IPPP3/443-816/12-2/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług zarządzania - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług zarządzania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła z osobą pełniącą w niej funkcję członka zarządu (dalej również Menedżer) umowę o świadczenie usług w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem Spółki (dalej również Umowa). Prawidłowe wywiązywanie się z obowiązków umownych wymaga od Menedżera rozległej wiedzy prawno ekonomicznej, praktycznego doświadczenia w zarządzaniu finansami podmiotów gospodarczych oraz znajomości specyfiki branży kolejowej. Menedżer spełnia wszystkie powyższe wymagania.

Menedżer jest indywidualnym przedsiębiorcą wpisanym do Ewidencji Działalności Gospodarczej oraz czynnym podatnikiem VAT. Przedmiot działalności Menedżera stanowi świadczenie usług zarządzania i doradztwo w zakresie zarządzania. Ponadto, jak już była mowa powyżej, Menedżer pełni również funkcję członka zarządu Spółki. Umowa reguluje zasady świadczenia usług zarządzania i jednocześnie wskazuje zasady wykonywania funkcji członka zarządu. Zasadniczym przedmiotem umowy jest jednak świadczenie wysoce specjalistycznych usług w zakresie szeroko rozumianego zarządzania finansami, Zawierając Umowę Menedżer zobowiązał się do wykonywania obowiązków w zakresie prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentowania oraz przyjął odpowiedzialność za zarządzanie finansami Spółki. Szczegółowy zakres obowiązków Menedżera obejmuje zwłaszcza:

W zakresie pełnienia funkcji członka Zarządu Spółki dalsze postanowienia Umowy przewidują m.in., że Menedżer wykonuje obowiązki członka zarządu Spółki w czasie i miejscu przez siebie wybranym oraz, że Walne Zgromadzenie i Rada Nadzorcza Spółki nie mogą wydawać Menedżerowi wiążących poleceń dotyczących wykonywania obowiązków członka zarządu Spółki.

Za wykonywanie obowiązków określonych w Umowie Menedżer otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe i wynagrodzenie dodatkowe. Wynagrodzenie ryczałtowe ma charakter stały i jest wypłacane w okresach miesięcznych, z dołu, w terminie 7 dni od dnia doręczenia Spółce przez Menedżera prawidłowo wystawionej faktury VAT. W zależności od osiąganych wyników Menedżer może otrzymać również wynagrodzenie dodatkowe. Menedżerowi nie przysługuje natomiast odrębne wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki.

W Umowie w sposób szczegółowy została również uregulowana odpowiedzialność Menedżera z tytułu szkód będących następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków w zakresie świadczenia usług zarządzania finansami Wnioskodawcy. Zgodnie ze wspomnianymi regulacjami Menedżer "odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania Umowy przez Menadżera - w zakresie określonym w § 2 ust. 3 Umowy (w zakresie zarządzania finansami Spółki - przyp. Wnioskodawcy) będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków wynikających z Umowy z zastrzeżeniem § 3 ust. 3 Umowy". Natomiast zgodnie z § 3 ust. 2 Umowy "odpowiedzialność, o której mowa w § 3 ust. 1 Umowy, jest niezależna od odpowiedzialności ponoszonej z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz innymi przepisami prawa, z zastrzeżeniem ust. 4 poniżej". Odpowiedzialność z tytułu wykonywania usług zarządzania finansami została więc oddzielona od odpowiedzialności z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. Celem zabezpieczenia interesów Spółki Strony dodatkowo przewidziały obowiązek zawarcia przez Menedżera umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnoprawnej na czas trwania Umowy. Do tej pory, zgodnie z postanowieniami Umowy, Menedżer w każdym miesiącu wystawiał Wnioskodawcy faktury VAT. Niemniej w pewnym momencie Menedżer powziął wątpliwości co do tego, czy może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług w związku z wykonaniem usług określonych w Umowie i czy świadczenie takich usług stanowi samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów VAT. Wobec powyższych wątpliwości Menedżer wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy usługi zarządzania przedsiębiorstwem Wnioskodawcy są wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

W rezultacie w dniu 27 kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP3/443-236/12-2/JF, w której uznał stanowisko zaprezentowane przez Menedżera za prawidłowe w całości, odstępując przy tym od uzasadnienia prawnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził zatem, że podejmując czynności wskazane w Umowie Menedżer wykonuje samodzielną działalność gospodarczą na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy VAT i że z tego tytułu może zostać uznany za podatnika VAT. W chwili obecnej Menedżer dysponuje zatem urzędowym potwierdzeniem, iż usługi świadczone przezeń w wykonaniu Umowy podlegają opodatkowaniu VAT. Zatem Menedżer w dalszym ciągu w każdym kolejnym miesiącu wystawia Spółce faktury VAT i powiększa wynagrodzenie o kwotę podatku.

