IPPP3/443-855/10-4/KT - Możliwość zastosowania stawki 0% podatku VAT przy sprzedaży urządzeń placówkom dyplomatycznym znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2010 r. (data wpływu 3 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% przy sprzedaży urządzeń placówkom dyplomatycznym RP znajdującym się na terytorium państw UE - jest prawidłowe.

W dniu 3 września 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% przy sprzedaży urządzeń placówkom dyplomatycznym Rzeczypospolitej Polskiej znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z siedzibą w W. (Polska) jest podmiotem zajmującym się dystrybucją urządzeń i systemów telewizji przemysłowej (CCTV), kontroli dostępu, sygnalizacji włamania i napadu, a także innych związanych z branżą ochrony. Produkty Wnioskodawcy są sprzedawane przedsiębiorcom mającym swoje siedziby zarówno w Rzeczypospolitej Polskiej jak i poza jej granicami - w Europie, Azji i Afryce. Wnioskodawca rozpatruje możliwość sprzedaży swych produktów placówkom dyplomatycznym (ambasadom) Rzeczypospolitej Polskiej znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy sprzedaży urządzeń placówkom dyplomatycznym Rzeczypospolitej Polskiej (ambasadom), znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej, powinien stosować zerową stawkę podatku od towarów i usług (dalej VAT), przy założeniu spełnienia warunków określonych w § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 24 grudnia 2009 r. (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.).

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż sprzedając swoje urządzenia placówkom dyplomatycznym Rzeczypospolitej Polskiej (ambasadom), znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej, powinien stosować zerową stawkę podatku VAT.

Na podstawie art. 19 ust. 22, art. 28o, art. 41 ust. 16, art. 82 ust. 3, art. 86 ust. 21, art. 92 ust. 1 pkt 3, art. 99 ust. 15, art. 106 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej "uVAT") Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm., dalej Rozporządzenie"). W Rozporządzeniu zastały określone między innymi towary i usługi, dla których obniżeniu ulega stawka podatku VAT do wysokości 0%, oraz warunki stosowania tej stawki (§ 1 ust. 5 Rozporządzenia).

W opinii Wnioskodawcy, w stanie faktycznym, na gruncie którego złożono niniejszy wniosek, będzie należało stosować § 10 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia, stanowiący, iż obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju zagranicznych misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych oraz członków ich personelu, a także innych osób zrównanych z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych.

W kontekście treści przytoczonego przepisu, kluczowym dla odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy jest określenie, czy placówki dyplomatyczne (ambasady) Rzeczypospolitej Polskiej, którym Wnioskodawca zamierza sprzedawać swoje urządzenia, są zagranicznymi misjami dyplomatycznymi. Udzielenie twierdzącej odpowiedzi na tak postawione pytanie pociąga bowiem za sobą obowiązek zastosowania zerowej stawki VAT.

Misją dyplomatyczną jest przedstawicielstwo dyplomatyczne określonego państwa w innym państwie. Taką jednostką, mającą charakter stały, jest ambasada. Poszukując odpowiedzi na pytanie, jak należy zatem rozumieć pojęcie "zagraniczny", trzeba zauważyć, że Rozporządzenie, uVAT ani inne akty normatywne regulujące kwestie fiskalne, nie określają kwestii podziału terytorialnego kraju lub statusu polskich placówek dyplomatycznych. Taka sytuacja nie pozwala na udzielenie odpowiedzi na pytanie postawione w niniejszym wniosku.

W tej sytuacji, w opinii Wnioskodawcy, jedynym rozwiązaniem jest sięgnięcie po inne akty normatywne i przeanalizowanie sformułowania "zagranicznych" w oparciu o nie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. Nr 226, poz. 1944 z późn. zm.) granicą Rzeczypospolitej Polskiej jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica państwowa rozgranicza również przestrzeń powietrzną wody i wnętrze ziemi.

