IPTPB1/415-1/14-4/KC - Określenie momentu powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu świadczonych usług prowadzenia kursu prawa jazdy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko #61485; przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 2 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 marca 2014 r. (data wpływu 5 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu świadczonych usług prowadzenia kursu prawa jazdy #61485; jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu świadczonych usług prowadzenia kursu prawa jazdy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 19 lutego 2014 r., Nr IPTPB1/415-1/14-2/k.c. na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 24 lutego 2014 r., następnie w dniu 5 marca 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 3 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 1 marca 2013 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną według skali podatkowej. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W dniu 1 maja 2013 r. Wnioskodawca zrezygnował ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, w związku z czym stał się czynnym podatnikiem VAT. Przeważająca część działalności jest sklasyfikowana według PKD - 85.53.Z - Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje usługi z zakresu prawa jazdy. Kursanci w różny sposób mogą regulować płatności za kurs, tzn. w całości przed wykonaniem usługi, zaliczkowo przed wykonaniem usługi, częściowo w trakcie trwania kursu, jak również dodatkowo mogą dokonywać płatności związane z jazdami uzupełniającymi przed jazdami. Wnioskodawca nie posiada regulaminu dotyczącego sposobu wnoszenia opłat. Kwestie te ustalane są indywidulanie z kursantem. Ponadto, kurs teoretyczny i praktyczny kończy się obowiązkowym egzaminem wewnętrznym, zgodnie z ustawą - Prawo o ruchu drogowym.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 marca 2014 r. Wnioskodawca dodał, że użyte słowo"zaliczka" obejmuje wpłaty na poczet jeszcze niewykonanej usługi, które kursanci wpłacają przed rozpoczęciem kursu. Wpłaty takie obejmują określoną część całej płatności za kurs, a przedmiotowa zaliczka ma charakter bezzwrotny. Każdorazowa wpłata od kursantów (osób fizycznych) #61485; w całości przed wykonaniem usługi, zaliczkowo przed wykonaniem usług, częściowo w trakcie trwania kursu, płatności związane z jazdami uzupełniającymi (przed jazdami) #61485; jest ewidencjonowana na kasie rejestrującej.

Od 1 maja 2013 r. na żądanie osoby fizycznej są wystawiane faktury, w tym przypadku paragon jest załączany do kopii faktury. Wpłaty od przedsiębiorstw dokumentowane są fakturami. Ponadto, wszystkie wpłaty dokumentowane w powyższy sposób są księgowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jako przychód #61485; wartość sprzedawanych towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy każda wpłata przez kursanta (w całości przed wykonaniem usługi, zaliczkowo przed wykonywaniem usługi, częściowo w trakcie trwania kursu, dodatkowo przed jazdami uzupełniającymi) powinna być traktowana jako przychód w prowadzonej działalności gospodarczej w momencie otrzymania wpłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, każda wpłata kursanta, w oparciu o art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna być traktowana jako przychód z działalności gospodarczej w momencie wpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie określają moment powstania przychodu z ww. źródła przychodów.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1 h oraz 1i powołanej ustawy, który to przepis nie ma jednak zastosowania na gruncie przedmiotowej sprawy.

Z powołanego przepisu wynika, że jeżeli nawet nie nastąpiło jeszcze wdanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, ale miało miejsce wystawienie faktury, względnie uregulowanie należności - to z tym dniem podatnik obowiązany jest wykazać przychód.

Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu, ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznie terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia wskazanych w przepisie zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia, decydują o momencie powstania przychodu. Jeżeli jednak strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, to za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze #61485; jednak nie rzadziej niż raz w roku, o czym mówi art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, datę powstania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy określić zgodnie z cytowanym powyżej art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika wprost, że moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w cytowanym przepisie, w tym m.in. z wydaniem rzeczy, wystawieniem faktury albo otrzymaniem należności, a więc i wpłatą uiszczoną przez kursanta w całości przed wykonaniem usługi, zaliczkowo przed wykonaniem usługi (zaliczka bezzwrotna), częściowo w trakcie trwania kursu, jak również dodatkowo przed jazdami uzupełniającymi.

Z informacji przedstawionych we wniosku, wynika, że od 1 marca 2013 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną według PKD - 85.53.Z - Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykonuje usługi z zakresu prawa jazdy. Kursanci w różny sposób mogą regulować płatności za kurs, tzn. w całości przed wykonaniem usługi, zaliczkowo przed wykonaniem usługi ("zaliczka" obejmuje wpłaty na poczet jeszcze niewykonanej usługi i ma charakter bezzwrotny), częściowo w trakcie trwania kursu, jak również dodatkowo mogą dokonywać płatności związane z jazdami uzupełniającymi przed jazdami. Wnioskodawca nie posiada regulaminu dotyczącego sposobu wnoszenia opłat.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie przychód powstaje w momencie otrzymania wpłaty na poczet realizowanej usługi (kurs prawa jazdy).

Końcowo podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), tutejszy Organ wydając interpretację prawa podatkowego dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.