W tak opisanym stanie faktycznym Spółka chciałaby uzyskać potwierdzenie, że przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących usługi wykonane przez Menedżera w ramach Umowy. Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż Spółka wystąpiła już wcześniej do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Menedżera w miesiącu lipcu 2011 r. W rezultacie Spółka uzyskała interpretację, z której wynikało, iż usługi te nie podlegają opodatkowaniu VAT, a zatem że brak jest możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem (patrz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r. nr IPPP1/443-1413/11-2/EK). Niemniej opis stanu faktycznego, który legł u podstaw poprzedniego wniosku nie miał charakteru pełnego - w szczególności nie zawierał szczegółowego opisu zakresu obowiązków Menedżera, wskazania na oddzielenie odpowiedzialności za wykonanie usług zarządzania od odpowiedzialności z tytułu pełnienia funkcji członka Zarządu oraz informacji o braku podległości służbowej Menedżera wobec Spółki. Nieujęcie ww. elementów w opisie stanu faktycznego wynikało z oceny Spółki, która uznała, że nie są one istotne z perspektywy kwalifikacji prawno-podatkowej. Niemniej zapoznawszy się z interpretacją indywidualną nr IPPP3/443-236/12-2/JF uzyskaną przez Menedżera, Spółka powzięła wątpliwości co do trafności takiej oceny.

W konsekwencji, jako że w poprzednim wniosku opis stanu faktycznego nie został przedstawiony w sposób wyczerpujący, Wnioskodawca żywi poważną obawę, że rozstrzygnięcie zawarte w uzyskanej przez niego interpretacji indywidualnej nie znajdzie w praktyce zastosowania do jego sytuacji. Aby zatem uzyskać stanowisko, które będzie adekwatne, Wnioskodawca zdecydował się wystąpić z ponownym wnioskiem.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego innego niż ten, który został przedstawiony w poprzednim wniosku Spółki, zakończonego wydaniem interpretacji nr IPPP1/443-1413/11-2/EK. Opis stanu faktycznego zawiera bowiem nowe elementy, istotne z perspektywy jego kwalifikacji prawno-podatkowej. Nawet jednak przy założeniu, że mamy do czynienia z identycznym stanem faktycznym, w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 14b § 5 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Należy bowiem zwrócić uwagę, iż interpretacja indywidualna nie stanowi rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, o jakim mowa w cytowanym przepisie. Warto w tym kontekście przytoczyć wciąż aktualny fragment uzasadnienia interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 marca 2010 r. nr ITPB3/423-808a/09/MT, w którym czytamy, że "aby jakikolwiek akt administracyjny mógł być uznany za rozstrzygający sprawę co do istoty, musi on tworzyć dla adresata w sposób władczy wiążące konsekwencje prawne wynikające z zastosowania odpowiednich przepisów prawa w jego indywidualnej sprawie. Przez rozstrzygnięcie sprawy podatkowej co do jej istoty należy rozumieć przesądzenie o określonych prawach lub obowiązkach podatkowych, mające wiążący charakter w stosunku do adresata. Tymczasem, postanowienie w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie stanowiło wiążącego wnioskodawcę rozstrzygnięcia, konkretyzującego jego prawa i obowiązki podatkowe (art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.). Jego istota sprowadzała się do udzielenia temu podmiotowi informacji odnośnie kwestii stosowania określonych przepisów prawa podatkowego do opisanego przez niego i nieweryfikowanego w postępowaniu dowodowym stanu faktycznego (art. 14a § 1- § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2007 r.)". W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż sytuacja, w której podmiot zainteresowany zwraca się o pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego, w ramach którego wydano jedynie postanowienie lub decyzję dotyczącą interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. nie doszło do władczego ukształtowania sytuacji prawnej wnioskodawcy, nie wypełnia hipotezy art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r.)". Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko Organu podatkowego jest trafne i zasługuje na aprobatę. Ponadto, chociaż dotyczy ono uprzednio obowiązującego stanu prawnego i postanowień dotyczących interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w tymże stanie prawnym, to znajdzie pełne odniesienie do indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, które pełnią obecnie tożsame funkcje w obrocie. W końcu, to stanowisko podzielają również sądy administracyjne.

