IPPP3/443-854/09-6/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu 2 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.), pismem z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 20 października 2009 r.) oraz pismem z dnia 22 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej oraz sposobu dokumentowania tej czynności, a także w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki przez spółkę osobową na rzecz Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 2 października 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej oraz sposobu dokumentowania tej czynności, a także w zakresie opodatkowania czynności udzielenia pożyczki przez spółkę osobową na rzecz Wnioskodawcy.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.) oraz pismem z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 20 października 2009 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IPPP3/443-854/09-2/KT z dnia 9 października 2009 r., a także pismem z dnia 22 października 2009 r. (data wpływu 26 października 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

B. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) koncentruje swoją działalność na wynajmie powierzchni handlowych znajdujących się w centrum handlowo-usługowym zlokalizowanym w W. (dalej: Nieruchomość).

Spółka aktem notarialnym z dnia 20 grudnia 2006 r. nabyła od C. Sp. z o.o. prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy gruntu zawartej z W. Umowa dzierżawy została zawarta w 1994 r. na 15 lat. Po upływie pierwszego okresu dzierżawy umowa uległa przedłużeniu na dalsze 15 lat, a po upływie tego okresu przekształci się w umowę zawartą na okres nieoznaczony o ile dzierżawca - obecnie Spółka - nie złoży wniosku o nie przedłużenie umowy w określonym w umowie terminie. Na nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy C. Sp. z o.o. wybudowała centrum handlowe. Centrum to zostało otwarte w 1999 r.

W świetle powyższego Spółka posiada prawa wynikające z umowy dzierżawy nieruchomości w tym prawo do zwrotu nakładów (budynków i budowli wzniesionych na dzierżawionej nieruchomości).

Nabycie praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy nieruchomości zostało sfinansowane kredytem bankowym zaciągniętym przez Spółkę oraz pożyczkami od podmiotów z grupy. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (dalej VAT) transakcja kupna tych praw była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego na tej transakcji.

Spółka amortyzowała budynki i budowle (nakłady, do których nabyła prawo klasyfikowane jako budynki i budowle na cudzym gruncie) stosując indywidualną 10% stawkę amortyzacji. Możliwość zastosowania takiej metody amortyzacja została potwierdzona w drodze indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

Obecnie Spółka planuje restrukturyzację swojej działalności. W ramach planowanej restrukturyzacji Spółka zamierza wnieść prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy nieruchomości (w tym prawo do zwrotu nakładów) w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (dalej Spółka Osobowa), zostając jednocześnie komandytariuszem w tej spółce. Drugim wspólnikiem (komplementariuszem) będzie inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce. W przyszłości możliwe jest przystąpienie do Spółki Osobowej nowych wspólników.

W konsekwencji dokonanego wkładu niepieniężnego Spółka Osobowa przejmie prawa i obowiązki Spółki wynikające z będących w mocy umów najmu dotyczących nieruchomości. W zależności od treści zawartych umów najmu powyższe przejęcie będzie dokonywane za zgodą poszczególnych najemców lub bez ich odrębnej zgody. Ze względu na powyższe Spółka przeniesie na Spółkę Osobową wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń ustanowionych na rzecz Spółki (w tym gwarancji bankowych, oświadczeń o poddaniu się egzekucji, kaucji) w celu zabezpieczenia jej ewentualnych roszczeń wynikających z zawartych umów najmu.

W umowie, na podstawie której Spółka nabyła prawa i obowiązku wynikające z umowy dzierżawy nieruchomości zawartej w 2006 r. z C. Sp. z o.o., zostało ustanowione na rzecz C. Sp. z o.o. prawo pierwszeństwa nabycia oraz opcja zakupu przedmiotu umów najmu dotyczących centrum handlowego. W konsekwencji dokonanego wkładu zobowiązanym wobec C. Sp. z o.o. z tytułu prawa pierwszeństwa nabycia oraz opcji zakupu będzie Spółka Osobowa.

