IPPP3/4512-1/15-4/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) - uzupełnionym w dniu 5 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 lutego 2015 r. - o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla produktu o nazwie "G." -... jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku dla produktu o nazwie "G.". Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dniu 5 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/4512-1/15-2/KT z dnia 18 lutego 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 lutego 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - spółka z siedzibą w Niemczech - jest czynnym podatnikiem VAT-EU, producentem suplementów diety i środków dietetycznych pod markami: X. i Y. Wnioskodawca rozpoczyna produkcję środka dietetycznego w postaci napoju bezalkoholowego, niegazowanego, zawierającego sok owocowy z czarnego bzu, o udziale masowym 47%, o nazwie handlowej: Y. G.... (dalej w skrócie "G.").

Wnioskodawca zamierza wprowadzić ww. produkt do obrotu na obszarze RP (UE). "G." jest produkowany na zasadzie kontraktowej w austriackiej firmie V. GmbH, ale za markę, jakość i dystrybucję odpowiada O. Produkt gotowy będzie dystrybuowany w Polsce pod marką "Y." przez hurtownie farmaceutyczne. Końcowym odbiorcą będą klienci aptek.

"G." jest napojem zawierającym skoncentrowany sok i wyciąg z czarnego bzu, przeznaczonym do postępowania dietetycznego, w stanach przeziębienia lub grypy, w celu złagodzenia objawów i przebiegu choroby, do stosowania również w celach profilaktycznych, dla wzmocnienia odporności w okresach częstych zachorowań. Produkt uzyskał pozytywną opinię Instytutu, jako środek dietetyczny. "G." przeznaczony jest do bezpośredniego spożycia, w odmierzonych dawkach (10 ml), dla dzieci powyżej 3 roku życia oraz osób dorosłych. Opakowanie jednostkowe do sprzedaży detalicznej zawiera 150 ml produktu netto, co stanowi 15 porcji po 10 ml.

Produkt nie zawiera sztucznych barwników, substancji aromatyzujących czy słodzących, laktozy ani glutenu, alkoholu ani słodu.

W skład wagowy produktu (procent masy produktu gotowego), wchodzą:

* woda 49%,

* sacharoza 34%,

* skoncentrowany wyciąg z owoców czarnego bzu 9,39%,

* standaryzowany ekstrakt z owocu czarnego bzu 6,67%,

* witamina C (kwas L-askorbinowy) 0,34%,

* substancja konserwująca: sorbinian potasu 0,09%.

"G." zawiera jako substancje aktywne dwa rodzaje ekstraktów (półproduktów) uzyskanych ze skoncentrowanego soku owoców czarnego bzu, wytworzone przez dwóch różnych dostawców:

Zgodnie z dokumentacją jakościową producenta produktu gotowego firmy V. GmbH, autoryzowaną przez K. (dział zapewnienia jakości), poniższe wyliczenia dotyczą zagęszczonego soku wyprodukowanego przez firmę N. srl.: masa koncentratu (zagęszczonego soku) w końcowym preparacie wynosi 9,386g/100g, co odpowiada 46,920 mg/100g soku naturalnego (100%).

Stopień zagęszczenia soku to 5:1 (oznacza to, że 1 cz. wagową ekstraktu uzyskano średnio z 5 cz. wagowych naturalnego soku owocowego). Udział masowy (wagowy) odtworzonej zawartości soku owocowego produktu gotowego obliczany jest w dokumentacji producenta następująco:

* 5 x 9,39% = 46,95% (ok. 47%)

* gdzie: 5 - oznacza stopień zagęszczenia ekstraktu; 9,39% - oznacza zawartość procentową (wagową) ekstraktu soku w końcowym produkcie.

Zgodnie z powyższym wyliczeniem produkt końcowy zawiera około 47% odtworzonego soku z czarnego bzu.