Tytułem przykładu warto w tym miejscu przywołać fragment wyroku z dnia 15 marca 2007 r. III SA/Wa 4180/06, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że "nie ma przeszkód, aby wnosić o ponowne wydanie interpretacji dotyczącej analogicznego stanu faktycznego i prawnego. Przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają bowiem takiego zakazu. W piśmiennictwie wskazuje się wręcz, że: "organ podatkowy ma obowiązek ustosunkować się do nowego wniosku podatnika. Nie ma też prawa odmówić wydania interpretacji, opierając się na tym, że wcześniej już taka interpretacja została wydana. Organ podatkowy może odwołać się w takiej sytuacji do wydanej już odpowiedzi i podtrzymać swoje stanowisk (por. M. Motyka, S. Murawski; Błędna interpretacja - bezradność podatnika, Rzeczpospolita 2004, nr 5 poz. 17)".

Reasumując, za uzasadnione należy uznać twierdzenie, iż stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku nie jest tożsamy z tym, który legł u podstaw poprzedniego wniosku Spółki, zakończonego wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2011 r. nr IPPP1/443-1413/11-2/EK. Nawet jednak, gdyby teoretycznie przyjąć, iż ów wniosek dotyczy takiego samego stanu faktycznego, nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 14b § 5 ordynacji podatkowej. Za zgodne z prawdą należy również uznać oświadczenie Wnioskodawcy, złożone zgodnie z dyspozycją art. 14b § 4 ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może skorzystać z prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących usługi zarządzania wykonane na jego rzecz w ramach Umowy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy na pytanie postawione w niniejszym wniosku należy udzielić odpowiedzi pozytywnej. Realizując postanowienia Umowy Menedżer świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi w rozumieniu przepisów VAT, i w związku z wykonaniem tych usług występuje w charakterze podatnika VAT. Co za tym idzie, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Menedżera.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Cytowany przepis reguluje jedną z generalnych zasad podatku od towarów i usług tj. jego odliczalność, która niejako konkretyzuje bardziej ogólną zasadę neutralności VAT. Należy jednak zaznaczyć, iż odliczeniu na podstawie powyższego przepisu podlega wyłącznie podatek, wynikający z faktur dokumentujących jedną z czynności opodatkowanych wymienionych w katalogu z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, która została wykonana przez podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT w ramach prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, o której z kolei mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przytoczonych regulacji ewidentnie wynika, iż czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy przez Menedżera w wykonaniu postanowień Umowy będą stanowiły "świadczenie usług" w rozumieniu przepisów ustawy VAT i że Menedżer wykonuje te usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Powyższe znajduje jednoznaczne potwierdzenie w dokumencie urzędowym w postaci indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej na wniosek Menedżera przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 kwietnia 2012 r. nr IPPP3/443-236/12-2/JF, w której organ podzielił stanowisko, iż wykonując czynności wskazane w Umowie Menedżer świadczy usługi w rozumieniu przepisów VAT i że świadczenie tych usług odbywa się w ramach samodzielnej działalności gospodarczej Menedżera. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w całej rozciągłości zgadza się z argumentacją zawartą w ww. interpretacji. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że kierując się treścią uzyskanej interpretacji indywidualnej Menedżer w każdym miesiącu wystawia Wnioskodawcy faktury VAT i powiększa należne wynagrodzenie o podatek VAT. W takich warunkach Wnioskodawca nie wyobraża sobie, żeby organ podatkowy uznał że z tytułu nabycia usług Menedżera nie przysługuje mu prawo odliczenia podatku VAT, skoro ten sam organ uznał wcześniej, że te usługi podlegają opodatkowaniu. Taka sytuacja prowadziłaby nie tylko do zaistnienia sprzeczności w zakresie rozstrzygnięć zapadłych na tle identycznego stanu faktycznego, ale również wiązałaby się z pokrzywdzeniem Wnioskodawcy, który musiałby ponosić koszty podatku VAT, nie mogąc jednocześnie tych kosztów odliczyć. To z kolei byłoby niedopuszczalne w świetle zasady neutralności podatku od towarów i usług, która w praktyce realizuje się nie inaczej, jak właśnie poprzez odliczenie podatku naliczonego. Jak bowiem wielokrotnie podkreślał w swoich orzeczeniach Europejski Trybunał Sprawiedliwości system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólny system podatku gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi (tak ETS w wyroku C-268/83, podobnie w wyrokach 50/87, C-317/94 oraz C-37/95). Na marginesie warto jeszcze wspomnieć, iż żadnych wątpliwości nie budzi również fakt, że usługi Menedżera są w pełnym zakresie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych. Z pewnością bowiem właściwe zarządzanie przedsiębiorstwem w znacznej mierze umożliwia Wnioskodawcy wykonywanie czynności opodatkowanych.

