IPPP3/4512-295/16-2/KP - VAT w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawcy, tj. Michał S. oraz Irmina S. są właścicielami nieruchomości o powierzchni 0,1853 ha. Wnioskodawcy, każdy z osobna, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów usług. Dla Nieruchomości prowadzona jest jedna księga wieczysta. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawców do ich małżeńskiego majątku wspólnego na podstawie umów sprzedaży z 18 listopada 2009 r. oraz z 17 lutego 2011 r. Zakup Nieruchomości miał miejsce na podstawie transakcji niepodlegającej VAT i został dokonany z zamiarem jej odsprzedaży z zyskiem. Nieruchomość znajduje się w obrębie ewidencyjnym 2.08.22 i stanowi obecnie dwie działki ewidencyjne o numerach:

* 1 - w ewidencji gruntów działce tej przypisane zostało oznaczenie "LZ - grunty zadrzewione i zakrzewione oraz

* 73 - w ewidencji gruntów działce tej przypisane zostało oznaczenie "B - tereny mieszkaniowe".

Działka 1 i Działka 2 zwane są dalej łącznie jako Działki.

Teren, na którym znajduje się Nieruchomość, nie jest objęty ważnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W dniu 12 października 2010 r. dla Działek wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zgodnie z którą zostały one przeznaczone pod zabudowę.

Na dzień wniesienia niniejszego wniosku Nieruchomość jest niezabudowana - nie znajdują się na niej jakiekolwiek obiekty (budynki/budowle/urządzenia budowlane/obiekty małej architektury) w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 290). Nieruchomość była niezabudowana również w momencie nabycia jej przez Wnioskodawców.

Na Działce planowane jest zrealizowanie przedsięwzięcia deweloperskiego polegającego na wybudowaniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i garażem podziemnym o łącznej powierzchni użytkowej ok. 1600 m².

Proces inwestycyjny prowadzony będzie w oparciu o ostateczną decyzję Prezydenta Miasta z 9 października 2013 r. ws. zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i garażem podziemnym. Decyzja ta, podobnie jak decyzja o warunkach zabudowy, wydana została w wyniku postępowania zainicjowanego przez Wnioskodawców.

Ponadto, w celu zapewnienia warunków odpowiednich do przeprowadzenia inwestycji Wnioskodawcy:

* zawarli umowę na wykonanie projektu budowlanego Budynku - Wnioskodawcy podpisali umowę z projektantem, na podstawie której mieli nabyć majątkowe prawa autorskie do tego projektu. W związku z zamiarem realizacji inwestycji przez osobę trzecią, w dniu 29 listopada 2012 r. Wnioskodawcy zawarli porozumienie, na podstawie którego Osoba trzecia wstąpiła w prawa i obowiązki Wnioskodawców wynikające z zawartej przez nich umowy z projektantem;

* zobowiązali się do: (i) opracowania i złożenia w Miejskim Przedsiębiorstwie Wodociągów i Kanalizacji kompletnej dokumentacji projektowo - kosztorysowej przebudowy magistrali wodociągowej na trasę bezkolizyjną z Budynkiem oraz (ii) do przedstawienia ww. przedsiębiorstwu pozwolenia na przebudowę magistrali;

* uzyskali ostateczną decyzję zezwalającą na wycinkę 25 drzew znajdujących się na Nieruchomości oraz zadośćuczynili wynikającemu z tej decyzji obowiązkowi nasadzenia nowych drzew w miejsce wyciętych.

W dniu 24 marca 2016 r. Wnioskodawcy zawarli przedwstępną umowę sprzedaży własności Nieruchomości na rzecz spółki komandytowej,

której zasadniczy przedmiot działalności gospodarczej stanowi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Z tytułu planowanej sprzedaży Wnioskodawcom należne będzie jedno wynagrodzenie, określone w kwocie łącznej. Ustalona w Umowie przedwstępnej część ceny sprzedaży Nieruchomości została wcześniej wpłacona przez Nabywcę do depozytu notarialnego i zwolniona na rzecz Wnioskodawców i po podpisaniu tej umowy. Pozostała część zapłaty należnej Wnioskodawcom zostanie uiszczona na ich rzecz po podpisaniu Umowy przyrzeczonej.

