IPPP3/4512-468/16-4/JF - VAT w zakresie miejsca świadczenia usługi logistycznej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 za zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.) uzupełnionym w dniu 25 sierpnia (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 sierpnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi logistycznej - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usługi logistycznej. Wniosek został uzupełniony na wezwanie tut. Organu z dnia 17 sierpnia 2016 r. skutecznie doręczonym w dniu 22 sierpnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P Sp. z o.o. prowadzi działalność w zakresie obrotu rusztowaniami i deskowaniami (urządzenia do formowania betonu) systemu P. P. Sp. z o.o. wchodzi w skład międzynarodowej Grupy R. z siedzibą w Niemczech. Jedynym Wspólnikiem Spółki P. Sp. z o.o. jest P. z siedzibą w Niemczech, który posiada 50.000 udziałów o łącznej wartości nominalnej 50.000.000 zł.

Grupa R. jest czołowym dostawcą deskowań i rusztowań systemowych. Grupa R. jest wyspecjalizowanym producentem elementów deskowań i rusztowań oraz dostawcą indywidualnych rozwiązań inżynierskich w zakresie ich zastosowań. Dodatkowo Grupa R. dostarcza inne produkty i usługi np.: wydzierżawia deskowania i rusztowania, czyści i remontuje deskowania systemowe, tworzy konstrukcje deskowaniowe i organizuje szkolenia.

P Sp. z o.o. posiada sieć centrów logistycznych ("Zaplecze"), będące jej własnością gdzie świadczy kompleksowe usługi logistyczne tzn. przyjmowanie, ocena, remonty deskowań i rusztowań, magazynowanie, zarządzanie magazynem i komisjonowanie (przygotowanie do wydania do dzierżawy) deskowań i rusztowań. P. Sp. z o.o. posiada duże doświadczenie w usługach logistycznych, właściwy i odpowiedzialny personel oraz zaplecze niezbędne do prowadzenia usług logistycznych.

P z siedzibą w Niemczech zamierza nabywać usługi logistyczne od P. Sp. z o.o. w zakresie, jaki zostanie określony w podpisanej przez strony umowie na terenie ww. Zaplecza w odniesieniu do złożonych i wartościowych produktów deskowaniowych (w dalszej części wniosku określanych "Produkt"). Zakres wyżej wymienionych usług będzie obejmować:

a. Przyjmowanie i kontrole stanu przywożonych Produktów;

b. Komisjonowanie Produktów zgodnie z wymaganiami P. z siedzibą w w Niemczech;

c. Serwisowanie Produktów;

d. Składowanie Produktów;

e. Czyszczenie i remonty Produktów;

f. Przeróbki Produktów;

g. Znakowanie Produktów;

h. Pakowanie skomisjonowanych Produktów;

i. Inwentaryzowanie i raportowanie bieżących ilości magazynowanych Produktów;

j. Zarządzanie magazynem;

k. Relokacje, organizacje transportu i przygotowanie do transportu Produktów lub ich odbioru przez P. z siedzibą w Niemczech lub na rzecz podmiotów trzecich (podatników posiadających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju);

I. Inne usługi logistyczne uzgodnione między P. Sp. z o.o. a P. z siedzibą w Niemczech.

Umowa będzie stanowić, że specjalne Usługi Logistyczne będą określane przez P. z siedzibą w w Niemczech na indywidualnych zasadach w ramach Umowy. Wszystkie Usługi Logistyczne będą wykonywane bezpośrednio przez P. Sp. z o.o. w ramach jej przedsiębiorstwa i na jej własną odpowiedzialność. P. Sp. z o.o. jest i pozostanie niezależnym podwykonawcą oraz posiada wyłączną kontrolę, nadzór nad swoimi pracownikami zaangażowanymi do świadczenia Usług Logistycznych na rzecz P. z siedzibą w Niemczech. Zarówno P. Sp. z o.o. jak i żaden z jej pracowników nie będzie nigdy traktowany, jako pracownik P. z siedzibą w Niemczech.

