód) w konsekwencji stanowić będzie przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwalifikacja dochodu z tytułu praw wynikających z Jednostek uczestnictwa do źródła przychodów, jakimi są kapitały pieniężne, oznacza, że na Spółce nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z realizacji praw wynikających z Jednostek uczestnictwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jednocześnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 czerwca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

Z kolei zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674 z późn. zm.), instrument pochodny - instrument finansowy, to taki, którego:

Mając na uwadze wyżej przedstawiony stan prawny, należy stwierdzić, że jednostki uczestnictwa stanowią instrumenty finansowe w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym potencjalne przychody z tytułu realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa spełniają przesłanki art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji stanowią przychód z kapitałów pieniężnych.

Powyższe znajduje potwierdzenie z uwagi na następujące okoliczności:

* wartość jednostek uczestnictwa (rozumiana jako potencjalna wypłata związana z realizacją wynikających z nich praw) jest kalkulowana w oparciu o instrumenty bazowe - kluczowe wskaźniki biznesowe,

* jednostki uczestnictwa są przyznawane uprawnionym nieodpłatnie, a ich wartość końcowa zależy bezpośrednio od warunków rynkowych, których wpływ jest bezpośrednio uwzględniony w zmiennych będących podstawą do ustalenia tej wartości,

* realizacja praw wynikających z jednostek uczestnictwa (rozliczenie) następuje w przyszłości i przyjmuje formę pieniężną.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przyjąć Program Motywacyjny dla pracowników zatrudnionych na wyższych stanowiskach menadżerskich, powiązany z uzyskiwanymi przez Spółkę wynikami finansowymi. W ramach Programu Motywacyjnego Spółka zamierza przyznać pracownikom objętym Programem Motywacyjnym, Jednostki uczestnictwa w zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym Spółki. Każda Jednostka uczestnictwa obejmowałaby 5% zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym Spółki. W celu realizacji Programu Motywacyjnego, Spółka zawarłaby z pracownikami objętymi Programem Motywacyjnym, nieodpłatne umowy nabycia Jednostek uczestnictwa. Nabywcy Jednostek uczestnictwa przysługiwałoby wobec Spółki roszczenie o wypłatę kwoty stanowiącej 5% zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym, pod warunkiem osiągnięcia przez Spółkę w tym okresie sprawozdawczym zysku brutto. Zgodnie z Programem Motywacyjnym, roszczenie nabywcy jednostek uczestnictwa o zapłatę wobec Spółki stawałoby się wymagalne w terminie 14 dni od dnia sporządzenia kwartalnego sprawozdania finansowego Spółki, wykazującego zysk Spółki, uprawniający do żądania wypłaty.

Podstawą i powodem potencjalnego przysporzenia dla uprawnionych jest realizacja praw wynikających z jednostek uczestnictwa, których wartość jest ściśle zależna od zdefiniowanych wskaźników finansowych osiąganych przez Spółkę (organizatora Programu Motywacyjnego). Na wysokość tych wskaźników wpływ mają zmienne rynkowe i ogólna kondycja ekonomiczna Spółki jako całości, a nie inne okoliczności, takie jak sposób wykonywania pracy przez uprawnionych. Nie ma zatem możliwości zaliczenia przysporzenia z tego tytułu do innych (niż kapitały pieniężne) źródeł przychodów, w szczególności do takich, które bezpośrednio wynikają z ewentualnej relacji uprawnionych ze Spółką.

W następstwie powyższego, realizacja praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, w kontekście zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, powoduje powstanie przychodu, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że stosownie do postanowień art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód będzie występował, zgodnie z postanowieniami przyjętego Programu Motywacyjnego, w momencie realizacji praw wynikających z przyznanych w ramach tego Programu jednostek uczestnictwa. Wyznaczenie wcześniejszego momentu powstania obowiązku podatkowego nie jest możliwe. Realizacja praw wynikających z jednostek uczestnictwa jest zatem pierwszym i jedynym momentem powstania obowiązku podatkowego po stronie uprawnionych pracowników Spółki.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zaznaczyć należy, że uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, zgodnie z treścią art. 30b ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik (otrzymujący z ww. tytułu przychód) obowiązany jest wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowy, w którym powstał przychód podatkowy.

Dodać należy, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób przez ten podmiot zatrudnionych. Z wniosku wynika, że nabywcy Jednostek uczestnictwa przysługiwałoby wobec Spółki roszczenie o wypłatę kwoty stanowiącej 5% zysku brutto Spółki wykazanego w kwartalnym sprawozdaniu finansowym, pod warunkiem osiągnięcia przez Spółkę w tym okresie sprawozdawczym zysku brutto. Zatem, to Wnioskodawca będzie dokonywał wypłat wynikających z realizacji jednostek uczestnictwa przyznanych w ramach Programu motywacyjnego.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że przychód, z przyznanych pracownikom Programu Motywacyjnego Jednostek uczestnictwa, stanowi przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 w momencie realizacji praw z nich wynikających i będzie podlegał opodatkowaniu, zgodnie z treścią art. 30b ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa kwalifikacja do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, oznacza, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika w zakresie poboru oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z realizacji praw wynikających z przyznanych jednostek uczestnictwa. To osoby uzyskujące z tego tytułu przychód, winny samodzielnie rozliczyć należny podatek.

Zauważyć jednak należy, że w myśl art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-8C).

Obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów, za pośrednictwem których podatnik uzyskuje omawiane dochody. W rezultacie, z tytułu realizacji i praw wynikających z jednostek uczestnictwa, Wnioskodawca zobowiązany będzie jedynie do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C pracownikom i właściwym urzędom skarbowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.