IPPP3/4512-627/16-4/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 5 października 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 26 września 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy działki gminnej oraz

* nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W dniu 26 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zamiany działki gminnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 4 października 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 26 września 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem z dnia 4 października 2016 r.:

Gmina zamierza dokonać zamiany na nieruchomości gruntowe ze Spółdzielnią Mieszkaniową (SM). Zamiana będzie dotyczyła 1 działki gminnej o pow. 1,3571 ha oraz dróg osiedlowych stanowiących własność SM o pow. ok.1,9 ha.

Drogi osiedlowe (działki drogowe), zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, położone są na terenie zabudowy mieszkaniowej, natomiast działka gminna posiada różne przeznaczenie. Część działki przeznaczona jest pod usługi turystyki, część stanowi teren zabudowy wiejskiej mieszanej natomiast w pozostałej części działka stanowi teren użytków zielonych i teren gospodarki leśnej. Ze względu na różne przeznaczenie działki gminnej powstaje wątpliwość, czy do całej działki o różnym przeznaczeniu należy stosować stawkę 23% podatku VAT, czy do terenów rolnych i leśnych, które są częścią składową działki gminnej można zastosować zwolnienie z podatku VAT. Do zamiany stosuje się te same przepisy co do sprzedaży.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami - nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem zamiany na nieruchomości stanowiące własność osób fizycznych lub osób prawnych.

W przypadku nierównej wartości zamienianych nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości.

Ze względu na brak jednolitego i precyzyjnego uregulowania w przepisach prawa powstała wątpliwość, czy do ustalenia ewentualnej różnicy wartości zamienianych nieruchomości należy przyjąć wartość nieruchomości netto czy wartość brutto. Wartości netto są zbliżone natomiast wartości brutto mają znaczącą różnicę, ze względu na rodzaj gruntu (jego przeznaczenie w planie zagospodarowania).

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku z dnia 4 października 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że z całej powierzchni działki jej część o pow. ok. 2940 m² przeznaczona jest pod usługi turystyki, część o pow. ok. 1275 m² stanowi teren zabudowy wiejskiej mieszanej, natomiast w pozostałej części o pow. ok. 9356 m² - działka stanowi teren użytków zielonych i teren gospodarki leśnej.

Ponadto, w odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu Wnioskodawca wskazał, że:

c. Gmina nabyła przedmiotową nieruchomość na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 16 kwietnia 2010 r. o nabyciu spadku na podstawie ustawy;

j. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wycofał z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej treść pytania oznaczonego nr 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy dla jednej działki o rożnym przeznaczeniu (w części tereny przeznaczone pod zabudowę oraz tereny leśne i rolne) cała jej powierzchnia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy można proporcjonalnie do powierzchni poszczególnych funkcji w planie zagospodarowania częściowo obliczyć należny podatek natomiast dla funkcji podlegającej zwolnieniu nie naliczać podatku VAT?

2. (we wniosku oznaczone numerem 3) Czy Gmina może pomniejszyć sobie podatek należny o naliczony z faktury wystawionej przez SM?

Stanowisko Wnioskodawcy, uzupełnione pismem z dnia 4 października 2016 r.:

Ad. 1

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego więc wynika, że zwolnienie na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany o przeznaczeniu rolnym, leśnym itp.

Działka stanowiąca przedmiot niniejszego wniosku stanowi jedną nieruchomość (jedna działka ewidencyjna o powierzchni 1,3671 ha) składającą się z gruntu o różnym przeznaczeniu w planie zagospodarowania przestrzennego (w części tereny rolne i leśne w pozostałej części tereny przeznaczone pod zabudowę).

W ocenie Gminy przy określaniu ceny brutto należy w miarę precyzyjnie graficznie określić powierzchnię poszczególnych funkcji w planie zagospodarowania przestrzennego i do części gruntu stanowiącego zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego teren rolny lub leśny zastosować zwolnienie z podatku VAT, natomiast do pozostałej części stanowiącej usługi turystyki oraz teren zabudowy wiejskiej mieszanej zastosować obowiązującą stawkę 23% podatku VAT.

Faktura będzie zawierała nie jedną pozycję jako jedna działka ewidencyjna, a kilka pozycji określających przeznaczenie w planie zagospodarowania.