Dodatkowo umowa zdefiniuje niektóre, szczegółowe obowiązki P. Sp. z o.o. i zasady działania w zakresie wyżej wymienionych usług logistycznych:

USŁUGI LOGISTYCZNE, w zakres których będą wchodziły między innymi:

a. Ubezpieczenie Produktów i przedłożenie dowodu takiego ubezpieczenia, które będzie zgodne z wymaganiami R. w tym zakresie;

b. Wypełnienie wszelkich przepisów i regulacji oraz pozyskanie i posiadanie wszelkich pozwoleń, licencji, które mogą być wymagane przez przepisy lokalne, krajowe oraz inne wymagane do prowadzenia Usług Logistycznych, a w szczególności do spełniania wszelkich wymogów formalno-prawnych związanych z magazynowanymi Produktami włączając w to spedycję i eksport (np. znakowanie);

c. P. Sp. z o.o. powinna na bieżąco prowadzić ewidencje ilości produktów, obejmującą aktualny stan zapasów, wydań i dostaw. P. Sp. z o.o. będzie dostarczała prawidłową i kompletną listę magazynową do P. z siedzibą w Niemczech, co miesiąc;

d. P. Sp. z o.o. będzie prowadziła okresowe inwentaryzacje. Inwentaryzacje będą przeprowadzane raz do roku, nie później niż do 31 grudnia danego roku kalendarzowego. Powstałe różnice inwentaryzacyjne będą ponoszone przez P. Sp. z o.o. z wyłączeniem tych, za które P. Sp. z o.o. nie będzie odpowiedzialna;

e. P. Sp. z o.o. może świadczyć Usługi Logistyczne i usługi podobne na rzecz podmiotów trzecich (podatników posiadających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju).

MAGAZYNOWANIE, które będzie świadczone w zależności od dostępnej powierzchni magazynowej na terenie Zaplecza. Strony umowy nie ustalają minimalnej ilości Produktów do zmagazynowania jak też minimalnej, dostępnej powierzchni składowej. Magazynowanie będzie świadczone na niejednoznacznie określonej powierzchni w zależności od zmieniającej się dostępnej powierzchni składowej i będzie rejestrowane w elektronicznym systemie do zarządzania zasobami magazynowymi. P. z siedzibą w Niemczech nie będzie posiadać tytułu do konkretnej powierzchni na terenie Zaplecza, na której składowane będą Produkty. P. Sp. z o.o. powinna sprawdzać wszystkie przyjmowane Produkty otrzymywane od P. z siedzibą w Niemczech natychmiast po dostawie i przed ich rozlokowaniem na terenie Zaplecza. P. Sp. z o.o. będzie zobowiązana do natychmiastowego informowania P. z siedzibą w Niemczech w zakresie jakichkolwiek wad i braków w dostawie w formie pisemnej wraz z ich udokumentowaniem (dokumentacja towarzyszącą).

W przypadku dostawy Produktów przez podmioty trzecie (np. przewoźnik) P. Sp. z o.o. przejmuje i dba o interesy (prawa) P. z siedzibą w Niemczech, w szczególności o roszczenia z tytułu uszkodzeń i niezwłocznie powiadamia o tym P. z siedzibą w Niemczech. P. z siedzibą w Niemczech lub inny desygnowany jego przedstawiciel ma w dowolnym czasie dostęp do Zaplecza, w czasie normalnych godzin pracy, w celu dokonania inspekcji Produktów.

PRZEMIESZCZENIA PRODUKTÓW I KONSEKWENCJE ROZWIĄZANIA UMOWY, P. z siedzibą w Niemczech będzie miało prawo żądania relokacji Produktów w dowolnym czasie. W takiej sytuacji P. z siedzibą w Niemczech powinno poinformować P. Sp. z o.o. z odpowiednim wyprzedzeniem. Relokacja Produktów może mieć miejsce tylko w czasie normalnych godzin pracy P. Sp. z o.o. Na żądanie P. z siedzibą w Niemczech, P. Sp. z o.o. powinna mieć skomisjonowany (przygotowany według standardów R.) materiał, gotowy do wysyłki.

