IPPP3/443-824/13-2/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, okresu rozliczeniowego, w którym przysługuje odliczenie i prawa do zwrotu w terminie 25 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym - jest prawidłowe.

W dniu 9 września 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, okresu rozliczeniowego, w którym przysługuje odliczenie i prawa do zwrotu w terminie 25 dni nadwyżki podatku naliczonego nad należnym

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna (dalej "Akcjonariusz") będąca Akcjonariuszem Spółki dokonała restrukturyzacji swojego przedsiębiorstwa, m.in. poprzez wyodrębnienie w wewnętrznej strukturze organizacyjnej jednostki biznesowej zdolnej do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych w zakresie produkcji oddzieleń przeciwpożarowych (dalej: "Dział Oddzieleń PPOŻ").

Zgodnie z pisemną interpretacją indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (ITPP2/443-1174/12/PS), składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład Działu Oddzieleń PPOŻ nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ "w przypadku braku zgody wierzycieli, ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie wydzielona część zobowiązań, które nie mogą przejść na spółkę nabywającą i pozostaną w spółce wnoszącej aport. Wyodrębniona część przedsiębiorstwa pozbawiona tych zobowiązań, utraci tym samym status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - powyższe nie dotyczy kwestii przenoszenia zobowiązań, które nie mogą być przenoszone z mocy prawa". Akcjonariusz złożył wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w zakresie powyższej indywidualnej interpretacji, jednakże Minister Finansów w swojej odpowiedzi z 7 lutego 2013 r. (ITPP2/443-W-2/13/AD) stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji.

Mając na uwadze treść wskazanej wyżej interpretacji Akcjonariusz zamierza wnieść Dział Oddzieleń PPOŻ w postaci wkładu niepieniężnego do Spółki zwiększając kapitał zakładowy oraz zapasowy Spółki, która w zamian za ten wkład wyda Akcjonariuszowi swoje akcje. Przedmiotem wkładu będą:

* prawa i obowiązki z umowy leasingu nieruchomości oraz rzeczy ruchomych,

* rzeczy ruchome (maszyny i urządzenia produkcyjne, komputery, zapasy),

* patenty, programy,

* nakłady poniesione na prace rozwojowe,

* środki pieniężne,

* certyfikaty,

* prawa i obowiązki wynikające z części umów zawartych z kontrahentami (z wyłączeniem umów, w zakresie których Akcjonariusz z całą pewnością nie uzyska zgody na ich przeniesienie),

* wraz z wniesieniem Działu Oddzieleń PPOŻ Spółką wstąpi również w prawa i obowiązki pracodawcy zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy.

Wkład Akcjonariusza, zgodnie z otrzymaną przez niego interpretacją (ITPP2/443-1174/12/PS), nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Z całą pewnością bowiem nie wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa zostaną przeniesione na Spółkę (w szczególności nie zostanie przeniesiona, związana z Działem Oddzieleń PPOŻ część zobowiązań wynikających z umów zawartych z kontrahentami oraz zobowiązania z umów kredytowych z bankami). Jako że Dział Oddzieleń PPOŻ nie będzie posiadał statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność wniesienia wybranych składników majątkowych i niemajątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ do Spółki nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mówi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Wybrane składniki majątkowe i niemajątkowe Działu Oddzieleń PPOŻ wnoszone w postaci wkładu niepieniężnego zostaną wycenione w wartości rynkowej na potrzeby wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki. Akcjonariusz wystawi na Spółkę fakturę VAT dokumentującą dokonanie wkładu niepieniężnego, na której wykaże podatek należny metodą "w stu", tj. podstawę opodatkowania, określoną zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie łączna wartość emisyjna objętych w zamian za wkład akcji (która będzie równa wartości rynkowej składników przenoszonych w ramach wkładu niepieniężnego), pomniejszona o podatek VAT.