Ad. 2

Zgodnie z art. 15 ustawy o gospodarce nieruchomościami - Nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem zamiany na nieruchomości stanowiące własność osób fizycznych lub osób prawnych. W przypadku nierównej wartości zamienianych nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości.

Rzeczoznawca majątkowy dokonał wyceny nieruchomości zamienianych nie uwzględniając w swojej wycenie należnego podatku, a więc jest to wartość netto. Zamieniane nieruchomości mają zbliżone wartości netto. Wartość netto nieruchomości gminnej wynosi 2 237 200 zł, natomiast wartość netto nieruchomości stanowiących własność SM wynosi 2 227 376 zł.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT, po dokonaniu transakcji zamiany Strony umowy wystawią faktury, w których ustalając wartość brutto zamienianych nieruchomości powiększą wartość netto o 23% - należnego podatku VAT. Wówczas zamieniane nieruchomości nie mają już zbliżonych wartości - ponieważ do całej powierzchni nieruchomości stanowiącej własność SM stosujemy stawkę 23% podatku VAT i wartość brutto wyniesie 2 739 672,48 zł (w tym podatek VAT: 512 296,48 zł).

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane i dla części nieruchomości gminnej stosuje się zwolnienie od podatku VAT (dostawa terenów rolnych i leśnych) - wartość brutto gminnej nieruchomości wyniesie: 2 647 045,51 zł (w tym podatek VAT: 409 846 zł).

Obliczenia kwoty brutto działki gminnej dokonano w następujący sposób: część działki o pow. 7215 m² przeznaczonej w planie pod zabudowę zastosowano podatek 23%, tj. kwota netto 1 781 937 x 23% = 2 191 782, 51 zł brutto, pozostała część działki - bez prawa zabudowy - wartość netto ustalona przez rzeczoznawcę wynosi 455 263 zł i równa się wartości brutto.

Wobec powyższego Gmina wystawi fakturę z wartością brutto na kwotę: 2 647 046 zł (w tym podatek VAT 409 846 zł) zaś SM wystawi fakturę VAT z wartością brutto 2 739 672,48 zł (w tym podatek VAT 512 296,48 zł). Gmina rozliczając VAT w deklaracji zamierza pomniejszyć wysokość podatku należnego (409 846 zł) ustalonego w wystawionej fakturze za zamianę nieruchomości o podatek należny (512 296,48 zł) z faktury wystawionej przez SM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy działki gminnej oraz nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ww. ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycje odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Rożnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 tej ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie takich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina planuje dokonać zamiany nieruchomości gruntowych ze Spółdzielnią Mieszkaniową Budownictwa Jednorodzinnego. Zamiana będzie dotyczyła działki gminnej oraz dróg osiedlowych stanowiących własność SM.

W świetle okoliczności analizowanej sprawy należy wskazać, że umowa zamiany jest niewątpliwie umową cywilnoprawną. Zatem Wnioskodawca dokonując zamiany działek ze Spółdzielnią Mieszkaniową Budownictwa Jednorodzinnego, będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy a czynność zamiany działek, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Kwestię opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez teren budowlany, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tak więc ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku jego braku w oparciu o wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z powołanych przepisów wynika, że dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp. nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że działka gminna będąca przedmiotem niniejszego wniosku, jest działką niezabudowaną, stanowi jedną działkę ewidencyjną o powierzchni 1,3671 ha jednak składa się z gruntu o różnym przeznaczeniu w planie zagospodarowania przestrzennego. Część działki o pow. ok. 1275 m² stanowi teren zabudowy wiejskiej mieszanej, część działki o pow. ok. 2940 m² przeznaczona jest pod usługi turystyki natomiast pozostała część przedmiotowej działki - o pow. ok. 9356 m² stanowi teren użytków zielonych i teren gospodarki leśnej. Jak wskazał Wnioskodawca na części działki gminnej, która zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod "usługi turystyki" (w planie symbol UT) można lokalizować wyłącznie obiekty: ośrodki rekreacyjno-wypoczynkowe wraz z zapleczem gastronomicznym, hotele, pensjonaty, budynki gastronomiczne, kasyna, budynki odnowy biologicznej, centra gimnastyczno-rekreacyjne, baseny kąpielowe, korty tenisowe, boiska i inne urządzenia sportowo-rekreacyjne, porty wodne dla obsługi sportów wodnych oraz ośrodki jeździeckie jazdy konnej. Z kolei na części działki gminnej przeznaczonej w planie zagospodarowania na cele użytków zielonych i teren gospodarki leśnej zakazuje się lokalizowania wszelkiej zabudowy.

