IPPP3-443-967/09-2/JF - Uproszczone rozliczanie podatku przez kwartalne składanie deklaracji VAT a prawo do odliczenia podatku.
Pismo z dnia 15 stycznia 2010 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPP3-443-967/09-2/JF Uproszczone rozliczanie podatku przez kwartalne składanie deklaracji VAT a prawo do odliczenia podatku.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2009 r. (data wpływu 2 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 2 listopada 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Spółka jest jednym z największych w Polsce producentem soków oraz napojów z owoców i warzyw, o ugruntowanej pozycji rynkowej, wynikającej z wysokiej jakości produkowanych wyrobów oraz bardzo silnej rozpoznawalności marki.
Spółka, jako podatnik VAT, dokonuje miesięcznych rozliczeń tego podatku, składając za każdy miesiąc deklarację VAT-7. Jednak korzystając z możliwości przewidzianych w ustawie o VAT w zakresie uproszczonego rozliczania podatku Spółka zamierza składać kwartalne deklaracje VAT, zgodnie z art. 99 ust. 3 ustawy o VAT. Ponadto, Spółka rozważa dokonywanie wpłat zaliczek na podatek zgodnie z art. 103 ust. 2f ustawy o VAT, tj. w wysokości faktycznego rozliczenia VAT za miesiąc, za który wpłacana jest zaliczka.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy w przypadku rozpoczęcia składania deklaracji podatkowych za okresy kwartalne na podstawie art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, okresami rozliczeniowymi, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 oraz w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT będą okresy kwartalne, z zastrzeżeniem opisanym w pytaniu 2.
Czy w przypadku wyboru przez Spółkę składania deklaracji kwartalnych, o których mowa w art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT w związku ze zdarzeniami określonym w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 ustawy o VAT w rozliczeniu za:
pierwszy kwartał, od którego stosowane jest rozliczenie kwartalne, jeżeli prawo do odliczenia VAT powstało w dwóch miesiącach bezpośrednio poprzedzających ten kwartał, pod warunkiem, iż w miesiącach tych Spółka nie odliczyła VAT,
drugi kwartał, od którego stosowane jest rozliczenie kwartalne, jeżeli prawo do odliczenia VAT powstało w pierwszym kwartale, od którego stosowane jest kwartalne rozliczenie VAT albo w miesiącu bezpośrednio poprzedzającym pierwszy kwartał, pod warunkiem, iż w okresach tych Spółka nie odliczyła VAT.
Czy w przypadku, gdy zaliczki na poczet podatku, o których mowa w art. 103 ust. 2 ustawy o VAT, ustalane są na podstawie art. 103 ust. 2f ustawy o VAT (to znaczy w wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc), kwota VAT naliczonego podlegająca odliczeniu za dany kwartał może być uwzględniona przy obliczeniu faktycznej kwoty rozliczenia za każdy z miesięcy tego kwartału, tj. pierwszy, drugi albo trzeci miesiąc kwartału będącego okresem rozliczeniowym.
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1)
W przypadku rozpoczęcia składania deklaracji podatkowych za okresy kwartalne na podstawie art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, okresami rozliczeniowymi, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 oraz w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT będą okresy kwartalne, z zastrzeżeniem opisanym w punkcie 2.
Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:
w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18;
w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca;
w przypadkach, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 5 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a;
w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33b;
w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności;
w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 - nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu;
w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze, z zastrzeżeniem art. 33a;
w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.
Natomiast jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Należy podkreślić, iż z całokształtu przepisów ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż okresem rozliczeniowym jest okres, za jaki składana jest deklaracja VAT. Wskazują na to m.in. regulacje zawarte w art. 23 ust. 14, art. 29 ust. 4a, art. 33a ust. 6, 41 ust. 6, lub 99 ust. 7a ustawy o VAT, które wprost odwołują się do "deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy" lub do "okresu rozliczeniowego, za który składana jest deklaracja podatkowa".
W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w przypadku wyboru przez Spółkę składania deklaracji kwartalnych okresem, o którym mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 oraz w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT będzie okres kwartalny.
