IPPP3/4512-980/15-2/JF - VAT w zakresie stawki dla usługi budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki dla usługi budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki dla usługi budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca lub X.) jest przedsiębiorstwem budowlanym, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi budowlane. Spółka ubiega się o możliwość realizacji kontraktu, jako podwykonawca robót zleconych przez generalnego wykonawcę F., z siedzibą w Stany Zjednoczone Ameryki (dalej: Stany Zjednoczone, USA). F. występuje w przetargu na wykonanie prac w ramach projektu. Zamawiającym zlecającym wykonanie projektu jest Korpus...Armii Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Kontrakt ten będzie realizowany na podstawie postanowień Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 66, poz. 422), zwanej dalej "Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej". X. w ramach procedur przetargowych dotyczących kontraktu z zakresu związanego z obronnością i bezpieczeństwem zostanie zgłoszona Zamawiającemu przez F. jako nominowany podwykonawca. Zakres prac do realizacji przez X. obejmuje selektywne wykonanie robót budowlanych przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej. Planowany termin rozstrzygnięcia przetargu i rozpoczęcia prac to styczeń 2016 r. Planowany termin zakończenia prac to koniec 2017 r.

Jako element stanu faktycznego prosimy przyjąć, iż Spółka uzyska w odpowiednim terminie wymagane prawem (tekst jedn.: zgodnie z § 8 ust. 2 i ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów, oraz postanowieniami rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L77 z 23.03.2011, str. 1 oraz L 290 z 20.10.2012, str. 1):

1. Świadectwo zwolnienia z podatku VAT (zwane dalej "Świadectwem zwolnienia") wypełnione w polach 3 i 4 przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych Ameryki i wypełnione w polach 2 i 6 przez Ministra Obrony Narodowej oraz

2. zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) wykazanych w tym Świadectwie zwolnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do usług polegających na podwykonawczym wykonaniu przez Wnioskodawcę robót budowlanych przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej, spełniając warunki dotyczące uzyskania w odpowiednim terminie Świadectwa zwolnienia i zamówienia dotyczącego towarów lub usług wskazanych w tym Świadectwie zwolnienia, zastosowanie znajdzie stawka VAT 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Do usług polegających na podwykonawczym wykonaniu przez niego robót budowlanych przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej spełniając w odpowiednim terminie warunki dotyczące uzyskania wymaganych dokumentów, wskazanych w § 8 ust. 2 i ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów zastosowanie znajdzie stawka VAT 0%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podstawowa wynosi 23%. Z kolei w myśl art. 41 ust. 16 oraz art. 146d ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może obniżyć stawki podatku do wysokości 0% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług (...).

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 5 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnie 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz: (...) sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 66; poz. 422), zwanej dalej "Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej", przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Zgodnie z § 8 ust. 2 ww. rozporządzenia przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

Zgodnie z § 8 ust. 3 ww. rozporządzenia w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, pola 3 i 4 świadectwa wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a pola 2 i 6 - Minister Obrony Narodowej.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, iż Spółce przysługuje prawo do zastosowania stawki VAT 0% na wykonanie robót budowlanych przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej, po spełnieniu następujących warunków:

4. Spółka uzyska zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) wykazanych w tym Świadectwie zwolnienia.

Zgodnie z pierwszym warunkiem, w celu zastosowania stawki 0% na wykonanie przedmiotowych robót budowlanych, usługi powinny być świadczone dla sił zbrojnych USA lub na ich rzecz. Oznacza to więc, że przesłanka do zastosowania stawki 0% jest spełniona wówczas, gdy:

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie świadczył podwykonawczo usługi polegające na wykonaniu robót budowlanych przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej dla generalnego wykonawcy F. działającego w imieniu własnym i na rzecz Korpusu...Armii Stanów Zjednoczonych Ameryki. Spółka stoi zatem na stanowisku, że działając jako nominowany podwykonawca F., świadczy usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, a tym samym spełniony zostaje warunek pierwszy do zastosowania stawki podatku należnego w wysokości 0%.

Ze względu na przedmiot świadczonej usługi (budowa instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej) należy uznać, iż spełniony jest także warunek dotyczący przeznaczenia świadczonych usług do wyłącznego użytku tych sił zbrojnych.

Ostatni warunek, który musi zostać spełniony, aby Spółka była uprawniona do zastosowania stawki 0%, to otrzymanie przez Spółkę:

* świadectwa zwolnienia wypełnionego i potwierdzonego w odpowiedni sposób przez siły zbrojne USA i przez Ministra Obrony Narodowej oraz - zamówienia dotyczącego towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją),

* wykazanych w tym Świadectwie zwolnienia, przy czym Wnioskodawca zobowiązany jest posiadać te dokumenty najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Spółka stoi na stanowisku, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym spełniając warunki opisane powyżej, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki VAT 0% dla przedmiotowych usług.