Przedmiot wkładu do Spółki Osobowej nie będzie natomiast obejmował następujących składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Spółki:

* firmy (oznaczenia indywidualizującego Spółkę w obrocie gospodarczym),

* zobowiązań wynikających z finansowania kredytami bankowymi nabycia przez Spółkę praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy nieruchomości,

* zobowiązań należności wynikających z finansowania działalności kapitałem obcym (pożyczki od / do podmiotów z grupy),

* zobowiązań / należności wynikających z kontraktu swap zawartego przez Spółkę w celu zabezpieczenia ryzyka stopy procentowej pożyczek/kredytów,

* praw do rachunków bankowych,

* gotówki,

* krótkoterminowych należności od najemców zafakturowanych za okres do dnia wniesienia wkładu oraz należności publicznoprawnych,

* krótkoterminowych zobowiązań względem dostawców oraz zobowiązań publicznoprawnych,

* ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności Spółki.

Wskazać należy, że Spółka zawarła umowy serwisowe niezbędne dla prawidłowego zarządzania Nieruchomością (m.in. umowy z dostawcami mediów, umowy o świadczenie usług porządkowych, konserwacyjnych oraz ochrony mienia). Zamiarem jest, żeby umowy zostały rozwiązane przez Spółkę, a następnie żeby Spółka Osobowa zawiązała nowe umowy. Tam, gdzie nie będzie to możliwe, nastąpi cesja praw i obowiązków wynikających z tych umów. Niemniej, istniejące umowy serwisowe nie zostaną przeniesione na Spółkę Osobową automatycznie - z mocy prawa, a przeniesienie praw i obowiązków Spółki wynikających z tych umów zasadniczo wymagać będzie zgody kontrahentów (wierzycieli tych umów).

Zarówno Spółka jak i Spółka Osobowa są/będą podatnikami VAT czynnymi.

Przedmiot wkładu zostanie wyceniony przez rzeczoznawcę w wartości netto (tzn. bez VAT). W takiej sytuacji należność z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej będzie częściowo uiszczona na rzecz Spółki przez Spółkę Osobową w formie udziału odpowiadającego wartości rynkowej przedmiotu wkładu oszacowanej przez rzeczoznawcę, bez podatku VAT. W pozostałej części kwota stanowiąca równowartość podatku VAT należnego z tytułu transakcji aportu będzie stanowiła zobowiązanie Spółki Osobowej wobec Spółki. Wkład Spółki wykazany w umowie Spółki Osobowej nie będzie zatem obejmował wartości podatku od towarów i usług należnego w związku z dokonanym wkładem niepieniężnym. Kwota podatku VAT zostanie dopłacona przez Spółkę Osobową Spółce.

Spółka wystawi fakturę na kwotę netto odpowiadającą wartości, o którą w związku z wniesieniem nieruchomości powiększy się wkład Spółki w Spółce Osobowej. Faktura potwierdzająca dokonanie aportu będzie wskazywać także kwotę podatku należnego od wartości sprzedaży netto.

Możliwe jest, iż Spółka Osobowa z nadwyżek środków pieniężnych generowanych z działalności gospodarczej będzie udzielała Spółce lub innym podmiotom pożyczek. W zamian za udzielone pożyczki, Spółka Osobowa będzie otrzymywała wynagrodzenie w postaci odsetek.

Spółka Osobowa będzie używać aktywa będące przedmiotem aportu w ramach swojej działalności polegającej m.in. na wynajmie powierzchni handlowych. Spółka Osobowa rozważa również w przyszłości sprzedaż praw i obowiązków wynikających z Umowy Dzierżawy.

Z uwagi na niepewną sytuację rynkową rozważane jest również ewentualne wycofanie przez Spółkę udziału kapitałowego (wkładu) lub tylko jego części wniesionego do Spółki Osobowej. Zwrot nastąpiłby na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych w formie pieniężnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Spółki, wniesienie wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu 22% podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym przedmiotem wkładu do Spółki Osobowej będą prawa i obowiązki wynikające z mowy dzierżawy. Poza wszelką wątpliwością pozostaje - zdaniem Spółki - iż aportowany przedmiot wkładu stanowi świadczenie usług.

Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym dokonanie wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Pogląd, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego stanowi świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, jest powszechnie akceptowany w praktyce organów podatkowych. Stanowisko takie potwierdziło również Ministerstwo Finansów w interpretacji ogólnej z 16 kwietnia 2009 r. (interpretacja ogólna Ministerstwa Finansów "Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wnoszenia wkładów niepieniężnych - aportów" http://www.mf.goy.pl/dokument.php...const=38dzial=1358dd=1700998typ=news).

W interpretacji tej Ministerstwo Finansów wyraziło pogląd, iż "wniesienie aportu do spółki może spełniać przesłanki uznania jej za (...) świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych)". Oczywistym jest, iż wniesienia wkładu w przedmiotowym stanie faktycznym nie można zaklasyfikować jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy do Spółki Osobowej powinno zostać zaklasyfikowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej powinna zostać udokumentowana za pomocą faktury VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Sprzedaż definiowana jest przy tym - zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Za pomocą faktur wewnętrznych dokumentowane są natomiast - zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy o VAT - nieodpłatna dostawa towarów (zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT), nieodpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 2), wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, dostawa towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług.

W przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka dokona wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej. Transakcja ta - zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w odniesieniu do pytania 1 - powinna zostać zakwalifikowana jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż transakcja wniesienia wkładu do Spółki Osobowej powinna - zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT - zostać dokumentowana za pomocą faktury VAT.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, stanowisko takie wyraził:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 1 czerwca 2009 r. (sygn. IPPP1-443-339/09-4/PR),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP1/443-98/09-4/AP).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Osobowej powinna zostać udokumentowana za pomocą faktury VAT.

Ad. 3)

Zdaniem Spółki czynność udzielania pożyczki jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w związku z tym podlega przepisom ustawy o VAT, a jako usługa pośrednictwa finansowego jest zwolniona z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT świadczenie usług na terytorium Polski podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Za świadczenie usług według art. 8 ust. 1 ustawy uważa się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Mając na uwadze przytoczone przepisy należy stwierdzić, iż czynność udzielenia pożyczki spełni definicję usługi zawartą w ustawie o VAT: można bowiem zidentyfikować beneficjenta usługi, jakim jest pożyczkobiorca (w przedstawionej sytuacji Spółka) korzystający z udostępnionego kapitału przez określony czas oraz świadczącego usługę odpłatną (w przedstawionej sytuacji Spółka Osobowej), z tytułu której osiąga korzyść w postaci odsetek od udostępnionego kapitału.

Istotne jest również, że udzielając pożyczki, Spółka Osobowa działa w charakterze podatnika VAT. Zgodnie z art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do ust. 2 powyższego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Zdaniem Spółki, w przypadku, gdy w momencie wykonywania czynności, Spółka Osobowa posiada zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, wówczas występując w charakterze podatnika VAT wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe uregulowania Spółka uważa, iż udzielenie pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą a więc Spółkę Osobowej, w związku z prowadzeniem tej działalności, będzie czynnością objętą uregulowaniami ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę fakt, iż omawiane usługi będą podlegały regulacjom ustawy o VAT, zgodnie z art. 43 ustawy o VAT, będą one zwolnione z podatku jako usługi pośrednictwa finansowego.

W świetle powyższej argumentacji, Spółka stoi na stanowisku, iż czynność udzielenia pożyczki przez Spółkę Osobową będzie podlegała regulacjom ustawy o VAT i jako usługa pośrednictwa finansowego, czynność ta będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, stanowisko takie wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach:

* z dnia 29 kwietnia 2009 r., (sygn. IPPP2/443-170/09-2/AZ),

* z dnia 27 maja 2009 r., (sygn. IPPP3/443-199/09-2/MP),

* z dnia 22 lipca 2009 r., (sygn. IPPP2/443-170/09-2/AZ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie udzielenia odpowiedzi na pytanie Spółki dotyczące podstawy opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego, zawarte w przedmiotowym wniosku, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.