IPPP3/4512-938/15-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* uznania sprzedaży towarów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu, na wynos lub z dowozem do klienta za dostawę towarów, stawki podatku VAT oraz podstawy opodatkowania dostawy towarów wraz z ich dowozem - jest prawidłowe.

W dniu 16 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży towarów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu, na wynos lub z dowozem do klienta za dostawę towarów, stawki podatku VAT oraz podstawy opodatkowania dostawy towarów wraz z ich dowozem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

"A." Sp. z o.o prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotowa działalność jest prowadzona w oparciu o umowę franchisingu, przy czym A. sp. z o.o jest franczyzobiorcą. "A." Sp. z o.o. prowadzi sprzedaż towarów takich jak m.in.: kanapki, świeże sałatki, wrapy, ciastka, chipsy, owoce i napoje (dalej "Towary").

Towary sprzedawane są przez Wnioskodawcę na miejscu takie jak kanapki, świeże sałatki i wrapy (dalej "Produkty") oraz (i) towary kupowane od podmiotów trzecich i odsprzedawane w stanie nieprzetworzonym (dalej "Towary nabyte"). Wnioskodawca sprzedaje Towary osobno bądź też w zestawach i wręcza je klientom w postaci, w której nadają się do bezpośredniego spożycia.

Produkty są przygotowywane w lokalu Wnioskodawcy (kompletowane) z zakupionych uprzednio składników i są wydawane klientowi jako gotowe do bezpośredniego spożycia, tj. zarówno bez jak i po dodatkowej obróbce cieplnej. Przygotowanie Produktów odbywa się według ustandaryzowanej procedury, nie wymaga ono większego nakładu pracy, czy umiejętności, nadzoru szefa kuchni, zaawansowanej obróbki używanych składników, dekoracyjnego układania posiłków na talerzach, czy szczególnej formy podania. Klient ma prawo wyboru Produktu ze standardowej listy (prezentowanej na stronie internetowej lub w lokalu na tablicy informacyjnej) z ograniczoną możliwością personalizacji zamówienia, polegającą de facto na możliwości (i) rezygnacji z części składników wchodzących w skład standardowego produktu, lub (i) dokupienia składników do produktu, jednakże wyłącznie w zakresie składników dostępnych na moment przygotowywania produktu przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie udostępnia możliwości składania indywidualnych zamówień, które zawierałyby składniki inne niż podstawowe posiadane w standardowej ofercie lub byłyby przygotowywane w inny sposób, niż standardowo w menu Wnioskodawcy. W przypadku zamówienia kanapki lub wrapu, na życzenie klienta może być ona podgrzana w piecyku, jednak domyślnie Produkty Wnioskodawcy sprzedawane są w plastikowym bądź papierowym opakowaniu i w ten sposób wydawane klientowi. Wnioskodawca dodaje do Towarów plastikowe sztućce (do sałatek) oraz chusteczki papierowe. Przygotowane w ten sposób towary są gotowe do zabrania na wynos przez klienta, spożycia w lokalu.

Wnioskodawca oferuje różne sposoby składania zamówienia na Towary;

1. Złożenie zamówienia osobiście w lokalu Wnioskodawcy - odbiór Towarów odbywa się w lokalu, bądź Wnioskodawca dowozi Towary na adres wskazany przez klienta.

2. Złożenie zamówienia telefonicznie (od poniedziałku do piątku do godz. 11.00). Odbiór Towarów przez klienta odbywa się w lokalu, bądź Wnioskodawca dowozi Towar na wskazany adres.

3. Złożenie zamówienia online - Wnioskodawca dowozi Towar pod wskazany adres, bądź odbiór Towaru odbywa się w lokalu przez klienta.

Niezależnie od sposobu złożenia zamówienia, jego odbioru klient ma możliwość dokonania wyboru wyłącznie ze standardowej listy Towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. Identyczny pozostaje również sposób przygotowania produktów. Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane w lokalu Produkty (sałatki, wrapy i kanapki) należy sklasyfikować do grupy PKWiU 10.85.1 jako gotowe posiłki, dania. Pozostałe towary, tj. jabłka powinny być zakwalifikowane do grupy PKWiU 01.24 - owoce ziarnkowe i pestkowe, ciastka powinny być zakwalifikowane do grupy PKWiU 10.71.12 - wyroby ciastkarskie, ciastka świeże, chipsy powinny być zakwalifikowane do grupy PKWiU 10.03 - owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, soki do grupy PKWiU ex 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe, w których udział masowy soku owocowo - warzywnego wynosi nie mniej niż 20%.

