IPPP3/4512-478/16-2/JŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 30 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostaw towarów w sytuacji, gdy na towarach wykonywane są usługi na terytorium kraju - jest prawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostaw towarów w sytuacji, gdy na towarach wykonywane są usługi na terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT i podatnik VAT UE. Wnioskodawca planuje sprzedawać odpady zwierzęce na rzecz osoby fizycznej będącej w Niemczech podatnikiem podatku od wartości dodanej i zidentyfikowanej tam na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (odpowiednio: "Towary" i "Nabywca").

Towary nie będą jednak transportowane bezpośrednio do Niemiec do Nabywcy. Mianowicie Wnioskodawca będzie przekazywał Towary polskiemu kontrahentowi Nabywcy ("Kontrahent"), który dokona następujących czynności: wypełni Towary wodą w tym celu, żeby nadać wszystkim Towarom zbliżoną długość, następnie osoli Towary, a na koniec umieści je w beczkach i wyśle do Nabywcy.

Wnioskodawca będzie wykazywał w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, opisane dostawy jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wnioskodawca przewiduje, że będzie otrzymywał zapłatę za Towary w terminie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi. Niemniej jednak, w zależności od uzgodnień z Nabywcą, będą mogły występować sytuacje, że Wnioskodawca otrzyma zapłatę po upływie terminu, o którym mowa powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w stosunku do opisanych transakcji sprzedaży Towarów na rzecz Nabywcy Wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania stawki VAT 0% (w dniu, w którym Wnioskodawca wystawił fakturę, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dostawa została dokonana) na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz stosowania stawek obniżonych z 23 grudnia 2013 r. ("Rozporządzenie")?

2. Czy oświadczenie Kontrahenta wskazujące, że Towary po wykonaniu opisanych usług zostaną wywiezione z Polski do Niemiec (bez wskazania konkretnego terminu wywiezienia) spełnia warunek z § 7 ust. 2 pkt 5 Rozporządzenia? Czy Uprawnienie Wnioskodawcy do zastosowania stawki 0% na podstawie § 7 ust. 1 Rozporządzenia będzie uzależnione od posiadania przez Wnioskodawcę w określonym terminie dokumentów potwierdzających faktyczne wywiezienie Towarów do Niemiec?

3. Jak powinno wyglądać rozliczenie VAT w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę po upływie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi (lub z góry będzie wiedział, że zapłata nastąpi po upływie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. W stosunku do opisanych transakcji sprzedaży Towarów do Nabywcy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki VAT 0% (w dniu, w którym Wnioskodawca wystawił fakturę, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dostawa została dokonana) na podstawie § 7 ust. 1 Rozporządzenia.

2. Oświadczenie Kontrahenta wskazujące, że Towary po wykonaniu opisanych usług zostaną wywiezione z Polski do Niemiec będzie spełniać warunek z § 7 ust. 2 pkt 5 Rozporządzenia (także wówczas, gdy oświadczenie nie będzie wskazywać konkretnego terminu, w którym Towary zostaną wywiezione do Niemiec). Uprawnienie Wnioskodawcy do zastosowania stawki 0% na podstawie § 7 ust. 1 Rozporządzenia nie będzie uzależnione od posiadania przez Wnioskodawcę dokumentów potwierdzających faktyczne wywiezienie Towarów do Niemiec.

3. W przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę po upływie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi (lub z góry będzie wiedział, że zapłata nastąpi po upływie tego terminu), Wnioskodawca powinien wykazać dostawę w deklaracji VAT ze stawką właściwą dla dostawy krajowej. Następnie, po otrzymaniu zapłaty na rachunek bankowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania korekty podatku należnego w okresie, w którym wykazał dostawę ze stawką podatku właściwą dla dostawy krajowej. Korekta będzie polegała na zastosowaniu stawki 0% do tej dostawy oraz wykazaniu dostawy w informacji podsumowującej.

Przepisy mające zastosowanie

Zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W myśl ust. 2 tego samego paragrafu Rozporządzenia powyższy przepis stosuje się pod warunkiem, że podatnik dokonujący dostawy towarów:

Zastosowanie przepisów w sprawie

Transakcje dokonywane przez Wnioskodawcę będą spełniać wszystkie warunki, o których mowa w § 7 ust. 2 Rozporządzenia. W szczególności Wnioskodawca uważa, iż Przepisy § 7 Rozporządzenia stanowią samodzielną podstawę do zastosowania stawki 0% VAT. W konsekwencji, do transakcji regulowanych tymi przepisami nie znajdują zastosowania warunki dla stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Dlatego też oświadczenie Kontrahenta o zamiarze wywozu Towarów do Niemiec na podstawie umowy z Nabywcą po wykonaniu usługi będzie spełniało wymogi § 7 ust. 2 pkt 5 Rozporządzenia i inne dokumenty w tym zakresie nie będą konieczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany w Polsce czynny podatnik VAT i podatnik VAT UE, planuje sprzedawać odpady zwierzęce na rzecz osoby fizycznej będącej w Niemczech podatnikiem podatku od wartości dodanej i zidentyfikowanej tam na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Towary nie będą jednak transportowane bezpośrednio do Niemiec do Nabywcy. Wnioskodawca będzie przekazywał Towary polskiemu kontrahentowi Nabywcy, który dokona następujących czynności: wypełni Towary wodą w tym celu, żeby nadać wszystkim Towarom zbliżoną długość, następnie osoli Towary, a na koniec umieści je w beczkach i wyśle do Nabywcy.