Na dzień wniesienia niniejszego wniosku, na Działkach nie zostały rozpoczęte jakiekolwiek prace polegające na budowie Budynku. Prace te (ew. inne roboty budowlane) nie zostaną również zainicjowane przed zawarciem Umowy przyrzeczonej. Oznacza to, że w dniu wydania Nieruchomości Nabywcy na podstawie Umowy przyrzeczonej, Działki pozostaną niezabudowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Nabywcy będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dokonywana przez podatnika/podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. Wnioskodawców.

2. Czy - w wypadku uznania stanowiska Wnioskodawców za prawidłowe w zakresie pytania nr 1 - dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Nabywcy będzie opodatkowana VAT w sposób jednolity, tj. w całości według podstawowej stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT (obecnie w wysokości 23%).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Nabywcy będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dokonywana przez podatnika/podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. Wnioskodawców.

2. Dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Nabywcy, będzie opodatkowana VAT w sposób jednolity, tj. w całości według podstawowej stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT (obecnie w wysokości 23%).

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym, towarami są w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W pojęciu "działalność gospodarcza" zawierają się w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, opodatkowaniu VAT podlega co do zasady każda czynność (tekst jedn.: dostawa towarów/świadczenie usług) wykonywana odpłatnie. Niemniej, objęcie danej czynności VAT uzależnione jest również od stwierdzenia, iż jest ona wykonywana przez podmiot mający status podatnika VAT działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnej transakcji.

Na tej podstawie należy przyjąć, iż poza zakresem opodatkowania VAT pozostają czynności, które nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika VAT.

Należy podkreślić, że w ustawie o VAT zawarte zostały bardzo szerokie definicje pojęć "podatnik" oraz "działalność gospodarcza". Ustawodawca wskazał bowiem, że przypisanie danemu podmiotowi statusu podatnika jest niezależne od celu i rezultatu prowadzonej przez niego działalności. Tym samym, dla celów VAT za podatnika może być uznany nawet podmiot, który dokonuje transakcji jednorazowo (polegającej np. na sprzedaży nieruchomości), jeżeli podjęte przez niego czynności w związku z tą transakcją mają charakter zorganizowany i zmierzają do uzyskania przysporzenia majątkowego.

Warto dodać, że dla przypisania danemu podmiotowi statusu podatnika na gruncie VAT, niezbędne jest stwierdzenie, iż prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT. Należy wskazać, że w ustawie o VAT zawarta została samodzielna definicja pojęcia "działalność gospodarcza". Jest ona zatem niezależna/odrębna od innych definicji tego zwrotu funkcjonujących w polskim porządku prawnym (np. w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej lub ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych). Oznacza to, że dla celów uznania podmiotu za podatnika VAT niezbędne jest stwierdzenie, iż wykonuje on działalność gospodarczą w rozumieniu definicji zawartej w ustawie o VAT (tekst jedn.: w art. 15 ust. 2). W efekcie, przyjęcie, że dany podmiot wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, nie determinuje uznania go za przedsiębiorcę na tle innych regulacji prawnych.

W ocenie Wnioskodawców, ze względu na argumenty, które zostaną przedstawione poniżej, Nieruchomość należy uznać za towar handlowy. Na konkluzję tę bez wpływu pozostaje fakt, iż na gruncie prawa cywilnego Nieruchomość weszła do majątku wspólnego Wnioskodawców.

Zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu

VAT jako odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż będzie ona miała miejsce w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, prowadzonej przez każdego z Wnioskodawców. W konsekwencji, w ramach tej sprzedaży Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 - każdy z osobna - będą działać w charakterze podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższą konkluzję uzasadnia w szczególności całokształt zdarzeń towarzyszących planowanej sprzedaży. W ocenie Wnioskodawców, ogół przedsięwziętych przez nich czynności, mających w szczególności na celu przygotowanie warunków do zrealizowania transakcji, uzasadnia tezę, iż działania Wnioskodawców mają zorganizowany charakter i zostały ponadto wykonane w celach zarobkowych. Aktywność każdego z Wnioskodawców w tym zakresie, potwierdza, iż w związku z planowaną sprzedażą będą oni działać w charakterze podmiotów prowadzących samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W praktyce przyjmuje się, że dla celów VAT dla uznania danej grupy zachowań za działalność gospodarczą kluczowe jest przypisanie im zorganizowanego charakteru. Dodatkowo, działalność gospodarcza - jako że związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym - powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania - tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2015 r. o sygn. IPPP2/4512-954/15-2/AOg.