"A." Sp. z o.o. prowadzi działalność w centrum handlowym przy powierzchni typu "food court" (lokal).

Klient składa zamówienie na Towary stojąc przy ladzie. Po przygotowaniu zamówienia, klient proszony jest o zarezerwowanie miejsca skonsumowania Towarów, tj. w lokalu lub poza nim (na wynos).

Wnioskodawca wydaje Towary klientowi przy ladzie, odbierając jednocześnie od niego zapłatę. W przypadku zadeklarowania przez klienta chęci konsumpcji poza lokalem, zamówione Towary są dodatkowo pakowane, tak aby mógł on bezpiecznie i wygodnie przenieść towary do miejsca konsumpcji. Przygotowanie Towarów na wynos nie wyklucza możliwości ich konsumpcji w lokalu Wnioskodawcy, również w przypadku zadeklarowania przez klienta chęci skonsumowania Towarów w lokalu, może on wynieść je poza lokal i skonsumować w innym miejscu. W przypadku odbioru Towarów w lokalu klient oczekuje na swoje zamówienie stojąc (przy ladzie). Personel Wnioskodawcy nie donosi gotowego zamówienia do stolika, w którym oczekuje klient. Lokal Wnioskodawcy oferuje podstawowe wyposażenie tj. stoliki i krzesła. W lokalu nie ma obsługi kelnerskiej, nie udostępnia się metalowych sztućców i innych naczyń szklanych bądź cech, które mogłyby stanowić zastawę stołową. Lokal Wnioskodawcy nie cechuje się wystrojem właściwym dla typowych lokali restauracyjnych, które mają za zadanie stworzyć właściwą atmosferę (np. na stoliku jest obrus czy zestaw przypraw). Oprócz osób spożywających Towary w lokalu mogą znajdować się osoby, które nie są klientem Wnioskodawcy. Lokal Wnioskodawcy ma charakter otwarty a wchodzące osoby nie podlegają selekcji z punktu widzenia chęci zakupu Towarów od Wnioskodawcy.

W przypadku gdy klient spożywa Towary w lokalu każdorazowo oczekuje się od niego uprzątnięcia zajmowanego stolika konsumpcji. W tym celu w przypadku zamówienia Towarów z przeznaczeniem konsumpcji w lokalu, przy odbiorze towaru klientowi wydaje się tacę plastikową mającą na celu utrzymanie stolika w czystości.

Klient ma możliwość zakupu Towaru z dowozem. W takim przypadku zamówienie jest transportowane pod miejsce wskazane przez klienta (niekoniecznie miejsce konsumpcji). Klient płaci w momencie odbioru towaru na podstawie wystawionej faktury/paragonu. Po dowiezieniu Towaru Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności dodatkowych - nie przygotowuje miejsca konsumpcji, nie zapewnia obsługi klientów, nie podaje towarów do stolika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż Towarów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu Wnioskodawcy lub na wynos stanowi dostawę dla celów VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego).

2. Czy sprzedaż Towarów wraz z dowozem do klienta stanowi dostawę dla celów VAT (dot. zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, czy sprzedaż Produktów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu lub na wynos podlega opodatkowaniu 5% stawką VAT zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z pozycją 28 załącznika nr 10 do Ustawy o VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

4. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest pozytywna, czy sprzedaż Produktów z dowozem podlega opodatkowaniu 5% stawką VAT zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do Ustawy o VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

5. Czy w przypadku sprzedaży Towarów opodatkowanych obniżoną stawką VAT wraz z ich dowozem do klienta, koszty transportu Towarów powinny być włączone do podstawy opodatkowania ich dostawy, podlegać opodatkowaniu analogiczną stawką VAT jak dostawa towarów (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Zdaniem "A." Sp. z o.o., sprzedaż Towarów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu lub na wynos stanowi dostawę towarów dla celów VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

2. Zdaniem "A." Sp. z o.o., sprzedaż Towarów wraz z dowozem do klienta stanowi dostawę towarów dla celów VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

3. Zdaniem "A." Sp. z o.o., jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest pozytywna, to sprzedaż Produktów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu lub na wynos podlega opodatkowaniu 5% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy VAT w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do Ustawy VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

4. Zdaniem "A." Sp. z o.o., jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest pozytywna, to sprzedaż Produktów z dowozem podlega opodatkowaniu 5% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy VAT (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