Reasumując, za uzasadnione należy uznać twierdzenie, że skoro faktury wystawione przez Menedżera dokumentują czynności: 1) podlegające opodatkowaniu VAT, 2) wykonane przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (co znajduje potwierdzenie w dokumencie urzędowym), 3) wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, to zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 oraz ust. 10 pkt 1 ustawy VAT Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tychże faktur, w rozliczeniu za okres w którym Wnioskodawca otrzyma fakturę. Tym samym na pytanie postawione w ramach niniejszej interpretacji należy udzielić odpowiedzi pozytywnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności, z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE L06.347.1), zwanej dalej "Dyrektywą".

W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie, prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie, prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 wyjaśnia znaczenie terminu "samodzielnie" użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona 'samodzielnie' wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Dlatego też, gdy osoba, która jest już zaangażowana w prowadzenie działalności gospodarczej objętej zakresem VAT jest częścią zarządu spółki ze względu na jej wiedzę w zakresie niektórych przedmiotów (np. prawnik, ekonomista, inżynier, architekt itp.), usługi świadczone w charakterze członka Zarządu należy uznać za działalność gospodarczą, a świadczone usługi będą z kolei objęte zakresem podatku VAT. Jednakże, jeśli osoby, które już prowadzą działalność gospodarczą w zakresie podatku VAT, są członkami zarządu tylko dlatego, że są właścicielem akcji spółki, a nie z powodu ich wiedzy, ich działalność jako członków zarządu nie będzie objęta zakresem podatku VAT, ponieważ odbywa się to w sporadycznych przypadkach. Zasada ta ma zastosowanie, jeżeli osoby te nie zmobilizują zasobów ludzkich lub rzeczowych do przeprowadzenia tej czynności.

Również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Jayuntamiento de Sewilla a Rec Avdadores de Tributes de las Zona Primera y Sekunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

Uwzględniając powyższe zauważyć należy, że czynności realizowane na rzecz Spółki nie będą posiadały łącznie wszystkich przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. W opisanej sytuacji nie jest spełniony warunek odpowiedzialności Spółki za wykonane przez Menedżera czynności wobec osób trzecich. Z opisu stanu faktycznego wynika, że to Menedżer odpowiada wobec Spółki lub osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania Umowy przez Menedżera. Jak również, Menedżer wykonuje obowiązki w czasie i miejscu przez siebie wybranym oraz, że Walne zgromadzenie i Rada Nadzorcza Spółki nie mogą wydawać Menadżerowi wiążących poleceń dotyczących wykonywania obowiązków członka zarządu Spółki. Ponadto w świetle powołanych powyżej przepisów Dyrektywy Menedżera można uznać za podatnika podatku VAT prowadzącego samodzielną działalność gospodarczą, bowiem świadcząc usługi zarządzania wykorzystuje profesjonalną wiedzę z dziedzin charakterystycznych dla wykonywania wolnych zawodów (np. prawnik, ekonomista, inżynier, architekt, lekarz itp.).

W konsekwencji należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 3 ustawy. Świadczone przez Menadżera czynności w ramach zawartej umowy konsultacyjnej spełniać będą definicję działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług, w efekcie czego Menadżer z tytułu wykonywania ww. czynności będzie podatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązanym do rozliczenia tego podatku.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych tj. do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie spełnione są przesłanki pozytywne warunkujące prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur dokumentujących świadczone na Jej rzecz usługi zarządzania. Ponadto, wystawiane przez Menadżera faktury dokumentują usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 nie znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowania. W konsekwencji, Spółka posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługi zarządzania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.