IPPP3/443-771/11-3/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT, w związku z usługami polegającymi na obsłudze kart paliwowych - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT, w związku z usługami polegającymi na obsłudze kart paliwowych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Spółka) planuje rozpocząć działalność w zakresie świadczenia usług związanych z obsługą kart paliwowych umożliwiających bezgotówkowe tankowanie na stacjach paliw. Usługi będą świadczone dla kontrahenta zagranicznego - emitenta kart paliwowych, który będzie obciążany uzgodnioną pomiędzy stronami kwotą z tego tytułu. Usługi będą polegać na stworzeniu i bieżącym obsługiwaniu systemu zabezpieczenia tankowań klientów na podstawie kart paliwowych w Polsce. Karty te umożliwią ostatecznym klientom bezgotówkowe tankowanie paliwa na stacjach benzynowych. Wprowadzony przez Spółkę system rozliczania przy użyciu kart paliwowych, będących środkiem ewidencjonowania operacji dotyczących tankowania paliwa, będzie polegał na tym, że przewoźnik będzie uprawniony do zatankowania paliwa na stacji benzynowej okazując jedynie kartę paliwową, nie będąc jednocześnie zmuszonym do uiszczenia z tego tytułu należności w gotówce.

Spółka odpowiadać będzie za zainstalowanie na stacjach paliw oraz konserwację urządzeń technicznych wraz z oprogramowaniem komputerowym, służących do obsługi transakcji dotyczących tankowania paliwa lub świadczenia usług dokonywanych z wykorzystaniem kart paliwowych. Ponadto Spółka będzie świadczyć usługę "Gorącej Linii" w zakresie problemowych sytuacji, związanych z obsługą kart paliwowych klientów. Spółka będzie odpowiadać za zbiór, przetworzenie oraz przekazanie do kontrahenta danych dotyczących dokonanych tankowań. Spółka będzie też sprawdzać listy dotyczące tankowań (Stop Listy) oraz płacić stacjom paliw za towary i usługi nabyte przy pomocy kart paliwowych. Spółka będzie nabywcą tych towarów (w tym paliw) oraz usług na stacjach benzynowych tylko dla celów świadczonych przez siebie usług. Koszty z tym związane będą elementem bazy kosztowej świadczonych usług i kontrahent będzie za nie płacił w cenie usług świadczonych przez Spółkę. Zadaniem Spółki będzie również stałe monitorowanie operacji wykonywanych z wykorzystaniem urządzeń i kart paliwowych, sporządzanie raportów i protokołów z wyszczególnieniem miejsca, czasu a także ilości tankowań dotyczących poszczególnych kart.

W związku z zarządzaniem systemem rozliczeń kart paliwowych Spółka ponosić będzie liczne koszty administracyjne, techniczne, koszty ogólne, a także ponosić będzie koszty nabycia towarów i usług (w tym paliwa) zgodnie z wystawionymi na nią fakturami. Kontrahent za usługi Spółki będzie płacić na podstawie faktury obejmującej całość świadczonej usługi. Kontrahent jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, podatnikiem VAT w kraju swojej siedziby i według wiedzy Spółki nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenie działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad 1. W świetle przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Spółka świadczyć będzie usługę polegającą na obsłudze systemu kart paliwowych i zabezpieczeniu tankowań na podstawie kart paliwowych, z tytułu której obciąży kontrahenta. Przewoźnicy, z którymi kontrahent zawarł właściwe umowy dotyczące kart paliwowych, będą uprawnieni do bezgotówkowego nabycia paliw i innych materiałów pędnych i smarów okazując kartę wydaną przez kontrahenta. Wydatek w postaci płatności za towary (w tym paliwa) będzie jedynie jednym z wielu elementów kosztowych kompleksowej obsługi klienta. Wnioskodawcę można w tym zakresie porównać do innych podmiotów, które muszą nabyć towary po to, aby wyświadczyć usługę. Takimi podmiotami są np. warsztaty samochodowe, które muszą nabyć części, aby wyświadczyć usługę naprawy samochodu czy restauracje, które muszą nabyć produkty żywnościowe po to, aby wyświadczyć usługę gastronomiczną. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy świadczyć on będzie usługę na rzecz swojego kontrahenta.