Również w sytuacji, gdy Spółka będzie obliczać zaliczki na poczet zobowiązania podatkowego według wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc, dla celów rozliczenia podatku VAT okresem rozliczeniowym, o którym mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 oraz 86 ust. 11 ustawy o VAT będzie okres kwartalny.
Ad. 2)
Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wyboru dokonywania rozliczeń za okresy kwartalne na podstawie art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT w związku ze zdarzeniami określonym w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 ustawy o VAT w rozliczeniu za:
pierwszy kwartał, od którego stosowane jest rozliczenie kwartalne, jeżeli prawo do odliczenia VAT powstało w dwóch miesiącach bezpośrednio poprzedzających ten kwartał, pod warunkiem, iż w miesiącach tych Spółka nie odliczyła VAT;
drugi kwartał, od którego stosowane jest rozliczenie kwartalne, jeżeli prawo do odliczenia VAT powstało w pierwszym kwartale, od którego stosowane jest kwartalne rozliczenie VAT albo w miesiącu bezpośrednio poprzedzającym pierwszy kwartał, pod warunkiem, iż w okresach tych Spółka nie odliczyła VAT.
Dla zobrazowania powyższego Spółka pragnie przedstawić przykład sposobu ujęcia VAT naliczonego przy obliczaniu zaliczek w wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc.
Przykład ten zakłada, iż:
Spółka rozpocznie kwartalne rozliczanie VAT począwszy od pierwszego kwartału 2010 r.,
Spółka zamierza wpłacać zaliczki w wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc począwszy od drugiego kwartału 2010 r.,
w miesiącu, za który wyliczana jest kwota zaliczki, powstał obowiązek podatkowy (wykazana została podstawa opodatkowania oraz VAT należny) z tytułu wykonywanych przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT,
Spółka dokonuje obliczenia zaliczki na podatek za drugi miesiąc drugiego kwartału, od którego rozpoczęła kwartalne rozliczenia VAT, tj. za maj 2010 r.
Obliczając zaliczkę na podatek w wysokości faktycznego rozliczenia za maj 2010 r., Spółka może uwzględnić podatek naliczony powstały w związku ze zdarzeniami określonymi w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 ustawy o VAT zaistniałymi:
w maju 2010 r.
w kwietniu 2010 r. - jeżeli podatek naliczony nie został uwzględniony przez Spółkę przy obliczeniu zaliczki na podatek za ten kwiecień 2010 r.,
w pierwszym kwartale 2010 r. - jeżeli podatek naliczony nie został uwzględniony przez Spółkę w rozliczeniu podatku VAT za pierwszy kwartał 2010 r. ani przy obliczeniu zaliczki za kwiecień 2010 r.,
w grudniu 2009 r. - jeżeli podatek naliczony nie został uwzględniony przez Spółkę w rozliczeniu podatku VAT za grudzień 2009 r., pierwszy kwartał 2010 r. ani przy obliczeniu zaliczki za kwiecień 2010 r.
Ad. 3)
W przypadku, gdy zaliczki na poczet podatku, o których mowa w art. 103 ust. 2 ustawy o VAT, ustalane są na podstawie art. 103 ust. 2f ustawy o VAT (to znaczy w wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc), kwota VAT naliczonego podlegająca odliczeniu za dany kwartał może być uwzględniona przy obliczeniu faktycznej kwoty rozliczenia za każdy z miesięcy tego kwartału, tj. pierwszy, drugi albo trzeci miesiąc kwartału będącego okresem rozliczeniowym.
Zdaniem Spółki, w przypadku obliczania zaliczek na podatek w wysokości faktycznego rozliczenia, uwzględnienie podatku naliczonego w rozliczeniu VAT za dany kwartał może nastąpić w miesiącu faktycznego zaistnienia zdarzeń, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 ustawy o VAT albo w miesiącach danego kwartału, następujących po miesiącu, w którym miały miejsce ww. zdarzenia.