5. Zdaniem "A." Sp. z o.o., w przypadku sprzedaży Towarów opodatkowanych obniżoną stawką VAT wraz z ich dowozem do klienta koszty Transportu towarów powinny być włączone do podstawy opodatkowania ich dostawy i podlegać opodatkowaniu analogiczną stawką VAT jak dostawa towarów (dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach działalności gospodarczej prowadzi on sprzedaż towarów takich jak m.in.: kanapki, świeże sałatki, wrapy, ciastka, chipsy, owoce i napoje (Towary). Towary sprzedawane są przez Wnioskodawcę na miejscu takie jak kanapki, świeże sałatki i wrapy (Produkty) oraz towary kupowane od podmiotów trzecich i odsprzedawane w stanie nieprzetworzonym (Towary nabyte). Wnioskodawca prowadzi działalność w centrum handlowym przy powierzchni typu "food court" (lokal).

Produkty są przygotowywane w lokalu Wnioskodawcy (kompletowane) z zakupionych uprzednio składników i są wydawane klientowi jako gotowe do bezpośredniego spożycia, tj. zarówno bez jak i po dodatkowej obróbce cieplnej. Przygotowanie produktów odbywa się według ustandaryzowanej procedury, nie wymaga ono większego nakładu pracy, czy umiejętności, nadzoru szefa kuchni, zaawansowanej obróbki używanych składników, dekoracyjnego układania posiłków na talerzach, czy szczególnej formy podania. Klient ma prawo wyboru produktu ze standardowej listy (prezentowanej na stronie internetowej lub w lokalu na tablicy informacyjnej) z możliwością (i) rezygnacji z części składników wchodzących w skład standardowego produktu, lub (i) dokupienia składników do produktu, jednakże wyłącznie w zakresie składników dostępnych na moment przygotowywania produktu przez Wnioskodawcę. W przypadku zamówienia kanapki lub wrapu, na życzenie klienta może być ona podgrzana w piecyku, jednak domyślnie Produkty Wnioskodawcy sprzedawane są w plastikowym bądź papierowym opakowaniu i w ten sposób wydawane klientowi. Wnioskodawca dodaje do Towarów plastikowe sztućce (do sałatek) oraz chusteczki papierowe. Przygotowane w ten sposób Towary są gotowe do zabrania na wynos przez klienta, spożycia w lokalu.

Klient składa zamówienie na Towary stojąc przy ladzie. Po przygotowaniu zamówienia, klient proszony jest o zarezerwowanie miejsca skonsumowania Towarów, tj. w lokalu lub poza nim (na wynos). W przypadku gdy klient spożywa towary w lokalu każdorazowo oczekuje się od niego uprzątnięcia zajmowanego stolika konsumpcji. W tym celu przy odbiorze Towaru klientowi wydaje się tacę plastikową mającą na celu utrzymanie stolika w czystości. Wnioskodawca wydaje Towary klientowi przy ladzie, odbierając jednocześnie od niego zapłatę. W przypadku zamówienia na wynos, zamówione Towary są dodatkowo pakowane.

Klient ma możliwość zakupu Towaru z dowozem. W takim przypadku zamówienie jest transportowane pod miejsce wskazane przez klienta (niekoniecznie miejsce konsumpcji). Klient płaci w momencie odbioru towaru na podstawie wystawionej faktury/paragonu. Po dowiezieniu towaru Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności dodatkowych - nie przygotowuje miejsca konsumpcji, nie zapewnia obsługi klientów, nie podaje towarów do stolika.

Ad. 1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii czy sprzedaż Towarów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu Wnioskodawcy lub na wynos stanowi dostawę dla celów VAT.

Na wstępie należy zaznaczyć, że mając do czynienia z kilkoma czynnościami, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie.

Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Wspólną tezę jaką można wyciągnąć na ich podstawie, jest twierdzenie, że w sytuacji gdy "dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej".

Należy również podkreślić, że w wyroku C-349/96 w sprawie Card Protection Plan Ltd, TSUE stwierdził, że "pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Rozstrzygając czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Poza tym ustalenie czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Zagadnienie odróżnienia dostawy posiłków i napojów od świadczenia usług gastronomicznych i cateringowych uregulowane jest w art. 6 pkt 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady UE Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 77, s. 1). Zgodnie z tym przepisem usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie zaś z ust. 2 ww. artykułu, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Zagadnienie to było również przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, TSUE w orzeczeniu z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien, odnosząc się do kwestii określenia czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło stanowi dostawę towarów wskazał, że: "w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych."

