IPPP3/443-83/13-4/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 31 stycznia 2013 r.) - uzupełnionym w dniu 20 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 12 marca 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 marca 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług magazynowania w związku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju - jest prawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług magazynowania w związku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 marca 2013 r., złożonym w dniu 20 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-83/13-2/KT z dnia 12 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka GmbH (dalej zwana Spółką), posiadająca siedzibę działalności w Niemczech, bierze udział w budowie bloku energetycznego w Elektrowni w Polsce. Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec i tam posiada siedzibę. Na terytorium Polski nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności.

W związku z tym przedsięwzięciem związanym z nieruchomością, Spółka zarejestrowała się w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług. W grudniu 2012 dokonała pierwszej czynności podlegającej VAT (wpływ zaliczki) w Polsce wystawiając fakturę VAT z polskim podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT. Przy wystawianiu tych faktur Spółka posługuje się swoim polskim numerem VAT.

Odbiorcami Spółki są polscy kontrahenci. Spółka jednocześnie nabywa m.in. usługi w Polsce związane z ww. nieruchomością, a więc z czynnościami opodatkowanymi na terytorium Polski.

Kilka lat wcześniej, w związku z realizacją innego projektu poza Polską, Spółka nabyła w Polsce tytuł własności do elementów instalacji przemysłowej, które od ponad roku składowane są w Polsce przez firmę R. w ramach usługi magazynowania świadczonej przez firmę R. na rzecz Spółki. Firma R. jest w posiadaniu wiążącej interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2011 r. sygn. IBPP3/443-481/11/PH, według której usługi te są związane z nieruchomością, a więc są opodatkowane w Polsce. Konsekwentnie, za usługi składowania, firma R. wystawia na rzecz Spółki faktury z polskim VAT.

Do listopada 2012 r. VAT ten odzyskiwany był przez Spółkę w ramach procedury zwrotu VAT, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom z dnia 29 czerwca 2011 r., jako podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Jednak, w związku z rozpoczęciem w grudniu 2012 r. sprzedaży na terytorium Polski, gdzie Spółka jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT, utraciła Ona prawo do zwrotu podatku VAT w Polsce jako podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z nabywanymi usługami magazynowania związanymi z czynnościami wykonywanymi poza terytorium Polski, Spółka może podawać jej polski numer VAT do faktur wystawionych przez polskiego kontrahenta oraz odliczać podatek naliczony wynikający z tych faktur na zasadach ogólnych.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, przysługuje Jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od dokonywanych przez Nią nabyć usług magazynowania na terytorium Polski związanych z czynnościami wykonywanymi poza terytorium Polski oraz prawo przyjmowania faktur VAT z jej polskim numerem VAT.

W związku z tym, że Spółka dokonuje transakcji na terytorium Polski związanych z nieruchomością i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce, to zgodnie z art. 17 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia z dnia 11 marca 2004 r. Dz. U. Nr 54, poz. 535 (dalej zwana ustawą o VAT) jest zobowiązana do wykazywania na fakturach i rozliczania w Polsce podatku należnego wynikającego z wykonywanych usług. Spółka wykonuje więc w Polsce czynności opodatkowane i wykazuje podatek należny.

Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zdaniem Spółki, skoro wykonuje Ona czynności opodatkowane w Polsce i wykazuje podatek należny z ich tytułu, to zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT ma prawo obniżyć go o podatek naliczony wynikający z nabyć towarów i usług dotyczących czynności wykonywanych poza terytorium kraju nieopodatkowanych polskim podatkiem. Gdyby czynności te wykonywane były w Polsce, spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego związanego z ich wykonywaniem.

Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Na marginesie warto dodać, że zastosowanie w tym przypadku art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy pozwala na zachowanie zasady neutralności VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia przy ich realizacji jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

A zatem, co do zasady, podatnikiem jest każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą oraz osoba prawna, która takiej działalności nie prowadzi, ale jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast, w myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Dla zastosowania omawianej reguły ustalania miejsca świadczenia nie ma znaczenia to, czy usługodawca ma siedzibę (miejsce zamieszkania, stałe miejsce prowadzenia działalności) w państwie, gdzie jest położona nieruchomość. Miejscem świadczenia dla usług związanych z nieruchomościami jest państwo, w którym nieruchomość jest położona. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że bierze udział w budowie bloku energetycznego w Elektrowni w Polsce. Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec i tam posiada siedzibę działalności. Na terytorium Polski nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. W związku z tym przedsięwzięciem związanym z nieruchomością, Spółka zarejestrowała się w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług. W grudniu 2012 dokonała pierwszej czynności podlegającej VAT w Polsce wystawiając fakturę VAT z polskim podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT. Przy wystawianiu tych faktur Spółka posługuje się swoim polskim numerem VAT. Odbiorcami Spółki są polscy kontrahenci.

Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest, co do zasady, podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, tj. dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub świadczy usługi.

Jednakże, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Zapis ten wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, jeśli dokonał on nabycia od dostawcy spoza terenu kraju.

Stosownie do art. 17 ust. 2, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Należy jednak mieć również na względzie brzmienie przepisu art. 17 ust. 3a ustawy, który stanowi, iż przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e.

Powyższe wskazuje, że Wnioskodawca, będący podmiotem zarejestrowanym w Polsce jako podatnik VAT czynny i świadczący na terytorium kraju usługi związane z nieruchomościami, do których ma zastosowanie art. 28e ustawy, zobowiązany jest do rozliczenia podatku VAT z tytułu wykonania przedmiotowych usług, bowiem art. 17 ust. 2 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - ze względu na regulację art. 17 ust. 3a ustawy - nie ma w tej sytuacji zastosowania. Faktury wystawiane przez Spółkę muszą więc w takim przypadku zawierać polski podatek VAT.

Wnioskodawca wskazał, że w związku z opisanymi czynnościami wykonywanymi na terytorium kraju, Spółka nabywa w Polsce m.in. usługi związane z ww. nieruchomością, a więc z czynnościami opodatkowanymi na terytorium Polski. Ponadto, w związku z realizacją innego projektu poza Polską, Spółka nabyła w Polsce tytuł własności do elementów instalacji przemysłowej, które składowane są w Polsce przez firmę R. w ramach usługi magazynowania świadczonej przez R. na rzecz Spółki. Zgodnie z interpretacją indywidualną Ministra Finansów wydaną dla Rafko usługi te są związane z nieruchomością, a więc opodatkowane w Polsce. Konsekwentnie, za usługi składowania R. wystawia na rzecz Spółki faktury z polskim VAT.

Do listopada 2012 r. VAT ten odzyskiwany był przez Spółkę w ramach procedury zwrotu VAT, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom z dnia 29 czerwca 2011 r., jako podmiot uprawniony z państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Jednak, w związku z rozpoczęciem w grudniu 2012 r. sprzedaży na terytorium Polski, z tytułu której Spółka jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT, utraciła Ona prawo do zwrotu podatku VAT w Polsce na podstawie ww. rozporządzenia.

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy budzi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących zakup ww. usług magazynowania, które związane są z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę poza terytorium Polski.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymywanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji wynika, iż podstawowym warunkiem dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek poniesionych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych, do których należy m.in. określony w art. 86 ust. 1 ustawy związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi wymienionymi w art. 5 ust. 1 ustawy. Prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w otrzymanych fakturach, na podstawie art. 86 ust. 8 ustawy, przysługuje podatnikowi również wtedy, gdy nabyte towary i usługi dotyczą dostawy lub świadczenia usług poza terytorium kraju. Warunkiem koniecznym do skorzystania z tego prawa jest to, aby czynności wykonywane przez podatnika poza terytorium kraju, z którymi istnieje związek nabywanych w Polsce towarów i usług, uznane były za opodatkowane na terytorium kraju.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca nabywa w Polsce usługi magazynowania, które związane są z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę poza terytorium Polski. Spółka wskazała we wniosku, że gdyby czynności te wykonywane były w Polsce, przysługiwałoby Jej prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego związanego z ich wykonywaniem, a także, że posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan sprawy i powołane przepisy należy więc stwierdzić, że Wnioskodawcy, będącemu zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług wykorzystywanych do wykonywania czynności poza terytorium kraju, w sytuacji, gdy czynności te podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyby ich miejscem opodatkowania była Polska i Spółka jest w posiadaniu dokumentów, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, potwierdzających związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Odnosząc się do numeru identyfikacji podatkowej, jaki powinien znajdować się na fakturach zakupowych w celu rozliczenia podatku naliczonego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż winien On wskazywać polski numer NIP.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.