IPPP3/4512-405/16-2/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2016 r. (data wpływu 2 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski - jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka kapitałowa prawa niemieckiego A. GmbH (dalej "Spółka" lub "Wnioskodawca") z siedzibą w Niemczech specjalizuje się w automatyzacji i modernizacji urządzeń przemysłowych i infrastruktury logistycznej. Spółka, działając jako generalny wykonawca, zawarła umowę z polskim zleceniodawcą B. (Poland) Sp. z o.o. na wykonanie zautomatyzowanego magazynu drobnych części (tzw. AKL), obejmujące takie zadania jak wykonanie, dostawę i montaż systemu AKL, w tym oprogramowania, do zakładu we Wrześni, w tym związane z tym usługi obejmujące ustawienie i uruchomienie, przygotowanie i dostarczenie stosownej dokumentacji także technicznej oraz wyliczeń, a także szkolenie pracowników zleceniodawcy z użytkowania i obsługi systemu AKL.

Spółka korzysta w Polsce z usług podwykonawców.

Prace rozpoczęły się dnia 1 kwietnia 2016 r. i planowo mają zakończyć się dnia 31 grudnia 2016 r.

Spółka jest najemcą kontenera biurowego w Polsce, który jest wyposażony w urządzenia biurowe i wykorzystywany przez menedżera projektu.

Prace w Polsce wykonywane są przez pracowników Spółki jak i podwykonawców. W celu wykonywania prac, Spółka przejściowo najmuje maszyny i urządzenia techniczne w Polsce, które obsługiwane są przez pracowników Spółki oraz przez pracowników podwykonawców pod nadzorem Spółki.

Podczas realizacji projektu w Polsce jest obecna osoba podejmująca decyzje dot. wykonywanych prac.

Usługi rozliczane są na podstawie faktur wystawianych przez Spółkę na zleceniodawcę.

Możliwe jest, że Spółka będzie wykonywać w Polsce podobne usługi również w innych lokalizacjach na analogicznych zasadach do ww. opisanego projektu we Wrześni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z projektem realizowanym przez niego w Polsce, Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z dnia 23 marca 2011 r.: dalej "Rozporządzenie 282/2011").

Zdaniem Wnioskodawcy: w miejscu, w którym zlecenie jest wykonywane (zakład we Wrześni), Spółka ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to ma swoje źródło w VI Dyrektywie Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., a zdefiniowane zostało w Rozporządzeniu 282/2011.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia 282/2011:

1. "Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. (...) 3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej."

Jednocześnie, w punkcie 14 preambuły do Rozporządzenia 282/2011 stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić m.in. pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W przepisie preambuły wskazano również na to, że stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce - należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości: dalej również "Trybunał").

Odnosząc się zatem do orzecznictwa Trybunału w tym zakresie, tj. mającym wpływ na kształt opisanej wyżej definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej określonej w Rozporządzeniu 282/2011, zauważyć należy, że w wyroku w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt Trybunał stwierdził, że "Artykuł 9 (1) Dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby (...) mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel jak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (...)."

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, w którym Trybunał wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Państwu Belgijskiemu oraz w wyroku w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt für Steuern.

W orzeczeniu w sprawie C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam Trybunał potwierdził, że nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług.

Natomiast w wyroku w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs Excise przeciwko DFDS A/S w punkcie 29 Trybunał stwierdził: "Odpowiedź, jakiej należy udzielić sądowi krajowemu, musi zatem stanowić, że art. 26 (2) VI Dyrektywy należy interpretować tak, iż w przypadku gdy biuro podróży mające siedzibę w jednym Państwie Członkowskim świadczy usługi na rzecz podróżnych za pośrednictwem spółki działającej jako agent w innym Państwie Członkowskim, podatek VAT należny jest z tytułu tych usług w tym ostatnim Państwie Członkowskim, jeśli ta spółka, która działa jedynie jako pomocniczy organ biura podróży, posiada zasoby ludzkie i techniczne charakterystyczne dla stałego miejsca prowadzenia działalności".

