IPPP3/4512-297/15-2/ISZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży zestawu promocyjnego za dostawę poszczególnych produktów wchodzących w skład tego zestawu - jest prawidłowe.

W dniu 13 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży zestawu promocyjnego za dostawę poszczególnych produktów wchodzących w skład tego zestawu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gastronomiczną. Spółka posiada koncesję na sprzedaż alkoholu, w związku z tym w lokalu będzie sprzedawała napoje alkoholowe i bezalkoholowe. Spółka ma zamiar wprowadzić do sprzedaży ofertę promocyjną, na która składać się będzie sprzedaż "zestawu promocyjnego" obejmującego piwa, napoje, wina, wódki, wody, koktajle, drinki sprzedawane ze słodem oraz "zestaw promocyjny" polegający na sprzedaży kawy, herbaty z ciasteczkiem. Ponadto spółka oferowała będzie również sprzedaż samych napojów alkoholowych oraz bezalkoholowych oraz sprzedaż samego słodu i ciasteczek. Oferta promocyjna będzie polegała na tym, że napoje alkoholowe ze słodem w zestawie będą o kilkadziesiąt procent tańsze od sumy ceny napoju alkoholowego i słodu poza zestawem. Taka sama zasada będzie dotyczyć sprzedaży napoju bezalkoholowego i ciasteczek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym właściwym będzie opodatkowanie sprzedaży "zestawu promocyjnego" poprzez zastosowanie właściwych stawek podatku VAT dla każdego składnika osobno, tj. np. dla słodu zastosowanie stawki podatku VAT wynoszącej 8%, natomiast dla np. piwa lanego stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż opisanego "zestawu promocyjnego" należy opodatkować stawką podatku VAT właściwą dla każdego składnika osobno.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej w dalszej części: ustawą o podatku VAT) opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej i jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów zgodnie z art. 7 ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 41 ust. 1 zmienionego art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 23%. Na podstawie § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług postanowiono, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia. Natomiast w pozycji 7 załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia wymienione są usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56). Ponadto biorąc pod uwagę fakt, że ustawa o podatku VAT nie zawiera przepisów mówiących o sposobie postępowania w przypadku sprzedaży usług złożonych lub sprzedaży zestawu towarów, należy uznać, że w takich przypadkach mamy do czynienia ze sprzedażą obejmującą kilka odrębnych towarów lub usług. W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży usługi gastronomicznej obejmującej "zestaw promocyjny" wcześniej omówiony, należy zastosować stawkę podatku VAT właściwą dla każdego składnika tego zestawu osobno. Podobne stanowisko przyjęte zostało w Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2010 r. (I FSK 937/09), gdzie stwierdzono, że " (...) gdy dostawy tych towarów mogą być wykonywane oddzielnie jako niezależne od siebie, bez uszczerbku dla ich gospodarczego znaczenia, nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego świadczenia (...)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Biorąc pod uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "rzeczy" dla ustalenia jej znaczenia należy odwołać się do definicji zawartej w innych aktach prawnych.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca prowadzi działalność gastronomiczną. Spółka ma zamiar wprowadzić do sprzedaży ofertę promocyjną, na którą składać się będzie sprzedaż "zestawu promocyjnego" obejmującego piwa, napoje, wina, wódki, wody, koktajle, drinki sprzedawane ze słodem oraz "zestaw promocyjny" polegający na sprzedaży kawy, herbaty z ciasteczkiem. Ponadto Spółka oferowała będzie również sprzedaż samych napojów alkoholowych oraz bezalkoholowych oraz sprzedaż samego słodu i ciasteczek. Oferta promocyjna będzie polegała na tym, że napoje alkoholowe ze słodem w zestawie będą o kilkadziesiąt procent tańsze od sumy ceny napoju alkoholowego i słodu poza zestawem. Taka sama zasada będzie dotyczyć sprzedaży napoju bezalkoholowego i ciasteczek.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy właściwym będzie opodatkowanie sprzedaży "zestawu promocyjnego" poprzez zastosowanie właściwych stawek podatku VAT dla każdego składnika osobno.

W nomenklaturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), brak jest takiego pojęcia jak "zestaw".

Wobec tego elementy tego "zestawu", jako konkretne produkty będąc przedmiotem klasyfikacji PKWiU, podlegają opodatkowaniu VAT według stawek im przypisanych, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Oznacza to, że - co do zasady - w aspekcie podatkowym w przypadku takim mamy do czynienia ze sprzedażą odrębnych towarów, których opodatkowanie (moment powstania obowiązku podatkowego, podstawa opodatkowania i stawka podatku) uzależnione jest od ich rodzaju.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wyrok TSUE z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV) wynika, że w przypadku sprzedaży zestawów promocyjnych należy ustalić, czy dostawy tych towarów (w zestawie) przez podatnika na rzecz nabywcy nie są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. W takim przypadku należałoby uznać, że czynności te stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT, a więc powinny zostać opodatkowane według jednolitych zasad określonych dla dostawy mającej charakter zasadniczy (główny). Jeżeli jednak dostawa towarów w zestawie nie ma tak ścisłego związku gospodarczego, a więc gdy dostawy tych towarów mogą być wykonywane oddzielnie, jako niezależne od siebie, bez uszczerbku dla ich gospodarczego znaczenia - nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego świadczenia opodatkowanego według jednakowych zasad wyznaczonych dla dostawy towaru mającego charakter rzeczy głównej.