Dla zobrazowania powyższego, poniżej zaprezentowany został przykład dopuszczalnego, zdaniem Spółki, na gruncie ustawy o VAT, ujęcia VAT naliczonego w obrębie kwartału:
Przykład ten zakłada, iż:
Spółka będzie składać kwartalne deklaracje VAT począwszy od pierwszego kwartału 2010 r.,
W drugim kwartale 2010 r. Spółka rozpocznie obliczanie zaliczek na podatek w wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc,
W kwietniu 2010 r. Spółka otrzyma fakturę VAT z tytułu nabycia towarów wykorzystanych przy wykonywaniu czynności opodatkowanych.
W tak opisanym przykładzie Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie towarów w jednym z następujących okresów:
w rozliczeniu VAT za drugi kwartał 2010 r., poprzez uwzględnienie podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury: w faktycznym rozliczeniu zaliczki za kwiecień 2010 r. albo w faktycznym rozliczeniu zaliczki za maj 2010 r., albo w ostatecznym rozliczeniu drugiego kwartału 2010 r.;
w rozliczeniu VAT za trzeci kwartał 2010 r., poprzez uwzględnienie podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury: w faktycznym rozliczeniu zaliczki za lipiec 2010 r. albo w faktycznym rozliczeniu zaliczki za sierpień 2010 r., albo w ostatecznym rozliczeniu trzeciego kwartału 2010 r.;
w rozliczeniu VAT za czwarty kwartał 2010 r., poprzez uwzględnienie podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury: w faktycznym rozliczeniu zaliczki za październik 2010 r. albo w faktycznym rozliczeniu zaliczki za listopad 2010 r., albo w ostatecznym rozliczeniu czwartego kwartału 2010 r.
Należy podkreślić, iż w przypadku kwartalnego rozliczania VAT w formie wpłaty zaliczek na podatek w wysokości faktycznego rozliczenia za pierwsze dwa miesiące kwartału, Spółka może dokonywać odliczenia VAT w obrębie danego kwartału, w dowolnie wybranym miesiącu. Przy czym raz odliczony podatek nie uprawnia do dokonywania odliczeń z tego samego tytułu w następnych okresach.
Podsumowując, w odniesieniu do zadanych przez Spółkę pytań należy uznać, iż:
w przypadku rozpoczęcia składania deklaracji podatkowych za okresy kwartalne na podstawie art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, okresami, o których mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 oraz w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT będą okresy kwartalne, z zastrzeżeniem wskazanym w pkt 2;
w przypadku wyboru przez Spółkę składania deklaracji kwartalnych, o których mowa w art. 99 ust. 3 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT w związku ze zdarzeniami określonym w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 ustawy o VAT w rozliczeniu za:
pierwszy kwartał, od którego stosowane jest rozliczenie kwartalne, jeżeli prawo do odliczenia VAT powstało w dwóch miesiącach bezpośrednio poprzedzających ten kwartał, pod warunkiem, iż w miesiącach tych Spółka nie odliczyła VAT,
drugi kwartał, od którego stosowane jest rozliczenie kwartalne, jeżeli prawo do odliczenia VAT powstało w pierwszym kwartale, od którego stosowane jest kwartalne rozliczenie VAT albo w miesiącu bezpośrednio poprzedzającym pierwszy kwartał, pod warunkiem, iż w okresach tych Spółka nie odliczyła VAT;
w przypadku, gdy zaliczki na poczet podatku, o których mowa w art. 103 ust. 2 ustawy o VAT, ustalane są na podstawie art. 103 ust. 2f ustawy o VAT (tzn. w wysokości faktycznego rozliczenia za dany miesiąc), kwota VAT naliczonego podlegająca odliczeniu za dany kwartał może być uwzględniona przy obliczeniu faktycznej kwoty rozliczenia za każdy z miesięcy tego kwartału, tj. pierwszy, drugi albo trzeci miesiąc kwartału będącego okresem rozliczeniowym, o którym mowa w art. 86 ust. 10 pkt 1-6 oraz w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. Jeżeli natomiast podatek naliczony nie zostanie rozliczony w okresie kwartalnym, w którym Spółka nabyła prawo do jego odliczenia, wówczas, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, będzie ona mogła odliczyć VAT w dowolnie wybranym miesiącu dwóch kwartałów bezpośrednio następujących po kwartale, w którym prawo to nabyła.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.