IPPP3/4512-164/16-2/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 24 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* stawki podatku dla usług handlingowych świadczonych bezpośrednio przez Wnioskodawcę (usług z Grupy 1) - jest prawidłowe,

* stawki podatku dla usług z Grupy 2 kupowanych przez Wnioskodawcę i odsprzedawanych Klientom (usług wskazanych w pkt 1-7, 9-10 Grupy 2) - jest prawidłowe,

* stawki podatku dla kwiatów, prasy, wody, koców, itp. dostarczanych na pokład samolotu kupowanych przez Wnioskodawcę i odsprzedawanych Klientom (świadczenia wymienionego w pkt 8 Grupy 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca świadczy usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz inne usługi o podobnym charakterze (usługi handlingowe).

Wśród klientów Wnioskodawcy znajdują się podmioty (dalej Klienci), które spełniają łącznie następujące warunki:

* mają siedzibę poza Rzeczpospolitą Polską (zarówno w państwach Unii Europejskiej jak i innych państwach),

* są uprawnione do wykonywania przewozów lotniczych w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa swojej siedziby (koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego) lub są wpisane na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa ich siedziby,

* posiadają w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (oddział), a usługi świadczone są dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Wnioskodawca świadczy na rzecz tych Klientów usługi handlingowe, w tym w szczególności:

Grupa 1: Usługi świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę:

* CARGO HANDLING - OBSŁUGA TRUCKÓW/SAMOLOTÓW (zabezpieczenie ładunków: liny, deski, palety, budowanie palet, itp.),

* HANDLING MAGAZYNOWY - dotyczący przesyłek przywożonych i wywożonych samolotami (kontrola bezpieczeństwa, wyładunek, składowanie, załadunek, transport: przewóz do magazynu, do weterynarza, konwojowanie, zwroty przesyłek nieodebranych, niszczenie przesyłek nieodebranych),

* HANDLING PASAŻERSKI - podstawienie agregatów, schodów, wypychanie samolotu, ciąganie samolotu, serwis toaletowy i wodny samolotów, itp.).

Grupa 2: Usługi refakturowane (kupowane przez Wnioskodawcę i odsprzedawane Klientom):

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w odniesieniu do usług handlingowych (grupa 1) świadczonych na rzecz Klientów Wnioskodawca powinien stosować stawkę VAT 0%.

2. Czy w odniesieniu do usług z grupy 2 świadczonych na rzecz Klientów Wnioskodawca powinien stosować stawkę VAT 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Świadczone na rzecz Klientów usługi handlingowe (grupa 1) powinny być opodatkowane VAT według stawki 0%.

Miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju (terytorium Rzeczpospolitej Polskiej) - stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegają więc one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi handlingowe są usługami związanymi z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków, są one również świadczone na rzecz przewoźnika lotniczego wykonującego przewóz głównie w ruchu międzynarodowym.

Ad. 2

Świadczone na rzecz Klientów usługi z grupy 2 powinny być opodatkowane VAT według stawki 0%. Usługi z tej grupy są wprawdzie kupowane u podmiotów zewnętrznych i tylko refakturowane na Klientów, jednak dotyczą obsługi naziemnej (obsługi startu, lądowania, pasażerów, ładunków itp.) Stosownie zaś do art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Tak więc nie powinno się rozróżniać usług świadczonych bezpośrednio przez Wnioskodawcę i refakturowanych. Usługi refakturowane powinny być opodatkowane tak samo jak świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Podatnik zaznacza, że w przedmiocie sposobu opodatkowania usług refakturowanych stawką 0%, w taki sam sposób jak usług świadczonych bezpośrednio przez podatnika (tekst jedn.: stawką 0%), tyle że świadczonych na rzecz przewoźnika lotniczego posiadającego w Polsce siedzibę działalności gospodarczej i wpisanego na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewóz w ruchu międzynarodowym, otrzymał już interpretację indywidualną potwierdzającą jego stanowisko - IPPP3/4512-909/15-2/KT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

* stawki podatku dla usług handlingowych świadczonych bezpośrednio przez Wnioskodawcę (usług z Grupy 1) - jest prawidłowe,

* stawki podatku dla usług z Grupy 2 kupowanych przez Wnioskodawcę i odsprzedawanych Klientom (usług wskazanych w pkt 1-7, 9-10 Grupy 2) - jest prawidłowe,

* stawki podatku dla kwiatów, prasy, wody, koców, itp. dostarczanych na pokład samolotu kupowanych przez Wnioskodawcę i odsprzedawanych Klientom (świadczenia wymienionego w pkt 8 Grupy 2) - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Regulacja art. 8 ust. 2a ustawy oznacza, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inny podmiot nie może być więc potraktowane inaczej niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zatem podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle powyższego, zakup a następnie odsprzedaż danej usługi nie zmienia jej charakteru, a podmiot kupujący i odsprzedający usługę traktowany jest jak usługodawca. W konsekwencji Wnioskodawca kupując i odsprzedając usługę będzie traktowany jak podmiot świadczący tę usługę.