Przydatna jest również ustawa z dnia 27 lipca 2001 r. o służbie zagranicznej (Dz. U. z 2001, nr 128, poz. 1403 z późn. zm., dalej "Ustawa"), która w art. 4 pkt 2 wprowadza definicję placówki zagranicznej jako przedstawicielstwa dyplomatycznego, stałego przedstawicielstwa przy organizacji międzynarodowej, urzędu konsularnego, instytutu polskiego lub innej placówki podległej ministrowi właściwemu do spraw zagranicznych, mającej siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

W dalszej kolejności należy podnieść, że statuty nadane decyzjami Ministra Spraw Zagranicznych ambasadom Rzeczypospolitej na terytorium państw Unii Europejskiej wskazują, iż są to placówki zagraniczne w rozumieniu Ustawy. Na potrzeby niniejszego wniosku Strona wskazuje przykładowo decyzje (choć Wnioskodawca podnosi, iż wszystkie statuty ambasad określają je jako placówki zagraniczne):

Wskazania wymaga, iż Dyrektywa nie przewiduje jakichkolwiek dodatkowych ograniczeń zwolnienia z VAT w razie sprzedaży towarów lub świadczenia usług innym niż rodzime placówkom dyplomatycznym (vide powoływany art. 151 ust. 1 lit. a) Dyrektywy).

Wykładnia § 10 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia nie może zatem nie uwzględniać treści Dyrektywy, która niewątpliwie ma charakter pierwotny wobec implementowanych do polskiego porządku norm prawnych. W razie przyjęcia stanowiska odmiennego niż stanowisko Wnioskodawcy, należy dojść do wniosku, że wobec wybranych tylko misji dyplomatycznych (innych niż polskie), polski przedsiębiorca może stosować zerową stawkę podatku VAT. W pozostałych przypadkach nie może zastosować tej stawki.

Należy zauważyć, iż celem wprowadzenia Dyrektywy jest stosowanie rozwiązań, które ułatwią konkurencję zarówno na poziomie krajowym jak i wspólnotowym oraz doprowadzą w konsekwencji do harmonizacji obciążeń fiskalnych we wszystkich krajach Unii Europejskiej z tytułu VAT. Przyjęcie przez jeden z krajów Unii Europejskiej, bez wyraźnej podstawy w Dyrektywie, że zwolnienie od VAT dotyczy wyłącznie towarów i usług dostarczanych innym niż polskie misje zagraniczne, przy założeniu, że inne kraje implementujące Dyrektywę nie zastosują podobnego ograniczenia, spowoduje wypaczenie sensu wprowadzenia Dyrektywy. Doprowadzi bowiem do sytuacji, w której ambasady polskie na terytorium państw Unii Europejskiej, chcąc kupić produkt od przedsiębiorcy polskiego będą musiały zapłacić za niego więcej (z uwagi na wyższą stawkę VAT), niż ambasady innych państw Unii Europejskiej, a zasada ta nie będzie dotyczyła wszystkich innych krajów Unii Europejskiej. Co więcej, przedsiębiorcy zagraniczni mogliby sprzedawać swoje towary i usługi polskim placówkom dyplomatycznym bez VAT, co stawiałoby polskich dostawców (w tym Wnioskodawcę) w gorszej pozycji konkurencyjnej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 16 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 3% lub 7% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, uwzględniając:

W wykonaniu delegacji ustawowej Minister Finansów w rozdziale 5 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, określił towary i usługi, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług do wysokości 0% oraz warunki stosowania obniżonej stawki.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz:

Zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług warunkuje jednak ust. 2 ww. przepisu rozporządzenia, który stanowi, że przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że podmioty, o których mowa w ust. 1, dla nabywanych towarów lub usług przekażą przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi dokonującemu dostawy towarów lub usługodawcy:

Powyższe wskazuje, że z obniżonej stawki podatku, po spełnieniu ww. warunków, może skorzystać podmiot świadczący usługi na rzecz m.in.: zagranicznych misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju oraz członków ich personelu, a także innych osób zrównanych z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca - spółka z siedzibą w W. - rozpatruje możliwość sprzedaży swych produktów placówkom dyplomatycznym (ambasadom) Rzeczypospolitej Polskiej znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej.