Zdaniem Wnioskodawców, w omawianych okolicznościach spełnione zostaną wszystkie ww. warunki do uznania, iż w ramach zamierzonej sprzedaży Działek wystąpią oni w rolach podatników VAT, którzy nabyli Nieruchomość w celu jej odsprzedaży. O istnieniu u każdego z Wnioskodawców zamiaru odsprzedaży Nieruchomości w celu uzyskania z tego tytułu przysporzenia majątkowego (zarobku), zdają się świadczyć działania polegające w szczególności na uzyskaniu stosownych decyzji administracyjnych umożliwiających rozpoczęcie i przeprowadzenie przedsięwzięcia deweloperskiego, zleceniu przygotowania projektu budowlanego, znalezieniu nabywcy etc.

Należy zaznaczyć, że w odniesieniu do kwestii opodatkowania VAT zbycia nieruchomości przez osoby fizyczne (w tym zarejestrowane na VAT) w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych wypracowano szereg kryterióww.skazań, które wpływają na ocenę, czy dana sprzedaż jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze.

W wyrokach oraz interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że sprzedaż nieruchomości jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w sytuacji, gdy zostaje ona nabyta dla potrzeb takiej działalności, czyli w celach handlowych lub usługowych - np. w zamiarze jej odsprzedaży lub najmu, a nie np. zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych/rekreacyjnych własnych lub osób najbliższych, czy inwestycyjnych, związanych z lokowaniem nadwyżek kapitału (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lipca 2009 r. o sygn. I FSK 546/08).

W praktyce podkreśla się, że o tym, czy dokonujący sprzedaży nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT, decyduje również stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 9 września 2015 r. o sygn. I SA/Wr 850/15).

Uznaje się ponadto, że dla celów VAT o zorganizowanym charakterze czynności, w przypadku nieruchomości, mogą świadczyć takie działania jak:

* uzyskanie przed sprzedażą warunków zabudowy/pozwolenia na budowę czy wystąpienie o opracowanie/zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla danego terenu;

* podział/scalanie działek i ich uzbrojenie (zapewnienie dostaw prądu, gazu, ścieków);

* wytyczenie dróg dojazdowych.

Powyższy katalog zawarty został m.in. w wyrokach NSA z 21 lutego 2012 r. o sygn. I FSK 1850/11 i z 18 października 2011 r. o sygn. I FSK 1536/10 oraz w interpretacjach indywidualnych DIS w Poznaniu z 10 listopada 2015 r. o sygn. ILPP3/4512-1-112/15-6/DC i z 25 października 2015 r. o sygn. ILPP3/4512-1-117/15-2/DC, DIS w Bydgoszczy z 6 listopada 2015 r. o sygn. ITPP2/4512-900/15/AJ i z 4 listopada 2013 r. o sygn. ITPP2/443- 794/13/AJ.

Mając na uwadze powyższe, w omawianych okolicznościach możliwe jest zidentyfikowanie kilku czynników/okoliczności, które potwierdzają, iż planowana transakcja będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym w ramach tej transakcji każdy z nich będzie działać w charakterze podatnika VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Okolicznościami tymi są/będą w szczególności:

* nabycie Nieruchomości dla potrzeb działalności gospodarczej, polegającej na obrocie nieruchomościami, tj. odsprzedaży z zyskiem Nieruchomości na rzecz Nabywcy;

* uzyskanie przez Wnioskodawców stosowanych decyzji administracyjnych umożliwiających rozpoczęcie i prowadzenie procesu budowlanego;

* zlecenie przez Wnioskodawców sporządzenia projektu budowlanego Budynku;

* przygotowanie Nieruchomości do procesu inwestycyjnego przez Wnioskodawców (zawarte zostało porozumienie Miejskich Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji, dokonano niezbędnej wycinki/nasadzeń drzew);

* fakt posiadania przez każdego z Wnioskodawców statusu zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, uzyskanego ze względu na wcześniejszą aktywność Wnioskodawców, co dowodzi, iż ich intencją jest/było opodatkowanie VAT tej transakcji.