Głównym celem Spółki po otrzymaniu wkładu niepieniężnego w postaci wybranych składników majątkowych i niemajątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ będzie kontynuacja dotychczasowej działalności gospodarczej Akcjonariusza, prowadzonej obecnie w ramach tego Działu, czyli prowadzenie działalności na rynku biernych zabezpieczeń przeciwpożarowych w zakresie produkcji i montażu oddzieleń przeciwpożarowych. W trakcie swojej działalności Spółka będzie zawierać i realizować umowy ze swoimi kontrahentami w zakresie opisanego przedmiotu działalności. Spółka podpisze także umowę licencji, na podstawie której będzie używać znaku towarowego Akcjonariusza w celu oznaczania własnych produktów. Spółka będzie czynnym podatnikiem podatku VAT w zakresie prowadzonej przez siebie działalności. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład Działu Oddzieleń PPOŻ będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturze dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci wybranych składników majątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ otrzymanej od Akcjonariusza na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego przez Akcjonariusza do Spółki w celu określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie czy Spółka postąpi prawidłowo odliczając podatek naliczony z faktury dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego, obliczony tzw. metodą "w stu".

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturze dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci wybranych składników majątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ otrzymanej od Akcjonariusza przysługuje w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych miesięcy zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

4. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka składając wniosek o wcześniejszy zwrot różnicy podatku VAT będzie uprawniona zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT do otrzymania zwrotu w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia, jeżeli kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej będą wynikać z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących kwoty należności, które zostaną w całości zapłacone, przy czym za moment zapłaty faktury, dokumentującej otrzymanie wkładu niepieniężnego od Akcjonariusza należy uznać dzień, w którym zostanie podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz złożenia oświadczenia o objęciu akcji przez Akcjonariusza, na mocy których Akcjonariusz nabędzie akcje w zamian za wniesiony wkład niepieniężny.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko Spółki w przedmiocie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce będzie przysługiwało, na ogólnych zasadach, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturze dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci wybranych składników majątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ otrzymanej od Akcjonariusza.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka będzie wykorzystywała nabyte w ramach wkładu niepieniężnego składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wniesionego wkładem niepieniężnym Działu Oddzieleń PPOŻ wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. W konsekwencji należy uznać, iż Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z otrzymanej faktury dokumentującej wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego.

Spółka pragnie zauważyć, że Akcjonariusz również 8 marca 2013 r. złożył wniosek o wydanie wiążącej interpretacji indywidualnej do Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w której prosi o potwierdzenie swego stanowiska, zgodnie z którym wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci Działu Oddzieleń PPOŻ nie będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji czynność ta zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT będzie stanowiła dostawę towarów lub świadczenie usług.

Stanowisko Spółki w przedmiocie pytania nr 2:

Do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego przez Akcjonariusza do Spółki zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiący, że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Tym samym zdaniem Spółki postąpi ona prawidłowo odliczając podatek naliczony metodą "w stu" na fakturze wystawionej przez Akcjonariusza.

Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część do spółki jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, a więc stanowi - w zależności od przedmiotu wkładu niepieniężnego - dostawę towaru lub świadczenie usługi (sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT), której ekwiwalentem jest objęcie (pozyskanie) określonej w umowie ilości akcji o określonej wartości nominalnej. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 sierpnia 2012 r. (sygn. I FSK 1405/11). Należy jednak zauważyć, że wartość nominalna stanowi wartość uwidocznioną na określonym dokumencie (nominale), przy czym z uwagi na brak odniesienia do rynkowości wartości, może być ona zarówno wartością rynkową jak i różniącą się od wartości rynkowej.

Zdaniem Spółki, zasadnym jest wobec tego twierdzenie, że w sytuacji, gdy wartość wkładu niepieniężnego zostanie przekazana przez Akcjonariusza na jej kapitał zakładowy i zapasowy, to wówczas podstawę opodatkowania, określoną zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie łączna wartość emisyjna (wartość nominalna plus wartość odniesiona na kapitał zakładowy - agio) objętych w zamian za wkład akcji (która w przypadku Spółki będzie równa wartości rynkowej składników przenoszonych w ramach wkładu niepieniężnego), pomniejszona o podatek VAT.

Zgodnie z podanym przepisem wartość emisyjna akcji wydanych Akcjonariuszowi w zamian za wkład niepieniężny będzie kwotą brutto. Podatek z tytułu tej czynności należy zatem liczyć od sumy tak rozumianej wartości akcji metodą "w stu". Tym samym Spółka postąpi prawidłowo, odliczając podatek naliczony metodą "w stu" na fakturze wystawionej przez Akcjonariusza z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 sierpnia 2012 r. (sygn. I FSK 1405/11).

