IPPP3/443-892/11-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udzielania premii pieniężnych (bonusów) kontrahentom zagranicznym - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udzielania premii pieniężnych (bonusów) kontrahentom zagranicznym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwana dalej "Spółką") dokonuje sprzedaży towarów między innymi na rzecz podmiotów gospodarczych prowadzących działalność poza granicami Polski (dalej "Kontrahenci Zagraniczni"). Kontrahenci Zagraniczni nie mają w Polsce siedziby ani miejsca prowadzenia działalności. W związku ze zrealizowaniem określonego poziomu obrotów Spółka wypłaca Kontrahentom Zagranicznym premie pieniężne (bonusy). Wysokość bonusu jest zazwyczaj zależna od ilości towaru kupionego przez Kontrahenta Zagranicznego (np. jest to procent od obrotu). Ilość towaru, od jakiej przysługuje bonus jest ustalana z Kontrahentami Zagranicznymi corocznie w formie umowy. Ponadto, uzyskanie prawa do bonusu przez Kontrahentów Zagranicznych uzależnione jest od terminowości w ich płatnościach ze Spółką.

Kontrahenci Zagraniczni w związku z nabyciem prawa do bonusu wystawiają na Spółkę różnego rodzaju dokumenty księgowe, najczęściej noty księgowe. O tym, jaki dokument wystawia dany Kontrahent Zagraniczny decyduje prawo wewnętrzne państwa, w którym ma on siedzibę. Po otrzymaniu od Kontrahenta Zagranicznego odpowiedniego dokumentu księgowego Spółka wypłaca Kontrahentowi Zagranicznemu bonus.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy premie pieniężne (bonusy) wypłacane przez Spółkę Kontrahentom Zagranicznym powinny być uznane za wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Kontrahenta Zagranicznego na rzecz Spółki a w konsekwencji czy Spółka powinna wykazać w Polsce import usług.

W opinii Wnioskodawcy premie pieniężne (bonusy) wypłacane Kontrahentom Zagranicznym z tytułu zrealizowania określonego poziomu obrotów, nie stanowią wynagrodzenia za usługę, dlatego Spółka nie ma obowiązku wykazywania w Polsce importu usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Podobne unormowanie zostało zawarte w art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE. Zgodnie z tym przepisem świadczenie usług oznacza każdą transakcję nie stanowiącą dostawy towarów.

Jak była o tym mowa, Spółka wypłaca Kontrahentom Zagranicznym premię pieniężną z tytułu zrealizowania określonego poziomu obrotów. Zdaniem Spółki wypłacany bonus nie jest wynagrodzeniem za usługę wykonaną przez Kontrahenta Zagranicznego na rzecz Spółki. Usługą jest bowiem określone świadczenie. Kontrahent Zagraniczny w zamian za otrzymanie bonusu nie oferuje natomiast żadnego świadczenia wzajemnego. Trzeba bowiem podkreślić, że w umowie łączącej strony jest mowa jedynie o zrealizowaniu określonego poziomu obrotów, dającego prawo do otrzymania w związku z takim zdarzeniem premii pieniężnej (bonusu). Na Kontrahenta Zagranicznego nie jest przy tym nałożone zobowiązanie zrealizowania ustalonego obrotu.

W związku z powyższym, wypłacany Kontrahentowi Zagranicznemu bonus nie powinien być uznany za wynagrodzenie za usługę. Podobne stanowisko wyrażone zostało w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (por. np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 11 maja 2011 r., sygn. I SA/Ol 213/11, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 września 2010 r., sygn. I SA/Po 398/10, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 4 maja 2009 r., sygn. I SA/Bk 131/09; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. I SA/Rz 431/09; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 29 kwietnia 2009 r., sygn. III SA/Gl 1557/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2009 r., sygn. III SA/Wa 3373/03, wyrok WSA w Kielcach z dnia 27 marca 2008 r., sygn. I SA/Ke 100/08, wyroki WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. III SA/Wa 1967/07 z dnia 21 maja 2008 r., sygn. III SA/Wa 408/08 i z dnia 29 maja 2008 r., sygn. III SA/Wa 659/08 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. I SA/Gl 1571/07).