Produkt uzyskał opinię Ośrodka Klasyfikacji Urzędu Statystycznego w Łodzi (z dnia 28 stycznia 2014 r.), który zaklasyfikował go do grupowania: PKWIU 11.07.19.0 "Pozostałe napoje bezalkoholowe".

W uzupełnieniu do wniosku Spółka poinformowała ponadto, że:

Produkt ma postać napoju bezalkoholowego, niegazowanego zawierającego sok owocowy z czarnego bzu, o udziale masowym 47%. Dane podawane przez producenta dotyczące zagęszczonego soku wyprodukowanego są następujące: masa koncentratu (zagęszczonego soku) w końcowym preparacie wynosi 9,386g/100g, co odpowiada 46,920g/100g soku naturalnego (100%). Zgodnie z wyliczeniem producenta, produkt końcowy zawiera 47% odtworzonego soku z czarnego bzu. Udział masowy (wagowy) odtworzonej zawartości soku owocowego produktu gotowego obliczany jest w dokumentacji producenta następująco: 5 x 9,39% = 46,95% (ok. 47%), gdzie: 5 - oznacza stopień zagęszczenia ekstraktu; 9,39% - oznacza zawartość procentową (wagową) ekstraktu soku w końcowym produkcie.

Jak widać, do wytworzenia napoju "G." zastosowano zagęszczony koncentrat czarnego bzu, poprzez odtworzenie udziału wody usuniętej w procesie produkcji ekstraktu. Zgodnie z Komunikatem Dyrektora Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 1 sierpnia 2002 r. w sprawie interpretacji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) i Klasyfikacji Wyrobów i Usług (KWiU) w zakresie grupowania niektórych wyrobów (Dz. Urz. GUS Nr 8, poz. 48): "Dodatek wody do standardowego soku owocowego lub warzywnego albo dodatek do soku skoncentrowanego większej ilości wody niż to jest konieczne do odtworzenia naturalnego soku powoduje rozcieńczenie produktów, które posiadają wtedy charakter napojów."

W podobny sposób wypowiedziano się w Interpretacji nr IPPP2/443-528/14-4/BH.

Procent wagowy zawartości ekstraktu soku (półproduktu) w produkt końcowy wynosi 9,39%, po odtworzeniu z 47% soku. Tym samym, udział masowy soku powinien być traktowany jako powyżej 20%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż produktu "G." powinna być opodatkowana na terenie RP stawką 5% VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, co do zasady, sprzedaż towarów w RP jest objęta stawką podstawową VAT (23%), poza wyjątkami wyraźnie wskazanymi w przepisach. W załączniku nr 10 do ustawy o VAT, w którym zawarto listę towarów i usług objętych stawką 5% VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2a tejże ustawy, w pozycji 31 wskazanego załącznika, oznaczonej ex 11.07.19.0, wymienione zostały: "Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

Zdaniem Wnioskodawcy, napój "G." powinien być objęty stawką obniżoną 5%, która ma zastosowanie do produktów wymienionych w poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, ponieważ należy do wskazanego grupowania PKWiU "Pozostałe napoje bezalkoholowe" i jednocześnie spełnia warunki określone w opisie w punkcie 1: "udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo warzywnego, wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego". Warunki opisane w punktach 1 i 2 są rozpatrywane odrębnie, spełnienie przesłanek przynajmniej jednego z powyższych punktów uzasadnia zastosowanie stawki obniżonej.

Zgodnie ze statystyczną opinią klasyfikacyjną produkt został przypisany do PKWiU 11.07.19.0, co wypełnia przesłankę zawartą w załączniku 10 do ustawy o VAT. Procent wagowy zawartości ekstraktu soku (półproduktu) w produkt końcowy wynosi 9,39%, po odtworzeniu 47%.

Wyliczenie dotyczące zawartości zagęszczonego soku po jego odtworzeniu zostało dokonane na podstawie analogicznej do wyliczenia zawartego w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-750/13/KO), ze względu na wysokie podobieństwo do przedmiotowej sprawy.