Jak wyjaśniono powyżej, opodatkowane stawką podstawową podatku VAT są wyłącznie te grunty niezabudowane, które stanowią tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe działki niezabudowane, będące np. gruntami leśnymi, rolnymi - nieprzeznaczone pod zabudowę są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Odnosząc więc powołane przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że dostawa części działki gminnej, która zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest na cele użytków zielonych i teren gospodarki leśnej, dla której obowiązuje zakaz lokalizowania wszelkiej zabudowy będzie korzystać ze zwolnienia z podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Natomiast dostawa działki, w części stanowiącej teren zabudowy wiejskiej mieszanej oraz w części przeznaczonej pod usługi turystyki nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku, o którym mowa w powołanym art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż ww. części działki są przeznaczone pod zabudowę w konsekwencji stanowią więc teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że dostawa działki w części stanowiącej teren zabudowy wiejskiej mieszanej oraz w części przeznaczonej pod usługi turystyki nie będzie również korzystać ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

W opisanym zdarzeniu przyszł,ym Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że działka gminna, będąca przedmiotem planowanej transakcji zamiany nie była i nie jest wykorzystywana przez Gminę do prowadzenia działalności, w tym do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W konsekwencji w odniesieniu do części przedmiotowej działki, która stanowi teren zabudowy wiejskiej mieszanej oraz części działki przeznaczonej pod usługi turystyki nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku okreś›lone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wynika z powyższych wyjaś›nień" niespeł,nienie jednego z warunków wymienionych w powyższym przepisie daje podstawę™ do wyłą...czenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w odniesieniu do części działki stanowiącej teren zabudowy wiejskiej mieszanej oraz części działki przeznaczonej pod usługi turystyki nie znajdzie zastosowania zarówno zwolnienie od podatku wynikają...ce z art. 43 ust. 1 pkt 2, jak i pkt 9 ustawy, w związku z czym, dostawa ww. części działki podlegać będzie opodatkowaniu stawką... podstawową... podatku od towarów i usł,ug.

W konsekwencji, dostawa części działki gminnej przeznaczona na cele użytków zielonych i stanowiąca teren gospodarki leśnej będzie zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy natomiast pozostała część działki gminnej przeznaczona pod usługi turystyki oraz teren zabudowy wiejskiej mieszanej będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23% na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do części gruntu stanowiącego zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego teren rolny lub leśny należy zastosować zwolnienie z podatku VAT, natomiast do pozostałej części stanowiącej usługi turystyki oraz teren zabudowy wiejskiej mieszanej należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 23% należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Spółdzielnię Mieszkaniową Budownictwa Jednorodzinnego.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego

nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz nie zaistnieją przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zatem zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. W ramach planowanej transakcji zamiany Gmina nabędzie od Spółdzielni Mieszkaniowej Budownictwa Jednorodzinnego drogi osiedlowe (działki drogowe). Działki, które Wnioskodawca nabędzie od Spółdzielni będą służyły do realizacji zadań własnych gminy, tj. zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem od Spółdzielni Mieszkaniowej dróg osiedlowych (działek drogowych). Z treści przywołanej regulacji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że ustawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania nabywanych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Tymczasem, jak wskazał Wnioskodawca nabyte w drodze zamiany działki drogowe będą służyły realizacji zadań własnych gminy, tj. zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Zatem przedmiotowe działki drogowe będą służyły zaspokojeniu celu publicznego na poziomie samorządowym a nie wykonywaniu czynności opodatkowanych przez Gminę. W konsekwencji, z uwagi na niespełnienie przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, określonej w art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie dróg osiedlowych (działek drogowych) od Spółdzielni Mieszkaniowej.

W świetle powyższych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3) należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy, tj. opodatkowania dostawy działki gminnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania dostawy działek drogowych dokonanej przez Spółdzielnię Mieszkaniową Budownictwa Jednorodzinnego. Należy również zauważyć, że w kompetencji tut. Organu nie leży dokonywanie oceny, czy Strony prawidłowo ustaliły wartość planowanej transakcji, gdyż analiza umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji przedstawione przez Wnioskodawcę rozliczenia dla przedmiotowej transakcji nie były przez tut. Organ analizowane.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.) Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.