IPPP3/443-797/09-3/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu 21 września 2009 r.), uzupełnione odpowiedzią na wezwanie z dnia 27 października 2009 r. (data wpływu 30 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie:

* obowiązku korekty podatku naliczonego (pyt. nr 1 i 3) - jest nieprawidłowe,

* zastosowania stawki w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów pyt. nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego oraz zastosowania stawki w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Wniosek zawierał braki formalne (brak przedłożenia oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii dokumentu (odpowiednio wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla Pani X do udzielania pełnomocnictwa Panu X - Doradcy Podatkowemu w imieniu Spółki oraz brak wskazania, czy Wnioskodawca spełnia warunek określony w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT tzn. czy posiada w swojej dokumentacji dokument zawierający co najmniej:

Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jawna prowadzi działalność w zakresie handlu wyrobami jubilerskimi oraz zajmuje się wynajmem lokali użytkowych i mieszkalnych. Wyroby jubilerskie są sprzedawane osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej oraz w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych są sprzedawane firmom na terenie Unii Europejskiej, którzy przewożą nabyte w spółce jawnej wyroby jubilerskie własnym transportem oraz na koszt własny, nie korzystając z usług firm spedycyjnych. Strona od roku 2004 do chwili obecnej jest podatnikiem VAT czynnym, zobowiązanym do składania aktualnie miesięcznych deklaracji dla podatku od towarów. W latach podatkowych 2004 - 2008 spółka jawna uzyskała sprzedaż towarów i usług zwolnioną lub też nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w kwocie nie przekraczającej 2,00% całości dostaw, co nie skutkowało obowiązkiem korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka jawna spodziewa się, iż w roku podatkowym 2009 sprzedaż usług z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych przekroczy 2,00% całości dostaw podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka w roku 2005 oraz w roku 2006 nabyła od podatników VAT czynnych poniżej wymienione samochody osobowe, które były wykorzystywane przy prowadzaniu działalności gospodarczej. Nabycie przedmiotowych samochodów osobowych było udokumentowane fakturami VAT. Na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług strona odliczyła od podatku należnego za poszczególne miesiące rozliczeniowe podatek naliczony w kwotach następujących tj:

W miesiącu lutym 2009 r. Spółka jawna sprzedała przedmiotowe samochody osobowe osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej, wskazując w fakturach VAT dokumentujących niniejszą dostawę, iż na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 z późn. zm.) przedmiotowe dostawy są zwolnione od podatku od towarów i usług. Przedmiotowa sprzedaż nastąpiła w następujących terminach

* samochód osobowy marki Fiat Panda, nr rej. X - w dniu 10 lutego 2009 r.,

* samochód osobowy marki Fiata Panda, nr rej X w dniu 11 lutego 2009 r.

* samochód osobowy marki Audi 4F A6, nr rej. X- w dniu 12 lutego 2009 r.,

Strona nadmienia, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem nr X z dnia 5 maja 2005 r. udzielił spółce jawnej prowadzącej działalność pod firmą: X pisemnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej formy potwierdzania dostarczenia towarów w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium kraju. Strona do przedmiotowej interpretacji się zastosowała i od miesiąca maja 2005 r. do chwili obecnej dokumentuje w większości przypadków dostawy wewnątrzwspólnotowe pisemnymi potwierdzeniami kontrahentów o przyjęciu towarów przez nabywcę oraz wwiezieniu nabytego towaru na terytorium kraju Unii Europejskiej z którego w kraju nabywca pochodzi lub w którym to kraju Unii Europejskiej nabywca towarów prowadzi działalność gospodarczą.

W uzupełnieniu do przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, iż spełnia warunek określony w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT oraz posiada w swojej dokumentacji dokumenty zawierające co najmniej:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Strony na Spółce, w związku ze sprzedażą w miesiącu lutym 2009 r. opisanych powyżej samochodów osobowych, nie będzie spoczywał na Stronie obowiązek zwrotu odliczonego od podatku należnego w roku 2005 i w roku 2006 podatku naliczonego w łącznej kwocie 12.802,00 (dwanaście tysięcy osiemset dwa złote), ani też obowiązek dokonania w deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT - 7) za miesiąc luty 2009 r. korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez wykazanie w poz. 50 przedmiotowej deklaracji, iż podatek naliczony za miesiąc luty 2009 r. pomniejsza się o kwotę 12.802.00 (dwanaście tysięcy osiemset dwa złote). Zdaniem strony odpłatna dostawa używanych samochodów osobowych, które były wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych, nie powoduje obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego od podatku należnego w kwocie wymienionej w art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie od tego czy dostawa powyższa jest opodatkowana czy też jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Strona nadmienia, iż podobne stanowisko w przedmiotowej sprawie przedstawił w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 grudnia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny (syng. akt I SA/Ol 528/06). - wyrok opublikowany ZNSA 2007/3/124.

