IPPP3/4512-59/15-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest inwestowanie w nieruchomości (kupno, sprzedaż, wynajem). Wnioskodawca rozważa zbycie nieruchomości komercyjnej położonej w Polsce, obejmującej prawo wieczystego użytkowania gruntu, składającego się z jednej działki, sklasyfikowanej jako inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem Bi oraz posadowione na tej działce, budynki biurowe stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności (dalej jako: "Budynki"; Budynki wraz gruntem zwane są dalej jako: "Nieruchomość"). Sprzedaż Nieruchomości nastąpi nie później niż w trzecim kwartale 2015 r. Nabywcą będzie podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą.

Budynki biurowe były modernizowane przez poprzedniego właściciela Nieruchomości, a modernizacja została zakończona w czwartym kwartale 2013 r. Wartość nakładów modernizacyjnych przekroczyła 30% wartości początkowej każdego z budynków. Wnioskodawca nabył Nieruchomość 30 lipca 2014 r. Mając na uwadze, iż sprzedaży budynków dokonano po uprzedniej modernizacji (sprzedaż dokonana była przed upływem okresu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług - co potwierdza interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-115/14-4/AO), w ramach której poniesione nakłady modernizacyjne przekroczyły 30% wartości początkowej każdego z budynków, nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - i nie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa o VAT").

Po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca wykorzystywał ją (i wciąż wykorzystuje) do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. prowadzenia działalności w zakresie wynajmu powierzchni biurowych. W związku z powyższym Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości (potwierdzone interpretacją indywidualną nr IPPP2/443-115/14-4/AO). Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości w kwocie wynoszącej co najmniej 30% jej wartości początkowej.

W ramach planowanej umowy sprzedaży na nabywcę przejdzie prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność Budynków. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, w związku z nabyciem Nieruchomości, nabywca wstąpi w miejsce zbywcy w stosunek najmu. Sprzedaż nie obejmie natomiast takich składników majątku Wnioskodawcy jak (w szczególności): oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo, praw wynikających z innych umów poza umową najmu, środków pieniężnych, licencji, pozwoleń, majątkowych praw autorskich i pokrewnych, tajemnic przedsiębiorstwa, jak również nabywcy nie zostaną przekazane księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nabywca nie przejmie zobowiązań wynikających z zawartej umowy kredytowej finansującej nabycie przedmiotowej Nieruchomości przez Spółkę. Nie nastąpi również przejście pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy. W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Spółka zamierza wystawić fakturę VAT z podatkiem VAT obliczonym wg stawki zgodnej z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT (aktualnie 23%).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy o VAT, Sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT, w związku z czym Spółka będzie zobowiązana udokumentować sprzedaż Nieruchomości fakturą VAT oraz czy sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT w związku z czym Spółka będzie zobowiązana udokumentować sprzedaż Nieruchomości fakturą VAT. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W tym kontekście, kluczowym jest rozstrzygnięcie, co będzie stanowiło przedmiot planowanej transakcji - przedsiębiorstwo i/lub zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, czy też wybrane aktywa wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przepisy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa, w związku z czym należy odwołać się odpowiednio do przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Powyższa definicja wskazuje, iż przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika, odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Planowana transakcja będzie obejmowała wybrane aktywa Spółki (Nieruchomość), natomiast nie będzie obejmowała pozostałych aktywów, które są elementami składowymi przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W wyroku z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94) NSA stwierdził: "(...) Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa; nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym (...)"

Powyższe stanowisko podzieliły w swoich wyrokach inne sądy administracyjne. Przykładowo, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). W tym miejscu również warto wskazać na pogląd wyrażony w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 grudnia 2012 r. (nr IPPP1/443-937/12-4/AS). Organ podzielił stanowisko podatnika, stwierdzając, iż " (...) sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Wnioskodawcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, ruchomości, wierzytelności, zobowiązania wynikające z umów pożyczek, należności z tytułu opłat czynszowych i rozliczenia dostarczanych mediów. (...) przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, niespełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...)".

Podobne stanowisko zostało wyrażone w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 listopada 2012 r. (nr IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 14 kwietnia 2013 r. (nr IPPP1/443-133/13-4/MP).

Reasumując powyższe, sprzedaż nieruchomości nie będzie, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Z kolei, w zakresie kwalifikacji przedmiotu transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy odwołać się do definicji legalnej zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo w działalności Wnioskodawcy.

Mając na uwadze, iż planowana transakcja obejmie jedynie Nieruchomość, natomiast nie obejmie innych składników majątkowych niezbędnych do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, jak również nie obejmie zobowiązań z tytułu kredytu, stanowiącego źródło finansowania nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę, należy uznać, że tak określony przedmiot transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdolnej do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Zatem, sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła również sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, iż przedmiot transakcji nie będzie wyłączony z zakresu ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Sprzedaż Nieruchomości podlega zatem regulacjom ustawy o VAT.

W następnej kolejności należy rozstrzygnąć, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też będzie zwolniona z opodatkowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

W przypadku Nieruchomości, w czwartym kwartale 2013 r. miała miejsce modernizacja Budynków, a wydatki z nią związane przekroczyły 30% wartości początkowej każdego z Budynków. Po zakończeniu modernizacji Budynki były nadal oddawane w najem przez ich ówczesnego właściciela.

Zatem w stosunku do tej części Budynków, która była oddana w najem przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę, pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie oddania ich w najem po raz pierwszy po zakończeniu modernizacji.

Natomiast w stosunku do części Budynków, która w okresie między zakończeniem modernizacji (czwarty kwartał 2013 r.) a nabyciem przez Wnioskodawcę nie była oddana w najem - pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy (tzn. 30 lipca 2014 r.).

W związku z tym, jeżeli sprzedaż Nieruchomości nastąpi przed czwartym kwartałem 2015 r., to od momentu pierwszego zasiedlenia Budynków do momentu sprzedaży nie upłynie okres 2 lat. W konsekwencji dostawa Budynków nie będzie podlegała zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (gdyż zastosowanie będzie mieć wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ww. ustawy).

Kolejnym krokiem w celu określenia sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości jest ustalenie, czy nie podlega ona zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W analizowanej sytuacji, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Nieruchomości w momencie jej nabycia (co potwierdza interpretacja nr IPPP2/443-115/14-4/AO). W konsekwencji, nie znajdzie zastosowania również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym, dostawa Budynków dokonana przed czwartym kwartałem 2015 r. nie będzie objęta zwolnieniem z VAT i jak wykazano wcześniej, nie będzie też wyłączona z zakresu ustawy o VAT.

Ustalony wyżej sposób opodatkowania Budynków ma wpływ na opodatkowanie dostawy całej Nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika zatem, że sposób opodatkowania dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie stosuje się również do dostawy tego gruntu.

Podsumowując sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jak również nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT. W konsekwencji Spółka powinna udokumentować sprzedaż Nieruchomości fakturą VAT i zastosować stawkę VAT wynikającą z przepisów obowiązujących w dacie sprzedaży Nieruchomości na rzecz nabywcy (aktualnie 23%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ponadto przy jej nabyciu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.