Należy ponadto wskazać, że o uznaniu każdego z Wnioskodawców za podatników VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie stoi na przeszkodzie fakt, iż jak dotychczas nie zaistniała czynność podlegająca opodatkowaniu VAT (tekst jedn.: sprzedaż Działek na rzecz Nabywcy). Dla celów VAT kluczowe jest bowiem, że poprzez wykonanie czynności mających na celu przygotowanie transakcji, Wnioskodawcy zadeklarowali zamiar dokonania tej sprzedaży jako odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, jak też niewątpliwe spełnienie przesłanek przedmiotowych dla uznania transakcji za odpłatna dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawców na rzecz Nabywcy będzie podlegać VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Ustawodawca przewidział przy tym szereg wypadków, w których dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega zwolnieniu z VAT.

W szczególności, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy tym, w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wprowadzono definicję "terenu budowlanego", pod którym to pojęciem rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym, dla objęcia dostawy danego terenu zwolnieniem z VAT, niezbędne jest łączne zaistnienie następujących warunków:

Z powyższego wynika, że jeśli dany teren niezabudowany nie jest objęty MPZP ani nie wydano w stosunku do niego prawomocnej decyzji WZ, podlega on zwolnieniu z VAT. W przeciwnym razie (tekst jedn.: jeśli grunt zostanie przeznaczony pod zabudowę zgodnie z MPZP lub zostanie w stosunku do niego wydana decyzja WZ), dostawa tego gruntu jest opodatkowana VAT według stawki podstawowej 23%.