Ad. 2

Zdaniem Strony tylko w przypadku, gdy dostawa wewnątrzwspólnotowa będzie dokona przez Spółkę na rzecz nabywcy spełniającego warunki o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt -1 -2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz dostawa zostanie udokumentowana dowodami o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, doręczenie Spółce przez nabywcę potwierdzenia przed złożeniem deklaracji dla podatku od towarów i usług, iż przyjął on towar i wwiózł go na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innego niż terytorium kraju, stanowić będzie dla Spółki podstawę do wskazania w deklaracji dla podatku od towarów i usług za dany miesiąc rozliczeniowy, iż przedmiotowa dostawa jest opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

Ad. 3

Zdaniem Strony tylko od wydatków związanych bezpośrednio wynajmowaniem lokali mieszkalnych (np. remont lokalu mieszkalnego, naprawa wyposażenia lokalu mieszkalnego itp.) spoczywa obowiązek korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe korekta nie dotyczy natomiast podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Z uwagi na powyższe należy uznać, iż tylko poniesienie przez Spółkę w okresie od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2009 r. oraz w następnych latach podatkowych wydatków związanych bezpośrednio z wynajmem lokali mieszkalnych stanowić będzie podstawę dokonania korekty podatku naliczonego wg wskaźnika proporcji ustalonego przez Spółkę, która to korekta powinna być dokonana w terminie, o którym mowa w art. 91 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie zastosowania stawki w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (pyt. nr 2)

* nieprawidłowe - w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego (pyt. nr 1 i 3)

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 8 ustawy o VAT).

Natomiast w myśl art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Nadmienia się, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

Zgodnie z art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Zgodnie z przepisem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT zgodnie z którym przepisy art. 91 ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Ten ostatni przepis adresowany jest więc do podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego. Przepis nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości, jako że nabyty towar służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stawka podstawowa podatku od towarów i usług, określona w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwanego dalej "rozporządzeniem" zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, przez towary używane rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółka w roku 2005 oraz 2006 nabyła trzy samochody osobowe, od których odliczyła podatek naliczony zgodnie z brzmieniem przepisu art. 86 ust. 3 ustawy o VAT. Przedmiotowe samochody, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy służyły wykonywaniu działalności gospodarczej. W lutym 2009 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży przedmiotowych samochodów stosując zwolnienie od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy w związku ze sprzedażą w miesiącu lutym 2009 r. opisanych powyżej samochodów osobowych będzie spoczywał obowiązek zwrotu odliczonego od podatku należnego podatku naliczonego, co będzie skutkowało też obowiązkiem dokonania przez Spółkę korekty podatku naliczonego w trybie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowych samochodów, korzystająca ze zwolnienia od podatku powoduje, iż dalsze wykorzystanie tych samochodów związane jest wyłącznie z czynnościami zwolnionymi. Zatem do obliczenia kwoty korekty należy przyjąć - z uwagi na brzmienie art. 91 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT - że dalsze wykorzystanie tych towarów jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku.

Wobec powyższego tut. Organ stwierdza, że Spółka zachowuje prawo do dokonanego odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowych samochodów, ale tylko w części dotyczącej okresu wykorzystywania ich do celów związanych z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast, od momentu dokonania sprzedaży samochodów, jako towarów zwolnionych od podatku, Spółka traci prawo do odliczenia podatku naliczonego w części dotyczącej pozostałego, z pięcioletniego okresu korekty. Tym samym zastosowanie mają powołane wyżej przepisy art. 91 ust. 1-5 ustawy co oznacza, że na Spółce ciąży obowiązek dokonania jednorazowej korekty odpowiedniej części kwoty podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowych samochodów w miesiącu dokonania sprzedaży.

Z opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zakupił jeden samochód w roku 2005 oraz dwa w roku 2006. Zatem w przypadku samochodu zakupionego w roku 2005 jest zobowiązany dokonać korekty w wysokości 1/5 odliczonego podatku VAT, natomiast w przypadku samochodów zakupionych w roku 2006 jest zobowiązany dokonać korekty w wysokości 2/5 odliczonego podatku VAT.