Owo posiadanie zasobów ludzkich i technicznych nie ogranicza się wyłącznie do sytuacji, w której podatnik angażuje własne zaplecze personalne i techniczne. Przesłanka ta jest spełniona także wówczas, gdy podatnik dysponuje zapleczem personalnym i technicznym należącym do innego podmiotu. Takie stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 czerwca 2015 r. sygn. III SA/Wa 3332/14.

Przesłanka dotycząca stałości danego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest spełniona wówczas, gdy działalność jest prowadzona w tym miejscu nie w sposób przemijający, przy czym stałości nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie będą podejmowane przez osobę obecną w kraju.

Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski posiada stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbędnego do pracy w ramach projektów oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym najem kontenerów i biur.

Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przykładowo w interpretacjach indywidualnych z dnia 30 września 2015 r. nr IPPP3/4512-632/15-2/JŻ i nr IPPP3/4512-591/15-2/JŻ. Jednocześnie organy podatkowe podkreślają (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2014 r. nr IPPP3/443-1185/13-2/JK), że z samego faktu, że budowa instalacji przez podatnika ma charakter okresowy i przemijający, nie można wnioskować, że podatnik nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności - przepisy nie określają ram czasowych, które pozwoliłyby jednoznacznie stwierdzić, że dany podmiot wystarczająco długo używa tychże zasobów w sposób stały, powtarzalny, nieprzemijający, aby powstało stałe miejsce prowadzenia działalności.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wynikającą z Rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału w powyższym zakresie (które jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji) oraz praktykę polskich organów podatkowych i sądów, przy dokonywaniu oceny, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, czy też nie, należy kierować się następującymi kryteriami (które - aby wytworzone zostało stałe miejsce prowadzenia działalności - muszą być spełnione łącznie):

Katalog, powyższych przesłanek został potwierdzony m.in. w wyroku z dnia 5 czerwca 2013 r. wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. III SA/Wa 3334/12), w którym Sąd wskazał, iż orzecznictwo europejskie "wypracowało trzy zasadnicze kryteria oceny zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Są to następujące cechy prowadzonej działalności:

Aby zatem zaistniało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale i w sposób niezależny w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Rozpatrując kwestię wypełnienia powyższych przesłanek przez Wnioskodawcę w analizowanym stanie faktycznym należy uznać iż:

1. Miejsce prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę na terenie Polski wykazuje się stałością, gdyż realizacja zlecenia w Polsce wyniesie ok. 9 miesięcy.

2. Realizowana przez Spółkę działalność w Polsce ma niezależny charakter. Struktura i personel umożliwiają prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób w pewnym stopniu niezależny - na terenie zakładu we Wrześni obecni są zarówno pracownicy Spółki, którzy przy wykorzystaniu udostępnionych im maszyn i urządzeń, wraz z pomocą pracowników podwykonawców Spółki wykonują określone czynności związane z realizacją zlecenia pod nadzorem Spółki. Jednocześnie na terenie realizacji projektu we Wrześni obecna będzie osoba decyzyjna, która będzie miała prawo podejmować decyzje co do przebiegu wykonywanych prac.

3. W miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będą wystarczające zasoby ludzkie konieczne do realizacji zlecenia przez Spółkę - tj. pracownicy i menedżer projektu Spółki (osoba decyzyjna).

4. W miejscu prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski stale obecne będą wystarczające zasoby techniczne konieczne do realizacji zlecenia przez Spółkę. Spółka jest najemcą kontenera biurowego w Polsce, który jest wyposażony w urządzenia biurowe i wykorzystywany przez menedżera projektu. W celu wykonywania prac, Spółka przejściowo najmuje maszyny i urządzenia techniczne w Polsce, które obsługiwane są przez pracowników Spółki oraz przez pracowników podwykonawców pod nadzorem Spółki.

Z uwagi na fakt, iż w opisanym stanie faktycznym zostały spełnione wszystkie kryteria niezbędne do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, to zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia 282/2011 na terytorium Polski w miejscu gdzie zlokalizowany jest zakład, w którym wykonywane jest przez Spółkę zlecenie (tekst jedn.: we Wrześni).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.