W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, że "elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów".

Ponadto Trybunał zauważył, że: "przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (...), a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. (...) konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji nie może determinować jej charakteru".

W przedstawionej sprawie należy ustalić, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Mając na uwadze opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa gotowych do spożycia Towarów, towarów takich jak m.in.: kanapki, świeże sałatki, wrapy, ciastka, chipsy, owoce i napoje, stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że Klienci nie mają zapewnionej obsługi kelnerskiej, w lokalu nie udostępnia się metalowych sztućców i innych naczyń szklanych bądź cech, które mogłyby stanowić zastawę stołową. Lokal Wnioskodawcy nie cechuje się wystrojem właściwym dla typowych lokali restauracyjnych, które mają za zadanie stworzyć właściwą atmosferę (np. na stoliku jest obrus czy zestaw przypraw). Personel Wnioskodawcy nie donosi gotowego zamówienia do stolika, w którym oczekuje klient. Lokal Wnioskodawcy oferuje podstawowe wyposażenie tj. stoliki i krzesła. Oczekiwania klientów sprowadzają się jedynie do otrzymania gotowego posiłku (Towaru), który można spożyć od razu po otrzymaniu. Oprócz osób spożywających towary w lokalu mogą znajdować się osoby, które nie są klientem Wnioskodawcy. Lokal Wnioskodawcy ma charakter otwarty a wchodzące osoby nie podlegają selekcji z punktu widzenia chęci zakupu towarów od Wnioskodawcy. Klient może spożyć posiłek w dowolnie wybranym przez siebie miejscu. W przypadku zamówienia kanapki lub wrapu, na życzenie klienta może być ona podgrzana w piecyku, jednak domyślnie Produkty Wnioskodawcy sprzedawane są w plastikowym bądź papierowym opakowaniu i w ten sposób wydawane klientowi. Wnioskodawca dodaje do Towarów plastikowe sztućce (do sałatek) oraz chusteczki papierowe. Przygotowane w ten sposób towary są gotowe do zabrania na wynos przez klienta, spożycia w lokalu.

Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. Przemawia za tym także to, że w lokalu nie ma kelnerów, nie doradza się w rzeczywistości klientom co do wyboru dania, brak jest również naczyń, sztućców i nakryć stołowych, które to elementy są charakterystyczne dla typowej usługi gastronomicznej (restauracyjnej). W związku z tym należy uznać, że w omawianej sprawie mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów. Przy czym nie ma znaczenia czy towary te sprzedawane są w celu konsumpcji na miejscu, tj. w Lokalu, czy też na wynos.

Wobec powyższych twierdzeń należy uznać, że sprzedaż Towarów z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu Wnioskodawcy lub na wynos stanowi dostawę dla celów VAT, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że Klient ma możliwość zakupu Towaru z dowozem. W takim przypadku zamówienie jest transportowane pod miejsce wskazane przez klienta (niekoniecznie miejsce konsumpcji). Klient płaci w momencie odbioru towaru na podstawie wystawionej faktury/paragonu. Po dowiezieniu towaru Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności dodatkowych - nie przygotowuje miejsca konsumpcji, nie zapewnia obsługi klientów, nie podaje towarów do stolika.

W przypadku sprzedaży Towarów z dowozem spełnione są łącznie obydwie przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. przedmiotem transakcji są towary (rzeczy) oraz dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej orzecznictwo TSUE, przy kwalifikacji transakcji z punktu widzenia VAT należy wziąć pod uwagę całokształt transakcji i zidentyfikować element dominujący danego świadczenia. W tym kontekście elementem dominującym sprzedaży Towarów wraz z dowozem do klienta jest dostawa samego Towaru.

Należy wskazać, że każda dostawa Towarów w istocie rzeczy zawiera w sobie elementy usługowe (np. przygotowanie towarów), co jednak nie może skutkować automatycznym przypisaniem takiej czynności charakteru usługowego i tym samym wyłączeniem jej spod zakresu zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku zamówienia Towarów z dowozem, klienci oczekują od Wnioskodawcy jedynie otrzymania gotowego Towaru, w miejscu wskazanym w zamówieniu. Klient Wnioskodawcy zainteresowany jest wyłącznie samym Towarem i nie oczekuje od Wnioskodawcy jakichkolwiek usług wspomagających. Po dowiezieniu towaru Wnioskodawca nie wykonuje żadnych czynności dodatkowych - nie przygotowuje miejsca konsumpcji, nie zapewnia obsługi klientów, nie podaje towarów do stolika.

