IPPP3/443-824/11-5/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 9 czerwca 2011 r.), uzupełnionym na wniosku ORD-IN z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu 9 sierpnia 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-824/11-2/JK z dnia 27 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług badań klinicznych nowych produktów leczniczych świadczonych na rzecz podmiotu zagranicznego - jest prawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług badań klinicznych nowych produktów leczniczych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony na wniosku ORD-IN z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu 9 sierpnia 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-824/11-2/JK z dnia 27.07.2011

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne:

Spółka cywilna dwóch osób fizycznych (lekarza i mgr pielęgniarstwa) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu badań klinicznych wraz ze specjalistycznymi usługami lekarskimi.

W ramach zawartych umów z podmiotami prowadzącymi badania kliniczne nowych produktów leczniczych Spółka wykonuje następujące czynności:

Zlecającymi wykonanie powyższych badań są zarówno podmioty krajowe, jak również podmioty posiadające siedzibę na terenie innych krajów członkowskich UE, jak również z poza UE.

Powyższe usługi są sklasyfikowane wg PKWiU 2008 pod numerem 86.90.19, jako pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej nie wymienione i do końca 2010 r. były zwolnione od podatku od towarów i usług. Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż kontrahenci zagraniczni na rzecz, których Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Jak również wyjaśnił, iż w przypadku zlecających podmiotów zagranicznych, przedmiotowe usługi są świadczone dla siedziby podmiotu zagranicznego, która znajduje się w innym niż Polska kraju UE lub poza UE.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane we wniosku ORD-IN z dnia 3 sierpnia 2011 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu):

Czy w przypadku wykonywania przedmiotowych usług na rzecz siedziby podmiotu zagranicznego, która znajduje się w innym niż Polska kraju UE lub poza UE, należy wykazać te usługi w deklaracji VAT-7K w poz. 21 jako sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym we wniosku ORD-IN z dnia 3 sierpnia 2011 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu), w przypadku świadczenia usług dla siedziby podmiotu zagranicznego, która znajduje się w innym niż Polska kraju UE lub poza UE, usługi te należy wykazać w deklaracji VAT-7K w poz. 21 jako sprzedaż niepodlegającą opodatkowaniu. W przypadku kontrahentów z UE również w poz. 22.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z regułą wyrażoną w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. art. 28b ust. 1, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. Przy tym w świetle ustępu 2 cytowanego artykułu w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Z kolei zgodnie z uregulowaniem ustępu 3 niniejszego artykułu w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Jednocześnie należy podnieść, iż ustawodawca dla celów określenia miejsca świadczenia usług odrębnie zdefiniował podatnika. I tak z art. 28a ustawy wynika, iż przez podatnika należy rozumieć:

oraz podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, iż w obowiązującym stanie prawnym, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, istotne znaczenie dla określenia miejsca świadczenia usług ma status podatkowy usługobiorcy tj. czy jest on podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy oraz miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna ich konsumpcja.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu badań klinicznych wraz ze specjalistycznymi usługami lekarskimi świadczy na rzecz podmiotów zagranicznych będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT. Przy czym jak wyjaśnił Wnioskodawca w przypadku podmiotów zagranicznych, przedmiotowe usługi są świadczone dla siedziby podmiotu zagranicznego, która znajduje się w innym niż Polska kraju UE lub poza UE.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie usługi badań klinicznych świadczone na rzecz podmiotów zagranicznych z UE lub spoza UE nie podlegają podatkowi VAT w Polsce lecz w miejscu siedziby podmiotu zagranicznego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.), określił szczegółowe informacje dotyczące ww. deklaracji podatkowych i ich prawidłowego wypełniania.

W załączniku nr 4 do ww. rozporządzenia (Objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, VAT-7K i VAT-7D), w części C (Rozliczenie podatku należnego), zawarte są objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-D), w których wskazano, iż w poz. 21 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Natomiast w poz. 22 wykazuje się świadczenie usług, o których jest mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Artykuł 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, zwane dalej informacjami podsumowującymi.

W świetle powyższego przedmiotowe usługi badań klinicznych świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów zagranicznych posiadających siedzibę na terenie UE lub poza UE należy wykazać w poz. 21 deklaracji VAT-7K a ponadto przedmiotowe usługi świadczone na rzecz podmiotów zagranicznych posiadających siedzibę na terenie UE również w poz. 22.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga jedynie w zakresie opodatkowania usług badań klinicznych nowych produktów leczniczych świadczonych na rzecz podmiotu zagranicznego, tj. pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W kwestii opodatkowania usług badań klinicznych nowych produktów leczniczych świadczonych na rzecz podmiotów krajowych, tj. pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionych stanach faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.