Pytanie Wnioskodawcy odnosi się do możliwości stosowania zerowej stawki podatku od towarów i usług przy sprzedaży urządzeń placówkom dyplomatycznym RP, znajdującym się na terytorium państw Unii Europejskiej, przy założeniu spełnienia warunków określonych w § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 24 grudnia 2009 r.

Kwestie stosunków dyplomatycznych nie wynikają z przepisów prawa podatkowego, a zostały uregulowane w Konwencji Wiedeńskiej o stosunkach dyplomatycznych, sporządzonej w Wiedniu dnia 18 kwietnia 1961 r., zgodnie z którą ustanowienie stosunków dyplomatycznych pomiędzy państwami oraz wysyłanie stałych misji dyplomatycznych następuje za wzajemną zgodą - art. 2 tej Konwencji. Również przyznawanie określonych przywilejów (w tym podatkowych) na zasadzie wzajemności wynika z przepisów tej Konwencji.

Również brak opodatkowania dostaw towarów i świadczenia usług w ramach stosunków dyplomatycznych wynika z porozumień oraz umów międzynarodowych zawieranych przez państwa członkowskie. Obowiązujące w Unii Europejskiej przepisy podatkowe, zgodnie z zapisem art. 151 (1) (a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nakładają na państwa członkowskie obowiązek zwolnienia dostaw towarów i świadczenia usług dokonanych w ramach stosunków dyplomatycznych i konsularnych. W przypadku, gdy towary nie są wysyłane lub transportowane z państwa członkowskiego, w którym ma miejsce dostawa tych towarów, jak również w przypadku świadczenia usług, zwolnienie może zostać przyznane zgodnie z procedurą zwrotu VAT (art. 151 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE).

Implementacja tego przepisu do prawodawstwa polskiego nastąpiła poprzez przyznanie preferencji podatkowych w ramach tych stosunków odrębnie dla podmiotów posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju oraz dla tych z siedzibą w Polsce, co znalazło odzwierciedlenie:

* w § 10 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.),

* w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. w sprawie przypadków i trybu zwrotu podatku od towarów i usług przedstawicielstwom dyplomatycznym, urzędom konsularnym, członkom personelu tych przedstawicielstw i urzędów, a także innym osobom zrównanym z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych (Dz. U. Nr 193, poz. 1618).

Zgodnie z cyt. wyżej przepisem § 10 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju zagranicznych misji dyplomatycznych i urzędów konsularnych oraz członków ich personelu, a także innych osób zrównanych z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych.

Należy jednak zauważyć, iż przyznawanie przywilejów podatkowych w ramach stosunków dyplomatycznych i konsularnych odbywa się na zasadzie wzajemności, co oznacza, iż misjom dyplomatycznym przyznane zostały określone przywileje w innych państwach a ich zakres wynika z zawartych not dyplomatycznych wymienionych pomiędzy państwami. Przywileje te mają zastosowanie w sytuacji, gdy misje dyplomatyczne dokonują zakupów w państwie, w którym mają siedzibę (w formie zwrotów), jak również mogą mieć zastosowanie w sytuacji, gdy placówki te będą dokonywać zakupów w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej niż kraj, w którym mają siedzibę, gdy kraj siedziby potwierdzi w odpowiednim dokumencie prawo do tych przywilejów (w formie zakupu towarów bez podatku), jeżeli przepisy kraju, w którym dokonywane są zakupy, przewidują takie zwolnienia.

Zatem jeżeli państwo siedziby przyznaje takie preferencje dla polskiej misji dyplomatycznej w sytuacji, gdy będzie ona nabywać towary w innym państwie członkowskim, w tym również w Polsce, to należy uznać zakres przyznanych preferencji w ramach stosunków dyplomatycznych i kierując się wykładnią celowościową cyt. przepisu § 10 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. przyjąć, iż ma on również zastosowanie do polskich misji dyplomatycznych posiadających przedstawicielstwo na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Reasumując, odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionej sprawy stwierdzić należy, że przy dostawie towarów placówkom dyplomatycznym Rzeczypospolitej Polskiej znajdującym się na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, po spełnieniu warunków, o których mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r., Spółka będzie miała prawo do zastosowania stawki podatku VAT- 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.