P Sp. z o.o. zachowuje prawo roszczeń w zakresie niekwestionowanych kwot, uznanych przez P. z siedzibą w Niemczech lub wiążących na gruncie formalno-prawnym. Po wygaśnięciu umowy P. Sp. z o.o. na żądanie P. z siedzibą w Niemczech będzie współpracowała w zakresie niezbędnej pomocy na rzecz P. z siedzibą w Niemczech zmierzającej do pozyskania usług logistycznych z alternatywnego źródła i zapewni płynny transfer świadczonych usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kompleksowe usługi logistyczne świadczone przez P. Sp. z o.o. na rzecz podmiotu zagranicznego P. z siedzibą w Niemczech podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce zgodnie z zastosowaniem art. 28e, czy też znajdzie zastosowanie artykuł 28b ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia opisanych w zdarzeniu przyszłym usług logistycznych jest miejsce gdzie usługobiorca, na rzecz którego świadczone są usługi, posiada stałą siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub w przypadku jej braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Tym samym, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, bowiem znajdzie zastosowanie art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik - przedsiębiorca będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub w przypadku jej braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu z zastrzeżeniem wyjątków.

Jeden z tych wyjątków dotyczy świadczenia usług związanych z nieruchomościami. Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest w myśl, art. 28e u.p.t.u. miejsce położenia nieruchomości.

W praktyce problematyczne jest wskazanie, do jakiego rodzaju usług zaliczyć usługi logistyczne. Związane jest to m.in. z różnorodnością i złożonością świadczeń składających się na tzw. usługi logistyczne.

Zauważyć należy, że w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2011 r., IPPP3/443-564/11-2/k.c., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że usługi logistyczne, obejmujące w szczególności: przyjęcie dostarczonych towarów do centrum dystrybucyjnego, kontrolę ilościową i jakościową otrzymanych towarów, czasowe przechowywanie towarów należących do kontrahentów, pakowanie, kompletowanie i konfekcjonowanie towarów, przygotowywanie towarów do transportu, organizowanie transportu towarów z centrum dystrybucyjnego do wskazanych przez kontrahentów miejsc docelowych czy przygotowywanie dokumentacji przewozowej winny być opodatkowane według zasady określonej w art. 28b ust. 1 u.p.tu., czyli w miejscu siedziby zleceniobiorcy (w niniejszym przypadku - w Anglii).

Natomiast w wyroku z dnia 16 grudnia 2011 r., I FSK 221/11 NSA - przyznając rację organom podatkowym - uznał, że usługi obejmujące następujące elementy: przyjęcie towarów klienta do magazynu, przechowywanie towarów należących do klientów, zarządzanie towarami poprzez profesjonalny system informatyczny, przygotowywanie raportów bieżących dla klientów, konfekcjonowanie towarów wg przesłanych zleceń klienta, świadczenie dodatkowych usług magazynowych, inwentaryzację magazynowanych towarów, kontrolę jakościową towarów, przechowanie towarów w odpowiednich, wymaganych przez klienta, warunkach, stałą ochronę i monitoring magazynów należy uznać za usługi związane z nieruchomościami. Taka konkluzja oznacza, że usługi te są opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości (magazynów).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeden z sędziów orzekających w ww. sprawie złożył zdanie odrębne. Uznał on, że dla kompleksowej usługi magazynowania niezbędne jest jakieś miejsce (magazyn), w którym następuje między innymi przyjęcie towaru, jego przechowywanie i odpowiednie nim gospodarowanie.

W zdaniu odrębnym stwierdzono, że przy ww. rodzaju usług pewien związek z nieruchomością występuje, ale ma on jedynie wyłącznie charakter wtórny. Zasadniczym elementem usługi jest więc magazynowanie towaru, połączone z jego właściwym dla potrzeb zarządzaniem. Nie jest więc nim miejsce, gdzie się to odbywa.