Stanowisko Spółki w przedmiocie pytania nr 3:

Spółka nabędzie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na fakturze dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Działu Oddzieleń PPOŻ otrzymanej od Akcjonariusza w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma fakturę VAT dokumentującą dokonanie wkładu niepieniężnego lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych miesięcy.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2 -5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy stwierdzić, że Spółka nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Oddzieleń PPOŻ w drodze wkładu niepieniężnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma fakturę VAT dokumentującą dokonanie wkładu niepieniężnego lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych miesięcy.

Stanowisko Spółki w przedmiocie pytania nr 4:

Spółka, do której zostanie wniesiony wkład niepieniężny w postaci składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Oddzieleń PPOŻ, w zamian za co Akcjonariuszowi zostaną wydane akcje Spółki, zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, uprawniona będzie do zwrotu różnicy podatku VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia pod warunkiem, że kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej będą wynikać z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących kwoty należności, które zostaną w całości zapłacone. Ponadto zdaniem Spółki zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 zapłata faktury, dokumentującej otrzymanie przez nią wkładu niepieniężnego od Akcjonariusza, nastąpi w dniu podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i złożenia oświadczenia o objęciu akcji przez Akcjonariusza, na mocy których Akcjonariusz nabędzie akcje.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, której jest członkiem (...).

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

- przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Należy mieć na uwadze, iż Spółce będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia, jeśli kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej będą wynikać z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących kwoty należności, które zostaną w całości zapłacone. Tym samym zapłata powinna dotyczyć należności wynikających zarówno z faktur dotyczących danego okresu rozliczeniowego (czyli w rozliczeniu miesiąca, w którym zostanie wniesiony wkład niepieniężny w postaci Działu Oddzieleń PPOŻ), jak też z faktur uwzględnionych w poprzednim okresie rozliczeniowym przeniesionych w kwocie różnicy podatku naliczonego nad należnym na następny okres rozliczeniowy (pod warunkiem, że takie faktury wystąpią). Za takim rozumieniem art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT przemawia wyrok NSA z 11 marca 2013 r. (I FPS 5/12).

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 usdg, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

Przytoczony powyżej przepis ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej.

Należy zauważyć, że przepis ten nie odnosi się natomiast do zapłaty w innej formie - tzn. nie w pieniądzu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Akcjonariusz zamierza wnieść do Spółki wkład niepieniężny w postaci składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Oddzieleń PPOŻ, w zamian za co otrzyma akcje Spółki odpowiadające wartości wkładu niepieniężnego.

Istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, czy przyznanie Akcjonariuszowi akcji w Spółce w zamian za wkład niepieniężny może być uznane za sytuację, w której kwoty należności wynikające z faktur dokumentujących przedmiotową transakcję są całkowicie zapłacone, jak wymaga tego ustawodawca w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Za zasadne należy uznać stanowisko zajęte w tej sprawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji podatkowej z 25 marca 2010 r. (IPPP1-443-169/10-4/EK), w której organ stwierdził, że: "Odnosząc się do powyższej kwestii wskazać należy, że przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności tylko i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych to zostałoby to zastrzeżone bezpośrednio w przepisie. Element bezpośredniości ("zostały w całości zapłacone"), o którym mowa w art. 87 ust, 6 pkt 1 ustawy dotyczy relacji między wystawcą a odbiorcą faktury. Zatem w ocenie tut. organu, skoro nie ma ograniczeń co do formy zapłaty należy przyjąć, że formą zapłaty może być także przyznanie wspólnikom udziałów".