Spełnione zostały również przesłanki dot. terminu "sok owocowy" zgodnie z ustawą z dnia 15 grudnia 2000 r. o jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych (Dz. U. z 2001 r. Nr 5, poz. 44 z późn. zm.) oraz Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 30 września 2003 r. w sprawie szczegółowych wymagań w zakresie jakości handlowej soków i nektarów owocowych. Udział masowy soku owocowego, o którym mowa w poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, w składzie danego produktu należy oceniać z uwzględnieniem stopnia zagęszczenia wykorzystywanego półproduktu - koncentratu soku owocowego.

Produkt zawiera w składzie substancję konserwującą sorbinian potasu (0,1%). Spełnione zostały przesłanki dot. utrwalania termicznego lub konserwantami chemicznymi, zgodnie z komunikatem Dyrektora Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 1 sierpnia 2002 r. w sprawie interpretacji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) i Klasyfikacji Wyrobów i Usług (KWiU) w zakresie grupowania niektórych wyrobów (Dz. Urz. GUS Nr 8, poz. 48). W komunikacie tym napoje bezalkoholowe owocowe pitne (PKWiU 1997: 15.92.12-50) zostały opisane przy użyciu warunku: "produkty te mogą być utrwalane termicznie lub konserwantami chemicznymi zgodnie z wykazem substancji dodatkowych dozwolonych przez polskie prawo". Zgodnie z kluczami przejścia klasyfikacji statystycznych, napoje owocowe oznaczone kodem 15.92.12-50 są na gruncie PKWiU z 2008 r. oznaczone kodem: 11.07.19.0. Powyższa definicja napojów bezalkoholowych owocowych odpowiada więc poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

Do wytworzenia napoju "G." zastosowano zagęszczony koncentrat czarnego bzu, poprzez odtworzenie udziału wody usuniętej w procesie produkcji ekstraktu. Zgodnie z ww. Komunikatem: "Dodatek wody do standardowego soku owocowego lub warzywnego albo dodatek do soku skoncentrowanego większej ilości wody, niż to jest konieczne do odtworzenia naturalnego soku, powoduje rozcieńczenie produktów, które posiadają wtedy charakter napojów".

Produkt zawiera w składzie kwas L-askorbinowy (wit. C) 0,34% jako przeciwutleniacz. Zgodnie z komunikatem Dyrektora GUS spełnia to przesłanki dot. zachowania właściwych "cech chemicznych, mikrobiologicznych i organoleptycznych produktu, z ewentualnym dodatkiem środków słodzących lub kwasu cytrynowego oraz kwasu L-askorbinowego (w ilości niezbędnej do uzyskania efektu przeciwutleniającego)".

Podsumowanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, napój "G." na odporność, produkt gotowy, pozyskany z ekstraktu czarnego bzu o zawartości 9,39% skoncentrowanego soku owocowego, poprzez odtworzenie w procesie produkcji przez dodanie wody w stosunku 5:1, zawiera 47% odtworzonej zawartości soku.

Jednocześnie napój "G." na odporność mieści się w grupowaniu 11.07.19.0 PKWiU z 2008 r. (na podstawie opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi), co łącznie spełnia przesłanki zastosowania stawki 5% VAT, wskazane w poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2).

Jednocześnie, na podstawie art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem suplementów diety i środków dietetycznych. Jednym ze środków dietetycznych produkowanych i dystrybuowanych przez Wnioskodawcę na terytorium kraju będzie produkt w postaci napoju bezalkoholowego, niegazowanego, zawierającego sok owocowy z czarnego bzu o udziale masowym 47%, o nazwie handlowej: Y. G.... (dalej w skrócie "G.").