Zatem, w przedmiotowej sprawie dowóz jest wyłącznie elementem wspomagającym dostawę, gdyż umożliwia dostarczenie Towarów do miejsca wskazanego przez klienta (niekoniecznie miejsca konsumpcji). Dowóz Towarów nie zmienia charakteru realizowanych dostaw, gdyż celem transakcji wciąż pozostaje dostarczenie klientowi zamówienia i zaspokojenie jego potrzeb w postaci i skonsumowania Towaru. Wobec tego, w analizowanej sprawie transport Towarów jest świadczeniem wyłącznie pomocniczym do ich dostawy. Klient nigdy nie zakupiłby samych usług dowozu Towarów, gdyby nie zakupił u Wnioskodawcy Towarów mających być przedmiotem takiego transportu. Z tego względu uznać należy, że dowóz Towarów Wnioskodawcy nie zmienia "towarowego" charakteru całej dostawy, co potwierdza brzmienie art. 6 ust. 2 Rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, za usługi cateringowe i restauracyjne nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Wobec tego, sprzedaż Towarów wraz z dowozem do klienta stanowi dostawę dla celów VAT, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3 i 4.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy - stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy - stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W poz. 42 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług wskazane zostały, pod symbolem PKWiU ex 10.85.1, "Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%".

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy o VAT przez PKWiU ex rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)".

Ponadto, zgodnie z pkt 1 objaśnień do załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Jak wynika z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

I tak, w załączniku nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącym "Wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%", w poz. 28 pod symbolem PKWiU ex 10.85.1, wymienione zostały "Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%".

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, że symbol "ex" dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi sprzedaż towarów takich jak m.in.: kanapki, świeże sałatki, wrapy, ciastka, chipsy, owoce i napoje (Towary). Towary sprzedawane są przez Wnioskodawcę na miejscu takie jak kanapki, świeże sałatki i wrapy (Produkty) oraz (i) towary kupowane od podmiotów trzecich i odsprzedawane w stanie nieprzetworzonym (Towary nabyte). Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane w lokalu Produkty (tekst jedn.: sałatki, wrapy i kanapki) należy sklasyfikować do grupy PKWiU 10.85.1 jako gotowe posiłki, dania.

Przy tym, jak wskazano w niniejszej interpretacji, sprzedaż towarów, z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu Wnioskodawcy, na wynos lub z dowozem, stanowi dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec tego, skoro wytwarzane w lokalu produkty (sałatki, wrapy i kanapki) są sklasyfikowane w grupie PKWiU 10.85.1 jako gotowe posiłki, dania, to ich sprzedaż należy opodatkować preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z pozycją 28 załącznika nr 10 do Ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia stawki podatku dla sprzedaży Produktów (sałatki, wrapy i kanapki) z przeznaczeniem do konsumpcji w lokalu Wnioskodawcy, na wynos lub z dowozem należało uznać za prawidłowe.

Ad. 5.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Literalna wykładnia powyższych przepisów nakazuje zatem, aby koszty transportu towarów zostały włączone do podstawy opodatkowania dostawy towarów, jeżeli koszty te są pobierane przez dokonującego dostawę od nabywcy.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że Klient ma możliwość zakupu Towaru z dowozem. W takim przypadku zamówienie jest transportowane pod miejsce wskazane przez klienta (niekoniecznie miejsce konsumpcji). Klient płaci w momencie odbioru towaru na podstawie wystawionej faktury/paragonu.

Wobec tego, dokonując dostawy Towarów z dowozem, Wnioskodawca pobiera od klientów wynagrodzenie, które obejmuje towar oraz usługę dowozu. W konsekwencji, dostawa Towarów dokonywana przez Wnioskodawcę wypełnia przesłankę art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, co oznacza, że podstawa opodatkowania dostawy Towarów deklarowana przez Wnioskodawcę powinna obejmować również koszty transportu (dowozu) Towarów.

Wobec tego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku sprzedaży Towarów opodatkowanych obniżoną stawką VAT wraz z ich dowozem do klienta, koszty transportu towarów powinny być włączone do podstawy opodatkowania ich dostawy i podlegać opodatkowaniu analogiczną stawką VAT jak dostawa towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Zatem interpretację indywidualną wydano na podstawie wskazanych przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniami w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawidłowości stosowania stawki 5% względem dostawy Towarów pozostałych, tj. jabłka, ciastka, chipsy, soki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.