Podobnie w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 października 2009 r. (IPPP3-443-613/09-2/JF) organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że: "Transakcja aportu jest transakcją specyficzną, kiedy faktura VAT dokumentuje należności uregulowane w naturze w postaci udziału w zysku spółki obejmującej aport, które z samej swej natury nie są płacone w pieniądzu (...). Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do faktury którą otrzyma on od komplementariusza warunek, o którym mowa w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT będzie spełniony, ponieważ w momencie uwzględniania przedmiotowego dokumentu w deklaracji VAT, komplementariusz otrzyma już świadczenie (prawo do udziału w zysku Wnioskodawcy) należne w związku z wniesieniem aportu. W efekcie Wnioskodawca, przekazawszy komplementariuszowi w zamian za aport świadczenia w postaci praw majątkowych (...), będzie uprawniony do uznania na potrzeby ustalenia terminu, w jakim może się on ubiegać o zwrot nadwyżki podatku naliczonego, że podatek naliczony związany z aportem wynika z faktury dokumentującej należności w całości zapłacone w rozumieniu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Reasumując, należy uznać, że Spółka, do której zostanie wniesiony wkład niepieniężny w postaci składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu Oddzieleń PPOŻ w zamian za co Akcjonariuszowi zostaną wydane akcje Spółki, zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT uprawniona będzie do zwrotu podatku VAT w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia,

Na samo rozumienie pojęcia zapłaty na gruncie ustawy o VAT wskazał tytułem przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 27 stycznia 2010 r. (ITPP1/443-1040c/09/KM) twierdzi, że: "(...) w przypadku natomiast, gdy aport będzie wnoszony do już istniejącej spółki, to dniem zapłaty części ceny będzie dzień podpisania zmiany umowy spółki, jeśli podpisanie zmiany umowy jest równoznaczne z objęciem udziałów".

W konsekwencji skoro organy podatkowe w przypadku strony wnoszącej wkład niepieniężny pojęcie "zapłaty" interpretują jako zawarcie lub zmianę umowy spółki, to także w przypadku podmiotu otrzymującego wkład niepieniężny uznać należy, iż faktura jest zapłacona w całości w momencie, w którym zostanie podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i zostanie złożone oświadczenie o objęciu akcji przez Akcjonariusza.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 września 2012 r. (IPPP2/443-722/12-2/MM), czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 marca 2010 r. (IPPP3/443-1257/09-2/MPe).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć od akcjonariusza składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład Działu Oddzieleń PPOŻ, które nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie wydzielona część zobowiązań, które nie mogą przejść na spółkę nabywającą i pozostaną w spółce wnoszącej aport.

W szczególności nie zostanie przeniesiona, związana z Działem Oddzieleń PPOŻ część zobowiązań wynikających z umów zawartych z kontrahentami oraz zobowiązania z umów kredytowych z bankami.

Wyodrębniona część przedsiębiorstwa pozbawiona tych zobowiązań, utraci tym samym status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jako że Dział Oddzieleń PPOŻ nie będzie posiadał statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność wniesienia wybranych składników majątkowych i niemajątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ do Spółki nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mówi art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Głównym celem Spółki po otrzymaniu wkładu niepieniężnego w postaci wybranych składników majątkowych i niemajątkowych Działu Oddzieleń PPOŻ będzie kontynuacja dotychczasowej działalności gospodarczej Akcjonariusza, prowadzonej obecnie w ramach tego Działu, czyli prowadzenie działalności na rynku biernych zabezpieczeń przeciwpożarowych w zakresie produkcji i montażu oddzieleń przeciwpożarowych. W trakcie swojej działalności Spółka będzie zawierać i realizować umowy ze swoimi kontrahentami w zakresie opisanego przedmiotu działalności. Spółka podpisze także umowę licencji, na podstawie której będzie używać znaku towarowego Akcjonariusza w celu oznaczania własnych produktów. Spółka będzie czynnym podatnikiem podatku VAT w zakresie prowadzonej przez siebie działalności. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład Działu Oddzieleń PPOŻ będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z opisu sytuacji nie wynika aby w opisanej sytuacji zaistniały przesłanki wynikające z art. 88 ustawy dotyczące wyłączenia stosowania obniżenia podatku.

W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Z opisu sytuacji wynika, że wybrane składniki majątkowe i niemajątkowe Działu Oddzieleń PPOŻ wnoszone w postaci wkładu niepieniężnego zostaną wycenione w wartości rynkowej na potrzeby wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki. Akcjonariusz wystawi na Spółkę fakturę VAT dokumentującą dokonanie wkładu niepieniężnego, na której wykaże podatek należny metodą "w stu", tj. podstawę opodatkowania, określoną zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie łączna wartość emisyjna objętych w zamian za wkład akcji (która będzie równa wartości rynkowej składników przenoszonych w ramach wkładu niepieniężnego), pomniejszona o podatek VAT.

Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część do spółki jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, a więc stanowi - w zależności od przedmiotu wkładu niepieniężnego - dostawę towaru lub świadczenie usługi (sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT), której ekwiwalentem jest objęcie (pozyskanie) określonej w umowie ilości akcji o określonej wartości nominalnej.

W sytuacji, gdy wartość wkładu niepieniężnego zostanie przekazana przez Akcjonariusza na jej kapitał zakładowy i zapasowy, to wówczas podstawę opodatkowania, określoną zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie łączna wartość emisyjna (wartość nominalna plus wartość odniesiona na kapitał zakładowy - agio) objętych w zamian za wkład akcji (która w przypadku Spółki będzie równa wartości rynkowej składników przenoszonych w ramach wkładu niepieniężnego), pomniejszona o podatek VAT.

Zgodnie z podanym przepisem wartość emisyjna akcji wydanych Akcjonariuszowi w zamian za wkład niepieniężny będzie kwotą brutto. Podatek z tytułu tej czynności należy zatem liczyć od sumy tak rozumianej wartości akcji metodą "w stu". Tym samym Spółka postąpi prawidłowo, odliczając podatek naliczony metodą "w stu" na fakturze wystawionej przez Akcjonariusza z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 ustawy i spółka postąpi prawidłowo odliczając podatek naliczony z faktury dokumentującej wniesienie wkładu niepieniężnego, obliczony tzw. metodą "w stu" należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast ust. 11 tego artykułu stanowi, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, może on obniżyć kwotę podatku należnego deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanej sytuacji Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres w którym otrzymał fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

* przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 usdg, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Akcjonariusz zamierza wnieść do Spółki wkład niepieniężny w postaci składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Oddzieleń PPOŻ, w zamian za co otrzyma akcje Spółki odpowiadające wartości wkładu niepieniężnego. W związku z powyższym zostanie podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i Akcjonariusz złoży oświadczenie o objęciu przez niego akcji Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy przyznanie Akcjonariuszowi akcji w Spółce w zamian za wkład niepieniężny może być uznane za sytuację, w której kwoty należności wynikające z faktur dokumentujących przedmiotową transakcję są całkowicie zapłacone, jak wymaga tego ustawodawca w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Cytowany wyżej przepis art. 22 ust. 1 usdg nie odnosi się do zapłaty w innej formie - tzn. nie w pieniądzu.

Przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności tylko i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych to zostałoby to zastrzeżone bezpośrednio w przepisie. Element bezpośredniości ("zostały w całości zapłacone"), o którym mowa w art. 87 ust, 6 pkt 1 ustawy dotyczy relacji między wystawcą a odbiorcą faktury. Formą zapłaty może być także przyznanie wspólnikom udziałów". Transakcja aportu jest transakcją specyficzną, kiedy faktura VAT dokumentuje należności uregulowane w naturze w postaci akcji w Spółce obejmującej aport, które z samej swej natury nie są płacone w pieniądzu.

Należy tutaj jednak zauważyć, iż udziały kapitałowe winny być przyznane w tym okresie, którego dotyczy deklaracja VAT-7 z uwzględnionymi fakturami dokumentującymi wniesiony wkład niepieniężny.

W opisanej sytuacji dowodem na realizację opisanej transakcji będzie podpisana uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz oświadczenie Akcjonariusza o objęciu przez niego akcji Spółki.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Spółki, że składając wniosek o wcześniejszy zwrot różnicy podatku VAT będzie uprawniona do otrzymania zwrotu w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia, jeżeli kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej będą wynikać z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących kwoty należności, które zostaną w całości zapłacone, przy czym za moment zapłaty faktury, dokumentującej otrzymanie wkładu niepieniężnego od Akcjonariusza należy uznać dzień, w którym zostanie podjęta uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki oraz złożenia oświadczenia o objęciu akcji przez Akcjonariusza, na mocy których Akcjonariusz nabędzie akcje w zamian za wniesiony wkład niepieniężny należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.