Wnioskodawca będzie wykazywał w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, opisane dostawy jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wnioskodawca przewiduje, że będzie otrzymywał zapłatę za Towary w terminie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi. Niemniej jednak, w zależności od uzgodnień z Nabywcą, będą mogły występować sytuacje, że Wnioskodawca otrzyma zapłatę po upływie terminu, o którym mowa powyżej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uprawnienia do stosowania stawki VAT 0% w stosunku do opisanych transakcji sprzedaży Towarów na rzecz Nabywcy (w dniu, w którym Wnioskodawca wystawił fakturę, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dostawa została dokonana) oraz rozliczenia VAT w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę po upływie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi (lub z góry będzie wiedział, że zapłata nastąpi po upływie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi).

Ponadto przedmiotem wątpliwości jest czy oświadczenie Kontrahenta wskazujące, że Towary po wykonaniu opisanych usług zostaną wywiezione z Polski do Niemiec (bez wskazania konkretnego terminu wywiezienia) spełnia warunek do zastosowania stawki 0%.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, umożliwiają zastosowanie 0% stawki podatku dla dostaw towarów, które to czasowo/chwilowo dostarczane są do innego podmiotu na terytorium kraju w celu wykonania na nich pewnych czynności/usług, pod warunkiem, że po ich wykonaniu zostaną wywiezione z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z treścią § 7 ust. 1 rozporządzenia obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W myśl § 7 ust. 2 ww. rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podatnik dokonujący dostawy towarów:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w stosunku do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju ustawodawca przewidział możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku. Przy czym, aby dla ww. dostawy podatnik (dostawca) mógł zastosować stawkę podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie wszystkich warunków wskazanych w § 7 ust. 2 rozporządzenia. Podatnik (zarejestrowany jako podatnik VAT UE) w celu zastosowania preferencyjnej stawki podatku względem takiej dostawy towarów, winien wykazać ją w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Winien przekazać, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi. Winien otrzymać zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru oraz posiadać dokumenty wskazujące, iż towary (po wykonaniu na nich usług) zostaną wywiezione z terytorium kraju.

Wskazać należy, że istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Ze wskazanych przez Spółkę informacji wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT UE. Towary, które Wnioskodawca planuje sprzedawać na rzecz osoby fizycznej będącej w Niemczech podatnikiem podatku od wartości dodanej i zidentyfikowanej tam na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, będą przekazywane polskiemu kontrahentowi Nabywcy, który dokona na nich określonych czynności i wyśle je do Nabywcy. Ponadto, Wnioskodawca będzie wykazywał w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, opisane dostawy jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, w odniesieniu do opisanych transakcji sprzedaży towarów z przeznaczeniem do przerobu zostaną spełnione warunki określone w § 7 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1-3 rozporządzania.

Tym samym, skoro Wnioskodawca, w przedmiotowej sprawie, spełni również warunki wynikające z § 7 ust. 2 pkt 4 i 5 rozporządzenia w odniesieniu do opisanych transakcji sprzedaży Towarów, będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawca przewiduje, iż będzie otrzymywał zapłatę za Towary w terminie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi. Zatem, w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę za dany Towar - realizowaną przez bank - na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru, spełniona będzie przesłanka, o której mowa w § 7 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia.

Stosownie natomiast do treści § 7 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia, podatnik dokonujący dostawy musi posiadać dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

Powyższy przepis natomiast nie wskazuje jakie dokumenty powinien posiadać w swojej dokumentacji dostawca, aby móc zastosować stawkę podatku 0%. Mówi on jedynie o konieczności posiadania dokumentów, z których wynika, że towary przekazane podmiotowi wykonującemu usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju. W przedmiotowej sprawie należy zatem uznać, że wskazane przez Wnioskodawcę oświadczenie Kontrahenta wskazujące, że towary po wykonaniu opisanych usług zostaną wywiezione z Polski do Niemiec (także wówczas, gdy oświadczenie nie będzie wskazywać konkretnego terminu, w którym towary zostaną wywiezione do Niemiec) może stanowić dokument, o którym mowa w ww. przepisie.

Tym samym, Wnioskodawca posiadając wskazane oświadczenie, z którego wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju dopełni warunku, o którym mowa w § 7 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia. Wnioskodawca posiadając przedmiotowe oświadczenie, do zastosowania stawki 0% na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia, nie będzie musiał posiadać dokumentów potwierdzających faktyczne wywiezienie Towarów do Niemiec.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę za dany towar - realizowaną przez bank - na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru, oraz będzie posiadał przedmiotowe oświadczenie spełnione będą wszystkie przesłanki, o których mowa w § 7 rozporządzenia. W konsekwencji, w stosunku do opisanych transakcji sprzedaży towarów do Nabywcy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki VAT 0% na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia (w dniu, w którym Wnioskodawca wystawił fakturę, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dostawa została dokonana).

Jednocześnie należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma zapłatę po upływie 60 dni od dnia wydania Towarów Kontrahentowi (lub z góry będzie wiedział, że zapłata nastąpi po upływie tego terminu), Wnioskodawca powinien wykazać dostawę w deklaracji VAT ze stawką właściwą dla dostawy krajowej. Następnie, po otrzymaniu zapłaty na rachunek bankowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonania korekty podatku należnego w okresie, w którym wykazał dostawę ze stawką podatku właściwą dla dostawy krajowej. Korekta będzie polegała na zastosowaniu stawki 0% do tej dostawy oraz wykazaniu dostawy w informacji podsumowującej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 - 3 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.