Z tezami orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych zgadza się także Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 26 lutego 2009 r. sygn. I FSK 1067/08 uznał, iż premia od obrotu nie stanowi wynagrodzenia za usługę. Podobne stanowisko zajął NSA w kolejnych wyrokach, np. w wyroku z dnia 5 sierpnia 2010 r., sygn. I FSK 1318/09, z dnia 15 lutego 2011 r., sygn. I FSK 196/10, z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. I FSK 102/10. W wyroku z 14 stycznia NSA stwierdził, że "nie ma żadnych podstaw, aby tylko z uwagi na fakt nie powiązania przez dostawcę z poszczególnymi transakcjami przekazywanej nabywcy nagrody jedynie za osiągniętą wartość zakupów, dopatrywać się u tegoż ostatniego świadczenia usługi na rzecz dostawcy. Z samego tylko określenia przez sprzedawcę tytułu płatności wynagrodzenia (premii) oraz sposobu jego udokumentowania nie można wywodzić, że podmiot je otrzymujący świadczy usługę na rzecz płacącego. Opodatkowaniu jako usługa podlega bowiem określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT zachowanie, nie będące jednocześnie dostawą, którym nie jest samo osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości dostaw towarów od danego sprzedawcy. W tej sytuacji należy powtórzyć tezę wyrażoną w wyroku NSA z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I FSK 998/08, że wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nie odnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności nabycia (dostawy) towarów przez nabywcę, tylko poprzez fakt ich zsumowania, nie stają się jednocześnie jego usługą na rzecz dostawcy."

Również wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej potwierdzają słuszność stanowiska Spółki. Zdaniem ETS usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 23 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jest transakcja gospodarcza, która wymaga istnienia stosunku prawnego między stronami, mającego za przedmiot świadczenia wzajemne (vide: wyrok ETS z dnia 3 marca 1994 r., sygn. C-16/93 w sprawie R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omezetbelasting Leeuwarden).

Spółka chciałaby również zwrócić uwagę również na liczne interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w których organ zajął stanowisko analogiczne do stanowiska Spółki. Należą do nich interpretacje z dnia 21 marca 2011 r. o znaku IPPP1/443-723/09/11-7/S/BS, z dnia 16 marca 2011 r. o znaku IPPP1/443-1773/08/11-7/S/JB/KG, z dnia 21 lutego 2011 r. o znaku IPPP1/443-1216/10-2/BS, z dnia 10 lutego 2011 r. o znaku IPPP1/443-556/08/11-7/S/JL z dnia 31 grudnia 2010 r. o znaku IPPP2/443-905/10-3/MM, z dnia 29 grudnia 2010 r. o znaku IPPP1/443-1025/10-2/ISz, z dnia 19 lutego 2010 r. o znaku IPPP1/443-1245/09-2/lG.

Podsumowując, Spółka uważa, że premia pieniężna płacona na rzecz Kontrahenta Zagranicznego nie jest wynagrodzeniem za usługę. W konsekwencji Spółka nie ma obowiązku wykazywania w Polsce importu usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z 2011 r.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4;

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nie posiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Zgodnie z art. 28b ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Usługa, w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży towarów na rzecz podmiotów gospodarczych prowadzących działalność gospodarczą poza granicami Polski. W związku ze zrealizowaniem określonego poziomu obrotów Spółka wypłaca Kontrahentom Zagranicznym premie pieniężne (bonusy). Wysokość bonusu jest zazwyczaj zależna od ilości towaru kupionego przez Kontrahenta Zagranicznego (np. jest to procent od obrotu). Ilość towaru, od jakiej przysługuje bonus jest ustalana z Kontrahentami Zagranicznymi corocznie w formie umowy. Ponadto, uzyskanie prawa do bonusu przez Kontrahentów Zagranicznych uzależnione jest od terminowości w ich płatnościach ze Spółką. Wnioskodawca udziela swoim kontrahentom zagranicznym premii (bonusów) pieniężnych za ustalone okresy z tytułu osiągnięcia określonego pułapu obrotów przy sprzedaży do kontrahentów swoich towarów. Do wypłaty przez niego kontrahentom zagranicznym premii pieniężnych, bonusów nie jest wymagane aby podejmowali jakiekolwiek dodatkowe działania, nie muszą spełniać dodatkowych warunków, poza osiągnięciem określonego pułapu obrotów w określonym czasie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w opisanym przypadku otrzymane przez kontrahentów premie, bonusy pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych, przez tych kontrahentów zakupów o określonym wolumenie. Tym samym należy uznać, iż w tym przypadku otrzymujący premię nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Skoro w zaistniałej sytuacji nie ma świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, rozważania co do miejsca świadczenia usług są bezprzedmiotowe. W związku z tym, że nie może mieć miejsca import usług, u Wnioskodawcy nie powstaje obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.