W przypadku odpłatnego świadczenia usług miejscem świadczenia, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Mając powyższe na uwadze opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce podlegają tylko te usługi, w odniesieniu do których ustawa przewiduje miejsce świadczenia na terytorium Polski. W konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT usługi, których usługobiorcą jest podmiot posiadający siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa niż terytorium Polski. Z uwagi na fakt, że miejscem siedziby kontrahenta nabywającego usługi od Spółki jest inny kraj niż Polska, sprzedaż usługi kompleksowej szczegółowo opisanej w stanie faktycznym będzie opodatkowana w kraju nabywcy, a zatem w Polsce pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku, znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 kwietnia 2008 r. zgodził się z podatnikiem świadczącym usługi w zakresie obsługi systemu tankowania paliwa i materiałów paliwowo - smarowych w oparciu o karty paliwowe, że są to usługi (finansowe) i w związku z tym miejscem świadczenie na podstawie wówczas obowiązujących przepisów ustawy o VAT jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę bądź stałe miejsce zamieszkania. W konsekwencji usługi te zdaniem organu podatkowego podlegają opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej poza Polską (sygn.IP-PP2-443-162/08-2/Az). Jedyna różnica z obecnym stanem prawnym jest związana z faktem, że obecnie większość usług (a nie - jak w 2008 r. - tylko usługi finansowe i inne usługi niematerialne) podlega opodatkowaniu w kraju siedziby nabywcy

Ad 2. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Kwota VAT naliczonego mogłaby być odliczona, gdyby miejsce świadczenia omawianej usługi polegającej na obsłudze systemu kart paliwowych i zabezpieczeniu tankowań na podstawie kart paliwowych było na terytorium kraju. Spółka będzie też dysponować dokumentami, z których będzie wynikać związek odliczonego podatku z przedmiotową usługą. Dokumentami tymi będą szczegółowe rozliczenia w systemie, kalkulacje bazy kosztowej oraz faktury wystawiane na kwotę wyliczoną zgodnie z bazą kosztową oraz ustaleniami zapadłymi pomiędzy stronami. Tym samym należy uznać, że przesłanki zawarte w art. 86 ust. 8 ustawy o VAT zostaną spełnione. Skoro tak, Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska w drodze pisemnej interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostały uznane za wykonane w danym państwie. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w przypadku usług, których świadczenie odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 28a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka planuje rozpocząć działalność w zakresie świadczenia usług związanych z obsługą kart paliwowych umożliwiających bezgotówkowe tankowanie na stacjach paliw. Usługi będą świadczone dla kontrahenta zagranicznego - emitenta kart paliwowych, który będzie obciążany uzgodnioną pomiędzy stronami kwotą z tego tytułu. Usługi będą polegać na stworzeniu i bieżącym obsługiwaniu systemu zabezpieczenia tankowań klientów na podstawie kart paliwowych w Polsce. Karty te umożliwią ostatecznym klientom bezgotówkowe tankowanie paliwa na stacjach benzynowych. Wprowadzony przez Spółkę system rozliczania przy użyciu kart paliwowych, będących środkiem ewidencjonowania operacji dotyczących tankowania paliwa, będzie polegał na tym, że przewoźnik będzie uprawniony do zatankowania paliwa na stacji benzynowej okazując jedynie kartę paliwową, nie będąc jednocześnie zmuszonym do uiszczenia z tego tytułu należności w gotówce. Kontrahent jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, podatnikiem VAT w kraju swojej siedziby i według wiedzy Spółki nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenie działalności.

Analizując treść wniosku oraz przytoczone powyżej przepisy stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, iż firma zagraniczna będąca nabywcą usług świadczonych przez Spółkę spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, a z treści wniosku nie wynika, aby miała stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju innym niż jej siedziba, miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - jest terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę tj. poza terytorium Polski.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści tego przepisu wynika, iż:

* prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie podatnikowi;

* prawo to przysługuje jedynie w zakresie w jakim towary i usługi, z których nabyciem naliczono podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca wyłączył zatem możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast w oparciu o regulacje zawarte w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju, jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, usługi świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej.

Przepisy wymagają ponadto, aby podatnik miał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju które będą jednocześnie opisywać te czynności jak i wskazywać kwoty podatku naliczonego związanego z usługami wykonywanymi poza terytorium Polski.

Jak wskazano powyżej przedmiotowa usługa na terytorium kraju podlega opodatkowaniu, tym samym przy jej świadczeniu na terytorium kraju podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a co za tym idzie również w przypadku gdy usługa ta będzie świadczona poza terytorium kraju Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku nabyciami dokonanymi w związku z jej świadczeniem.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.