W przypadku natomiast dostawy towaru wcześniej nabytego Wnioskodawca będzie kolejnym dostawcą tego samego towaru.

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla niektórych dostaw towarów i świadczenia usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

I tak, na mocy art. 83 ust. 1 pkt 7 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego, świadczonych na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym;

Ponadto stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 8 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze usług świadczonych na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym.

Co więcej na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 18 ustawy stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do dostaw towarów służących zaopatrzeniu środków transportu lotniczego używanych przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym.

Poza tym, stosownie do art. 83 ust. 1f ustawy, przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, o których mowa w ust. 1 pkt 5-8, 13, 16 i 18, rozumie się również przewoźników lotniczych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju:

Jednocześnie, stosownie do art. 83 ust. 2 ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0% podlegają czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-18 i 20-22, w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Zatem usługi, które stanowią usługi w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego bądź stanowią usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz inne o podobnym charakterze, stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%. Na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 18 ustawy stawce podatku w wysokości 0% podlega również dostawa towarów służących zaopatrzeniu środków transportu lotniczego używanych przez przewoźników lotniczych. Warunkiem jest, aby odbiorcą przedmiotowych usług czy towarów był przewoźnik lotniczy wykonujący głównie przewozy w transporcie międzynarodowym, co wynikać powinno z prowadzonej przez podatnika dokumentacji, o której mowa w ust. 2 artykułu 83 ustawy, niezbędnej dla zastosowania preferencyjnej stawki podatku.

Należy wskazać, że warunki oraz zasady stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do czynności wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 18 ustawy są bezpośrednią konsekwencją obowiązujących przepisów prawa wspólnotowego. Przepis ten stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisów art. 148 pkt e-g Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z 2006 r. Nr 347/1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Stosownie do art. 148 Dyrektywy, dotyczącego zwolnień związanych z transportem międzynarodowym, Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

(...)

Tak określony zakres zwolnień przewidziany w Dyrektywie nakazuje analogicznie rozumieć pojęcie "dostawy towarów służących zaopatrzeniu środków transportu lotniczego używanych przez przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym", przy zachowaniu pozostałych warunków wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług. To, czy dostawa służy zaopatrzeniu środków transportu lotniczego, należy zawsze rozpatrywać indywidualnie, mając na uwadze charakter wykonywanych przez przewoźnika usług.

W przedstawionej sprawie Wnioskodawca jest podatnikiem świadczącym usługi związane z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz inne usługi o podobnym charakterze (usługi handlingowe) na lotniskach w Polsce. Klienci Wnioskodawcy mają siedzibę poza Rzeczpospolitą Polską (zarówno w państwach Unii Europejskiej jak i innych państwach). Posiadają w Polsce stałe prowadzenia działalności gospodarczej (oddział), a usługi świadczone są dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Usługi świadczone są dla Klientów, którzy są uprawnieni do wykonywania przewozów lotniczych w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa swojej siedziby (koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego) lub są wpisane na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa ich siedziby. Wnioskodawca świadczy na rzecz tych Klientów usługi handlingowe, w tym w szczególności:

Usługi świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę (Grupa 1):

* CARGO HANDLING - OBSŁUGA TRUCKÓW/SAMOLOTÓW (zabezpieczenie ładunków: liny, deski, palety, budowanie palet, itp.),

* HANDLING MAGAZYNOWY - dotyczący przesyłek przywożonych i wywożonych samolotami (kontrola bezpieczeństwa, wyładunek, składowanie, załadunek, transport: przewóz do magazynu, do weterynarza, konwojowanie, zwroty przesyłek nieodebranych, niszczenie przesyłek nieodebranych),

* HANDLING PASAŻERSKI - podstawienie agregatów, schodów, wypychanie samolotu, ciąganie samolotu, serwis toaletowy i wodny samolotów, itp.).