Wnioskodawca wskazał przy tym, że udział masowy (wagowy) odtworzonej zawartości soku owocowego produktu gotowego obliczany jest przez producenta następująco: 5 x 9,39% = 46,95% (ok. 47%), gdzie: 5 - oznacza stopień zagęszczenia ekstraktu; 9,39% - oznacza zawartość procentową (wagową) ekstraktu soku w końcowym produkcie. Zgodnie z tym wyliczeniem produkt końcowy zawiera około 47% odtworzonego soku z czarnego bzu. Tym samym, udział masowy soku powinien być traktowany jako powyżej 20%.

Produkt uzyskał opinię Ośrodka Klasyfikacji Urzędu Statystycznego w Łodzi (z dnia 28 stycznia 2014 r.), który zaklasyfikował go do grupowania: PKWIU 11.07.19.0 "Pozostałe napoje bezalkoholowe".

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 5% dla dostawy ww. produktu.

Co do zasady stawka podatku VAT wynosi 23%, jednak ustawodawca na niektóre towary i usługi przewidział stawki obniżone lub też zwolnienie od podatku. W załączniku nr 10 do ustawy zostały wymienione towary, dla których stawka podatku VAT wynosi 5%. Możliwość zastosowania stawki obniżonej uzależniona jest w głównej mierze od symbolu PKWiU pod jakim dany towar został sklasyfikowany.

Dla celów podatku od towarów i usług klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązującą od dnia 1 stycznia 2011 r., jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W załączniku nr 10 do ustawy, zawierającym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, pod poz. 31 zostały wymienione towary sklasyfikowane pod numerem PKWiU ex. 11.07.19.0, tj.: pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

Przy czym "ex" oznacza, że ww. stawka dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Z powołanych przepisów wynika, że stawka podatku VAT w wysokości 5% ma zastosowanie m.in. do produktu będącego napojem bezalkoholowym pod warunkiem, że udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego tego produktu oraz że produkt ten mieści się w grupowaniu PKWiU oznaczonym symbolem 11.07.19.0. W przypadku, gdy spełnione są powyższe warunki, do dostawy takiego produktu można stosować stawkę podatku w wysokości 5%.

Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku, przedmiotem sprzedaży będzie "środek dietetyczny w postaci napoju bezalkoholowego, niegazowanego, zawierającego sok owocowy z czarnego bzu o udziale masowym 47%", co oznacza, że udział masowy soku owocowego z czarnego bzu w tym napoju wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego produktu. Ponadto, napój "G." mieści się w grupowaniu PKWiU 11.07.19.0 - "Pozostałe napoje bezalkoholowe". Spełnione więc będą warunki wymagane do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 5% dla sprzedaży tego produktu.

Zatem, w przedstawionej sprawie Wnioskodawca będzie miał prawo stosować stawkę podatku VAT w wysokości 5% do sprzedaży opisanego produktu "G.", na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 31 załącznika nr 10 do ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Trzeba przy tym zauważyć, że ustawodawca we wskazanym przepisie uzależnił możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku do dostawy napojów bezalkoholowych niegazowanych zawierających sok owocowy, warzywny lub owocowo-warzywny, od wielkości udziału masowego soku w składzie surowcowym takiego napoju. Jednocześnie, regulacje dotyczące podatku od towarów i usług nie powołują definicji soku, jak też nie rozstrzygają kwestii sposobu uzyskania przez wytwórcę napoju odpowiedniego poziomu soku w tym napoju. Problem ten jest kwestią w zakresie technologii i receptury napoju, wykraczającą poza uprawnienia organu wydającego interpretację indywidualną wynikające z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie może być więc przedmiotem oceny przez tut. Organ.

Ponadto, wydana interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę sprzedawanego towaru do odpowiedniego grupowania PKWiU, ponieważ Organ podatkowy nie jest właściwy do dokonywania klasyfikacji statystycznej towarów bądź usług, ani do oceny poprawności tej klasyfikacji. Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. W związku z tym, niniejszą interpretację wydano w oparciu o klasyfikację przedstawioną przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.