Zatem w świetle ww. wyroku TSUE należy stwierdzić, że w przypadku towarów, które są ze sobą funkcjonalnie związane i które nie mogą funkcjonować prawidłowo bez siebie, cała dostawa powinna być opodatkowana według stawki właściwej dla towaru podstawowego. W przypadku natomiast, jeżeli mamy do czynienia z różnymi towarami, które mogą być zbywane odrębnie, a połączone są tylko np. dla celów uatrakcyjnienia sprzedaży, mamy do czynienia z transakcją sprzedaży dwóch lub więcej produktów. W takim przypadku każdy z produktów powinien być opodatkowany według stawki właściwej dla danego towaru.

Jako jednolite świadczenie należałoby traktować dostawy towarów ujętych w ramach tzw. zestawów, gdy dołączane do towaru głównego dodatkowe towary, stanowią jego integralną część, a nie całkiem osobny towar. Będzie tak np., gdy towar dołączony do towaru głównego ma charakter przynależności w rozumieniu art. 51 Kodeksu cywilnego lub spełnia funkcję takiej przynależności, a więc gdy pozostaje w określonym związku funkcjonalnym z rzeczą główną, jest niezbędny do korzystania z tej rzeczy, albo ułatwia korzystanie z niej.

Definicję rzeczy wprowadza ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z p

W świetle art. 51 Kodeksu cywilnego, przynależnością jest rzecz ruchoma potrzebna do korzystania z innej rzeczy (nazwanej rzeczą główną) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeśli pozostaje z rzeczą główną w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi.

W przedmiotowym wniosku Spółka wskazuje, że oferta promocyjna będzie polegała na tym, że napoje alkoholowe ze słodem w zestawie będą o kilkadziesiąt procent tańsze od sumy ceny napoju alkoholowego i słodu poza zestawem. Taka sama zasada będzie dotyczyć sprzedaży napoju bezalkoholowego i ciasteczek. Przy czym, w przedmiotowym wniosku Spółka wskazała, że oferowała będzie również sprzedaż samych napojów alkoholowych oraz bezalkoholowych oraz sprzedaż samego słodu i ciasteczek. Podkreślić należy, że zmiana formy sprzedaży (tekst jedn.: sprzedaż łączna dwóch lub więcej towarów), bez zmiany istoty i właściwości tworzących go towarów nie powoduje powstania nowego towaru.

Okoliczności te w ocenie tut. Organu nie świadczą o tym, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym. Sposób sprzedawania towarów (połączenia je w zestaw) nie przesądza o prawie do zastosowania jednolitej stawki podatku VAT. W rozpatrywanej sprawie słód nie stanowi przynależności do piwa lanego, napoi, wina, wódki, wody, koktajli czy też drinków. Podobnie ciasteczka nie stanowią przynależności do kawy, herbaty. W przedmiotowej sprawie nie istnieje trwały i funkcjonalny związek pomiędzy produktami wchodzącymi w skład ww. zestawów promocyjnych. W aspekcie gospodarczym produkty te mogą być sprzedawane oddzielnie bez istotnego pogorszenia funkcjonalności każdego z towarów.

Zatem należy przyjąć, że wskazany przez Wnioskodawcę sposób połączenia ww. towarów w celu sprzedaży nie może deprecjonować sposobu opodatkowania dostawy wymienionych elementów zestawu. Tym bardziej, że sam Wnioskodawca w przedstawionym opisie sprawy stwierdził, że towary te są również sprzedawane przez Wnioskodawcę samodzielnie.

Tak więc przedmiotem dostawy nie jest jeden towar (zestaw promocyjny) w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, lecz poszczególne produkty wchodzące w skład zestawu. W przypadku braku integralnego związku pomiędzy produktami załączonymi w zestawie, należy taką transakcję traktować jako dostawę poszczególnych towarów. Zmiana formy sprzedaży danego towaru tj. z opakowania jednostkowego na opakowanie zbiorcze (zestaw), bez zmiany istoty i właściwości tworzących go towarów nie powoduje powstania nowego towaru.

Zatem, w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach dochodzi do sprzedaży dwóch odrębnych towarów połączonych w jeden zestaw, o określonej cenie, opodatkowanych według stawek właściwych dla każdego z poszczególnych elementów zestawu.

Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że sprzedaż opisanego "zestawu promocyjnego" należy opodatkować stawką podatku VAT właściwą dla każdego składnika osobno.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawidłowości stawek podatku zastosowanych do przedmiotowych składników zestawów promocyjnych, gdyż Wnioskodawca nie przedstawił własnego stanowiska w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.