IPPP3/443-796/12-4/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 26 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 października 2012 r., skutecznie doręczonego w dniu 25 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wnoszonych składników majątkowych Spółki za dostawę towaru - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wnoszonych składników majątkowych Spółki za dostawę towaru. Wniosek uzupełniony został pismem złożonym w dnia 26 października 2012 r., (data wpływu 29 października 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 19 października 2012 r. (data doręczenia 25 października 2012 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

G. Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą jako deweloper obiektów komercyjnych. Oprócz dwóch nieruchomości wniesionych w formie aportu do K. Sp. z o.o. w G. Sp. z o.o. pozostają dalsze nieruchomości, na bazie których spółka prowadzi działalność gospodarczą.

G. Sp. z o.o. wniosła do spółki K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. wkład niepieniężny (aport), który z punktu widzenia art. 55¹ k.c. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki G. Sp. z o.o. w W.

W uchwale o podwyższeniu kapitału spółki K. Sp. z o.o. zawarto następujące zapisy:

* wymienione składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, natomiast nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usługi ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

* G. Sp. z o.o. obciąży K. Sp. z o.o. podatkiem VAT należnym od rzeczowych składników majątku wchodzących w skład wkładu niepieniężnego według stawki obowiązującej w dniu przeniesienia aportu na rzecz Spółki, a Spółka dokona zapłaty należnego podatku VAT w ustawowym terminie.

Składniki majątku wniesione przez spółkę G. Sp. z o.o. do K. Sp. z o.o. w formie wkładu niepieniężnego obejmowały:

Wniesienie w formie wkładu niepieniężnego nieruchomości jako składniki majątku trwałego są wyodrębnione: ze względu na lokalizację, w księgach rachunkowych ujęte są jako "Inwestycje w nieruchomości", dla każdej nieruchomości prowadzone jest odrębne konto analityczne.

Będące przedmiotem wkładu niepieniężnego wartości niematerialne i prawne nie stanowią składników aktywów spółki G. Sp. z o.o. zarówno w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, jak i przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka G. Sp. z o.o. nie wyodrębniła będących przedmiotem wkładu niepieniężnego składników majątku w odrębną jednostkę organizacyjną, nie wyodrębniono również związanych z nimi funduszy (kapitałów) i zobowiązań (oprócz wykazanego kredytu) związanych z działalnością prowadzoną w oparciu o nieruchomości przewidziane do wniesienia w formie aportu do spółki K. Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy składniki majątkowe tj. nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne wniesione przez G. Sp. z o.o. do K. Sp. z o.o. z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT należy traktować jak towar w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT i ich aport opodatkować podatkiem od towarów i usług, czy też jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym do tak określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań będą miały zastosowanie przepisy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rodzi wątpliwości, czy charakter wyodrębnionych składników majątku wniesionych w formie aportu do spółki, z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT należy traktować:

W ocenie Spółki opisane, z punktu widzenia art. 55¹ k.c. jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pk. 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym na podstawie art. 5 ustawy o VAT w spółce G. Sp. z o.o. wnoszącej aport podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT należnym. Podstawę naliczenia VAT stanowi wartość rynkowa poszczególnych składników materialnych i niematerialnych wykazanych w uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki K. Spółka z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jako podmiot gospodarczy wniósł do spółki K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie wkład niepieniężny (aport), który z punktu widzenia art. 55¹ k.c. stanowi zorganizowaną część własnego przedsiębiorstwa. Składniki majątku wniesione przez Wnioskodawcę do Spółki w formie wkładu niepieniężnego obejmowały:

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy składniki majątkowe tj. nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne wniesione do K. Sp. z o.o. z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT należy traktować jak towar w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT i ich aport opodatkować podatkiem od towarów i usług, czy też jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym do tak określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań będą miały zastosowanie przepisy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, że użyte w ww. artykule określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów (w tym przypadku wyłącznie środków pieniężnych) nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wnioskodawca w stanie faktycznym podaje, iż wymienione składniki majątkowe, przekazywane do Spółki K. stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. Ponadto, wskazuje, że po dokonaniu zbycia przedmiotowych składników majątku na rzecz Spółki K., Wnioskodawca posiada dalsze nieruchomości, na bazie których prowadzi działalność gospodarczą. Jednak w swoim stanowisku Wnioskodawca uważa, że składniki majątkowe nie stanowią części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy, gdyż nie zostały one wyodrębnione z majątku w odrębną jednostkę organizacyjną.

W orzecznictwie administracyjnym dotyczącym wykładni art. 6 ust. 1 ustawy, sądy kładą nacisk przede wszystkim na funkcjonalne powiązanie zespołu składników majątkowych, polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu, a także czy formalnie ma postać odrębnej struktury czy nie. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, który brzmi następująco: "W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu".

Z powyższego wynika, że przekazanie przez Wnioskodawcę składników majątku, wypełniającego wymogi art. 55¹ Kodeksu cywilnego, tj. stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na rzecz Spółki K. należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z ww. art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Reasumując, wydanie przez Wnioskodawcę przedstawionych we wniosku składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, będzie czynnością wyłączoną spod działania przepisów ustawy o podatku do towarów i usług, a zatem niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.