W wyroku z dnia 25 listopada 2010 r. (I SA/Łd 1090/10, LEX nr 677860) WSA w Łodzi uznał, że nie są usługami związanymi z nieruchomościami (do których zastosowanie ma omawiana reguła ustalania miejsca świadczenia) usługi kompleksowej obsługi logistycznej nazywane "usługami magazynowania". Pogląd powyższy został zakwestionowany przez NSA w wyroku z dnia 16 grudnia 2011 r. (I FSK 220/11).

Między innymi w związku z tymi rozbieżnościami NSA zdecydował się wystąpić w marcu 2012 r. z pytaniami prejudycjalnymi do Trybunału Sprawiedliwości dotyczącymi, kompleksowych usług magazynowania. W sprawie C-155/12 (RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland Sp. z o.o.) zadano następujące pytanie: czy kompleksowe usługi w zakresie magazynowania towarów, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, umieszczanie towarów na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie tych towarów dla klienta, wydawanie towarów, rozładunek i załadunek oraz w stosunku do niektórych klientów przepakowywanie materiałów dostarczonych w opakowaniach zbiorczych do indywidualnych zestawów, są usługami związanymi z nieruchomościami, które opodatkowane są w miejscu, w którym znajduje się nieruchomość, czy też należy przyjąć, że są to usługi opodatkowane w miejscu, gdzie usługobiorca, na rzecz którego świadczone są usługi, posiada stałą siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub w przypadku jej braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W wyroku w tej sprawie (wydanym w czerwcu 2012 r.) Trybunał uznał, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są uznawane za "usługi związane z nieruchomościami" jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Powyższe oznacza, że jeśli w świadczonej usłudze kompleksowej tego elementu zabraknie, w szczególności usługobiorca nie będzie miał prawa używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości (magazynu), to wtedy nabywana przez niego usługa będzie opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. w państwie jego siedziby.

Stąd też w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (I FSK 1786/13, LEX nr 1451365) NSA uznał, że nie jest usługą związaną z nieruchomościami kompleksowa usługa świadczona na rzecz kontrahentów, w ramach której udostępnienie przestrzeni magazynowej stanowi tylko jeden z wielu elementów procesu logistycznego, którego zarządzaniem zajmuje się spółka. Ponadto w ramach przedmiotowej usługi angażuje ona własnych pracowników, jak również opakowania, których koszt stanowi element wynagrodzenia za tę usługę.

Reasumując stwierdzić należy, że opisane powyżej usługi logistyczne, które P. Sp. z o.o. zamierza świadczyć na rzecz P. z siedzibą w Niemczech oraz podmiotów trzecich (podatników posiadających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju) nie mają charakteru usług związanych z nieruchomością i tym samym nie spełniają dyspozycji art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług. P. Sp. z o.o. nie świadczy na rzecz P. z siedzibą w Niemczech oraz podmiotów trzecich (podatników posiadających siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju) usług użytkowania, czy też używania nieruchomości w rozumieniu art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług. Umowa, która ma zostać zawarta pomiędzy stronami nie przyznaje P. z siedzibą w Niemczech oraz podmiotom trzecim prawa do użytkowania magazynu P. Sp. z o.o. w jakiejkolwiek formie (najmu, dzierżawy), zatem nie mają oni prawa do użytkowania całości ani części tej nieruchomości. Dla określenia miejsca świadczenia usług logistycznych opisanych powyżej wykonywanych przez P. Sp. z o.o. zastosowanie ma zatem przepis art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym miejscem świadczenia opisanych usług, świadczonych na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub w przypadku jej braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Podsumowując, za prawidłowe należy uznać, iż powyższe usługi logistyczne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, a po stronie Wnioskodawcy - P. Sp. z o.o. w przypadku wykonania wyżej opisanych usług logistycznych, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca usługi - ciąży obowiązek wystawienie faktury zawierającej wyrazy "odwrotne obciążenie" zamiast wykazanej stawki i kwoty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że aktualnie obowiązuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), a nie jak Wnioskodawca wskazał ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.