Jednocześnie w przypadku, gdyby Spółka nie uzyskała ww. Świadectwa oraz zamówienia, to do realizowanych przez nią usług polegających na wykonaniu robót budowlanych w ramach inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej, zastosowanie znajdzie stawka VAT podstawowa 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ubiega się o realizację kontraktu, jako podwykonawca robót zleconych przez generalnego wykonawcę F. z siedzibą w USA. F. występuje w przetargu na wykonanie prac w ramach projektu AEGIS Kompleks Lądowego Systemu Ochrony Antyrakietowej. Zamawiającym jest Korpus Inżynieryjny Wojsk Lądowych Armii Stanów Zjednoczonych Ameryki, Agencja Obrony Przeciwrakietowej Departamentu Obrony Stanów Zjednoczonych Ameryki, Marynarka Wojenna Stanów Zjednoczonych Ameryki. Wnioskodawca w ramach procedur przetargowych dotyczących kontraktu zostanie zgłoszony Zamawiającemu jako nominowany podwykonawca.

Spółka zakłada, że uzyska w odpowiednim terminie wymagane prawem (tekst jedn.: zgodnie z § 8 ust. 2 i ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów, oraz postanowieniami rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L77 z 23.03.2011, str. 1 oraz L 290 z 20.10.2012, str. 1):

1. Świadectwo zwolnienia z podatku VAT (zwane dalej "Świadectwem zwolnienia") wypełnione w polach 3 i 4 przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych Ameryki i wypełnione w polach 2 i 6 przez Ministra Obrony Narodowej oraz

2. zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją) wykazanych w tym Świadectwie zwolnienia.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zastosowania 0% stawki podatku dla usług polegających na podwykonawczym wykonaniu przez Wnioskodawcę robót budowlanych przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej, spełniając warunki dotyczące uzyskania w odpowiednim terminie Świadectwa zwolnienia i zamówienia dotyczącego towarów lub usług wskazanych w tym Świadectwie zwolnienia.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1. Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719) obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podpisanej w Warszawie dnia 11 grudnia 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 66, poz. 422), zwanej dalej "Umową o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej", przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 23 tej umowy, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Stosownie do § 8 ust. 2 tego rozporządzenia przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia stawka podatku od towarów i usług 0% przysługuje wyłącznie w sytuacji gdy:

W przedmiotowej sprawie należy zatem rozważyć przede wszystkim, czy wykonanie robót budowlanych przez Wnioskodawcę przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej spełnia przesłanki wskazane w cytowanym rozporządzeniu Ministra Finansów, co pozwoliłoby Wnioskodawcy na zastosowanie 0% stawki podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług następuje dla użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Oznacza to, że preferencje podatkowe polegające na zastosowaniu obniżonej do wysokości 0% stawki podatku VAT przysługują tylko wtedy, gdy nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wyłącznego użytku służbowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

Tymczasem, jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie świadczył roboty budowlane nie na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, a na rzecz generalnego wykonawcy F. z siedzibą w USA będącym zleceniobiorcą Korpusu...Armii Stanów Zjednoczonych Ameryki.

Zatem generalny wykonawca nabywa usługę świadczoną przez Wnioskodawcę a następnie dostarcza ją na potrzeby sił zbrojnych USA. Sytuacja taka wyklucza możliwość zastosowania stawki podatku w wysokości 0% na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia, ponieważ przedmiotowe usługi nie będą wykorzystane do celów służbowych sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poza tym za cel służbowy nie można uznać odsprzedaży (świadczenia) usługi dla innego podmiotu, tj. generalnego wykonawcy F. Takie działanie usługobiorcy (F.) ma charakter działalności usługowej wypełniającej definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Reasumując, preferencja podatkowa w postaci stawki VAT w wysokości 0% może zostać przyznana tylko wtedy, gdy towary lub usługi, poza tym, że mają być nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych do wyłącznego użytku służbowego tych sił.

Świadczenie usługi (wykonanie robót budowlanych przez Wnioskodawcę przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej) dokonane przez Wnioskodawcę jako podwykonawcy na rzecz generalnego wykonawcy F., należy potraktować jako świadczenie do celów innych niż cele służbowe sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych i w takich okolicznościach świadczenie usługi na rzecz F. nie może korzystać ze stawki 0% przewidzianej dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Faktu tego nie zmienia zgłoszenie Wnioskodawcy jako nominowanego podwykonawcy Zamawiającemu przez generalnego wykonawcę w przetargu na wykonanie prac w ramach projektu.

Zatem świadczenie usługi wykonania robót budowlanych przez Wnioskodawcę przy inwestycji budowy instalacji kompleksu systemu obrony rakietowej na rzecz generalnego wykonawcy F. będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku, tj. 23%. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania do transakcji na rzecz wykonawcy generalnego stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.