W związku z powyższym nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółka ma prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego - nie występuje obowiązek dokonania korekty z art. 91 ustawy o VAT. Obowiązek korekty bowiem wystąpi zawsze, jeżeli dokonano odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług, które następnie zostały wykorzystane do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu.

Reasumując należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Artykuł 13 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0% pod warunkiem, że:

W świetle ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

Uregulowanie zawarte w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT wskazuje, iż w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3 (tj. kopia faktury i specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku), powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu wyrobami jubilerskimi oraz zajmuje się wynajmem lokali użytkowych i mieszkalnych. Wyroby jubilerskie są sprzedawane osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej oraz w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych są sprzedawane firmom na terenie Unii Europejskiej, którzy przewożą nabyte w spółce jawnej wyroby jubilerskie własnym transportem oraz na koszt własny, nie korzystając z usług firm spedycyjnych. Wnioskodawca posiada stosowne dokumenty umożliwiające zastosowanie stawki 0% dla wewnątrzwspolnotowej dostawy towarów. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy ma uprawnienie do zastosowania 0% stawki podatku VAT z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Mając na uwadze powyższe regulacje stwierdzić należy, iż aby do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zastosować stawkę 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone na terytorium innego państwa członkowskiego.

Jeśli Wnioskodawca posiada dokumenty wymienione w przywołanych wyżej przepisach art. 42 ust. 3, 4 ustawy o VAT, które łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju - ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.W świetle art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 8 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

* przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,

* nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Stosownie bowiem do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych. W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy VAT). Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż zarówno proporcja ustalana wstępnie, na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego, jak i proporcja ustalana po zakończeniu roku podatkowego w celu korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego, wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W liczniku ustalanej proporcji uwzględnia się zatem roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 8 i ust. 9 ustawy o VAT, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku proporcji uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika) oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Tak ustalony obrót - zgodnie z art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy o VAT - pomniejsza się o wartość:

* obrotu z tytułu dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,

* sporadycznych transakcji dotyczących nieruchomości,

* sporadycznych usług wymienionych w załączniku nr 4 w poz. 3, czyli usług pośrednictwa finansowego.

Zarówno licznik, jak i mianownik proporcji ustalany jest w oparciu o obrót. To z obrotu bowiem wydziela się wartości potrzebne do wyliczenia.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu wyrobami jubilerskimi zajmuje się wynajmem lokali użytkowych i mieszkalnych. W latach podatkowych 2004 - 2008 Spółka uzyskała sprzedaż towarów i usług zwolnioną lub też nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w kwocie nie przekraczającej 2,00% całości dostaw, co nie skutkowało obowiązkiem korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca spodziewa się, że w roku 2009 obrót z tytułu sprzedaży usług najmu lokali mieszkalnych oraz z tytułu sprzedaży używanych samochodów używanych przekroczy 2% całości dostaw podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z opisem sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca będzie dokonywał wydatków związanych z działalnością opodatkowaną oraz zwolnioną od podatku VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego czy będzie na nim spoczywał obowiązek dokonywania korekty podatku naliczonego zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z działalnością Spółki, ale nie mającymi bezpośredniego związku z wynajmem lokali mieszkalnych np. bieżące naprawy samochodów osobowych wykorzystywanych przy działalności gospodarczej, usługi księgowe, usługi doradcze, itp. Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku będzie miała zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zawartego w fakturach VAT dokumentujących zakupy służące sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej, z uwzględnieniem zasad zawartych w przytoczonych przepisach art. 90 ust. 1 i następnych ustawy o VAT.

Oznacza to, że w odniesieniu do zakupu towarów i usług, które są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych oraz do czynności zwolnionych, Spółka powinna stosować zasadę wynikającą z art. 90 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. wyodrębniać z faktur kwoty podatku naliczonego związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Natomiast w odniesieniu do zakupu towarów i usług wydatków, w odniesieniu do których nie jest możliwe wyodrębnienie całości w części kwot podatku naliczonego, należy przyjąć metodę wskazaną w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, czyli dokonać odliczenia w oparciu o zasadę proporcjonalnego odliczenia.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek korekty podatku naliczonego zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (a więc z zastosowaniem proporcji), bowiem wartość sprzedaży zwolnionej od podatku VAT przekroczy 2% wartości sprzedaży ogółem. Na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek określenia czy dany wydatek jest związany z czynnościami opodatkowanymi lub zwolnionymi, zatem Tut. Organ podatkowy nie dokonał analizy przedmiotowego wniosku pod kątem tego, który wydatek jest związany bezpośrednio (lub pośrednio) z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.