Jak wspomniano, Nieruchomość jest aktualnie niezabudowana i stan taki będzie obowiązywać w momencie jej wydania na rzecz Nabywcy na podstawie Umowy przyrzeczonej. W stosunku do terenu, na którym znajdują się Działki nie został uchwalony MPZP, lecz każda z Działek objęta została decyzją WZ, na mocy której przeznaczone zostały one pod zabudowę. Tym samym Działki stanowią "teren budowlany" w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, do dostawy Działek przez Wnioskodawców na rzecz Nabywcy zastosowanie znajdzie podstawowa stawka VAT 23%, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż (zamiana) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jednocześnie wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Zgodnie z brzmieniem art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Należy zaznaczyć, iż autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. W konsekwencji ww. przepisów, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika z tytułu wykonania takiej czynności.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kwestii opodatkowania dostawy towarów (np. gruntów, nieruchomości) istotne jest również, czy dokonujący dostawy w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zauważyć należy, że określenie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, czy jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca tj. Michał S. oraz Irmina Renata S. są właścicielami nieruchomości. Każdy z osobna, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów usług. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawców do ich małżeńskiego majątku wspólnego na podstawie umów sprzedaży. Zakup Nieruchomości miał miejsce na podstawie transakcji niepodlegającej VAT i został dokonany z zamiarem jej odsprzedaży z zyskiem. Nieruchomość stanowi obecnie dwie działki ewidencyjne o numerach: 1 oznaczenie "LZ - grunty zadrzewione i zakrzewione oraz 73 oznaczenie "B - tereny mieszkaniowe". Działka 1 i Działka 2 zwane są dalej łącznie jako Działki. Teren, na którym znajduje się Nieruchomość, nie jest objęty ważnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla Działek wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zgodnie z którą zostały one przeznaczone pod zabudowę. Na dzień wniesienia niniejszego wniosku Nieruchomość jest niezabudowana - nie znajdują się na niej jakiekolwiek obiekty (budynki/budowle/urządzenia budowlane/obiekty małej architektury) w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290). Nieruchomość była niezabudowana również w momencie nabycia jej przez Wnioskodawców. Na Działce planowane jest zrealizowanie przedsięwzięcia deweloperskiego polegającego na wybudowaniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i garażem podziemnym. Proces inwestycyjny prowadzony będzie w oparciu o ostateczną decyzję Prezydenta Miasta z 9 października 2013 r. ws. zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i garażem podziemnym (Budynek). Decyzja ta, podobnie jak decyzja o warunkach zabudowy, wydana została w wyniku postępowania zainicjowanego przez Wnioskodawców. Ponadto, w celu zapewnienia warunków odpowiednich do przeprowadzenia inwestycji Wnioskodawcy: zawarli umowę na wykonanie projektu budowlanego Budynku - Wnioskodawcy podpisali umowę z projektantem, na podstawie której mieli nabyć majątkowe prawa autorskie do tego projektu. W związku z zamiarem realizacji inwestycji przez osobę trzecią, Wnioskodawcy zawarli porozumienie, na podstawie którego Osoba trzecia wstąpiła w prawa i obowiązki Wnioskodawców wynikające z zawartej przez nich umowy z projektantem; zobowiązali się do: (i) opracowania i złożenia w Miejskim Przedsiębiorstwie Wodociągów i Kanalizacji kompletnej dokumentacji projektowo - kosztorysowej przebudowy magistrali wodociągowej na trasę bezkolizyjną z Budynkiem oraz (ii) do przedstawienia ww. przedsiębiorstwu pozwolenia na przebudowę magistrali; uzyskali ostateczną decyzję zezwalającą na wycinkę 25 drzew znajdujących się na Nieruchomości oraz zadośćuczynili wynikającemu z tej decyzji obowiązkowi nasadzenia nowych drzew w miejsce wyciętych. W dniu 24 marca 2016 r. Wnioskodawcy zawarli przedwstępną umowę sprzedaży własności Nieruchomości na rzecz spółki komandytowej, której zasadniczy przedmiot działalności gospodarczej stanowi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Z tytułu planowanej sprzedaży Wnioskodawcom należne będzie jedno wynagrodzenie, określone w kwocie łącznej.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawcy powzięli wątpliwość czy dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23% jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, dokonywana przez podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż przedmiotowych Działek stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawcy wskazali, że nabyli nieruchomość (Działki) z zamiarem ich odsprzedaży. Charakter poczynionej czynności, tj. zakup nieruchomości, który nie jest przeznaczony na potrzeby osobiste wskazuje, że nabycie przedmiotowych Działek miało formę lokaty kapitału, którego dokonano z zamiarem osiągnięcia korzyści majątkowych poprzez inwestycję środków pieniężnych, tj. z zamiarem odzyskania zainwestowanych środków w przyszłości (np. poprzez sprzedaż, dzierżawę nieruchomości lub inwestycje). Z powyższego wynika, iż zamiar wykorzystania przedmiotowych nieruchomości (Działek) dla celów zarobkowych Wnioskodawcy podjęli już w momencie ich zakupu.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawców działań, świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż nieruchomości (Działek) przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Fakt, że Wnioskodawcy nabyli przedmiotowe Działki z zamiarem ich odsprzedaży oraz podjęli działania zmierzające do uzyskania wymaganych prawem pozwoleń, warunków technicznych (przebudowa magistrali wodociągowej) oraz decyzji świadczą o wykorzystaniu nieruchomości do celów zarobkowych. Zaangażowanie Wnioskodawców w czynności związane z planowaną transakcją zbycia nieruchomości (Działek) jest zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży. Tym samym sprzedaż nieruchomości (Działek) nie będzie stanowiła zwykłego wykonywania prawa własności, a Wnioskodawcy będą działali w tym zakresie jak handlowiec. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy z tytułu tej transakcji, będą podatnikami podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż ww. nieruchomości (Działek) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według regulacji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Przy czym, art. 2 pkt 33 ustawy stanowi, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r. poz. 199, późn. zm.) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany" oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Działki są niezabudowane. Nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast wydano dla nich decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługami i garażem podziemnym. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ są to grunty przeznaczony pod zabudowę.

Wskazać w tym miejscu należy, że skoro nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tekst jedn.: teren ma charakter budowlany) to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

* brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów,

* towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawcy nabyli przedmiotowe Działki z zamiarem ich odsprzedaży z zyskiem po czym zawarli przedwstępną umowę sprzedaży własności nieruchomości. Zatem nie można uznać, że przedmiotowe działki były przez Wnioskodawców wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W konsekwencji w odniesieniu do przedmiotowych gruntów nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Bowiem jak wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zarówno zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2, jak i pkt 9 ustawy, w związku z czym, sprzedaż przez Wnioskodawców ww. Działek podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową podatku od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawcy będą zobowiązani do opodatkowania sprzedaży przedmiotowych Działek podatkiem od towarów i usług stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.