Usługi refakturowane - kupowane przez Wnioskodawcę i odsprzedawane Klientom (Grupa 2):

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla usług z Grupy 1 oraz z Grupy 2 świadczonych na rzecz Klientów Zagranicznych.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że opisane przez Wnioskodawcę usługi handlingowe świadczone bezpośrednio przez Wnioskodawcę należące do Grupy 1 stanowią usługi, które korzystają ze stawki podatku VAT 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przedmiotowe usługi należy zaliczyć do usług związanych z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze usług. Jednocześnie - jak wskazano - są one świadczone na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących przewozy w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa swojej siedziby (koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego) lub wpisanych na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa ich siedziby.

Zatem skoro Wnioskodawca prowadzi dokumentację, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy, jest uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla świadczonych na rzecz Klientów Zagranicznych usług z Grupy 1.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% dla usług z Grupy 1 uznaje się za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do stawki podatku dla świadczeń wymienionych w Grupie 2 należy wskazać, że jedynie usługi wskazane pkt 1-7, 9-10 kupowane przez Wnioskodawcę i odsprzedawane Klientom stanowią usługi, które korzystają ze stawki podatku VAT 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 7 lub 8 ustawy. Jedynie usługi wskazane pkt 1-7, 9-10 Grupy 2 należy zaliczyć do usług w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego bądź związanych z obsługą startu, lądowania, parkowania, obsługą pasażerów i ładunków oraz innych o podobnym charakterze usług. Jednocześnie - jak wskazano - są one świadczone na rzecz przewoźników lotniczych wykonujących przewozy w transporcie międzynarodowym na podstawie odpowiedniego aktu właściwego organu państwa swojej siedziby (koncesji lub certyfikatu przewoźnika lotniczego) lub wpisanych na listę przewoźników lotniczych wykonujących głównie przewozy w transporcie międzynarodowym ogłoszoną przez właściwy organ państwa ich siedziby.

Zatem skoro Wnioskodawca prowadzi dokumentację, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy, jest uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla świadczonych na rzecz Klientów Zagranicznych usług wskazanych w pkt 1-7, 9-10 Grupy 2.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% dla usług wskazanych w pkt 1-7, 9-10 Grupy 2 uznaje się za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących stawki podatku w wysokości 0% dla odsprzedaży na rzecz Klientów Zagranicznych świadczenia wymienionego w pkt 8 Grupy 2, tj. nabywanych od innych podmiotów i dostarczanych na pokład samolotu kwiatów, prasy, wody, kocy itp. wskazać należy, że mamy tu do czynienia z dostawą towarów a nie świadczeniem usług. Wnioskodawca dokonując dostawy towaru wcześniej nabytego będzie kolejnym dostawcą tego samego towaru w postaci kwiatów, prasy, wody, kocy itp.

Wyżej wymieniony przepis art. 148 pkt e Dyrektywy oraz odpowiadający temu przepisowi art. 83 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia, co prawda, z opodatkowania m.in. dostawy towarów w celu zaopatrzenia ogólnego statków powietrznych (środków transportu lotniczego), nie oznacza to jednak, że wszelkiego rodzaju dobra stanowiące zaopatrzenie statków powietrznych wypełniają dyspozycję tegoż przepisu. Przez zaopatrzenie ogólne należy rozumieć takie towary, których nabycie konieczne jest dla prawidłowego funkcjonowania statku powietrznego. Natomiast przeznaczeniem wskazanych we wniosku towarów - kwiatów, prasy, wody, koców, itp. jest zaspokojenie potrzeb pasażerów oraz załogi. Wobec tego towary te same w sobie nie mają żadnego związku z prawidłowym funkcjonowaniem statku powietrznego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa przez Wnioskodawcę kwiatów, prasy, wody, koców, itp. (odsprzedaż na rzecz Klientów Zagranicznych świadczenia wymienionego w pkt 8 Grupy 2) przeznaczonych do użytkowania przez pasażerów i załogę, nie spełnia definicji dostawy towarów służących zaopatrzeniu środków transportu lotniczego. Zatem nie może korzystać z obniżonej 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 83 ust. 1 pkt 18 ustawy. W konsekwencji należy zastosować dla ich dostawy stawki właściwe dla danego towaru, tj. odpowiednio dla kwiatów, prasy, wody, koców, itp.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% dla świadczenia wymienionego w pkt 8 Grupy 2 uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.