IPPP3/443-751/14-2/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usług, zwolnienia od podatku oraz zastosowania proporcji dla cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usług, zwolnienia od podatku oraz zastosowania proporcji dla cash poolingu

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

1.

L. S.A. (dalej; "Spółka" lub "Wnioskodawca") należy do międzynarodowej grupy kapitałowej L. (dalej; "Grupa L."). będącej europejskim liderem w branży dostaw materiałów biurowych na rzecz klientów biznesowych.

2.

Wnioskodawca przystąpił do grupowego systemu zarządzania płynnością finansowią (dalej: "System Zarządzania Płynnością"), oferowanego w ramach Grupy L. Przystąpienie do ww. Systemu formalnie nastąpiło na podstawie umowy Group Treasury Management Agreement (dalej: "Umowa"), której stroną są zainteresowane podmioty z Grupy L., w tym Spółka (dalej: "Uczestnicy"). Szczególnego rodzaju Uczestnikiem, pełniącym funkcję jednostki centralnej Systemu Zarządzania Płynnością (tzw. lidera; dalej: "Lider"), jest francuski podmiot z Grupy L., tj. L. SAS (jedyny akcjonariusz Spółki), który w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek również czynności z zakresu działalności finansowej.

Spółka zaczęła aktywnie uczestniczyć w Systemie Zarządzania Płynnością w lipcu 2014 r. i planuje w tym zakresie długoterminową współpracę z Liderem oraz pozostałymi Uczestnikami.

Celem Systemu Zarządzania Płynnością jest polepszenie płynności finansowej Uczestników w prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, jak również zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego. Zasadniczym elementem Umowy jest wdrożenie procesu zarządzania środkami pieniężnymi posiadanymi przez Uczestników na rachunkach bankowych oraz zadłużeniem Uczestników, w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez Uczestników z posiadanych przez nich nadwyżek finansowych były wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych instrumentów finansowych. Celem Umowy jest zatem takie wykorzystanie różnic w oprocentowaniu sald dodatnich i sald ujemnych na rachunkach Uczestników oraz efektu skali, aby spółki z Grupy L., w tym Spółka, czerpały z tego maksymalne korzyści.

System Zarządzania Płynnością opiera się na rzeczywistych transferach środków pomiędzy Uczestnikami a Liderem (ang. zero-balancing).

3.

Usługa koordynacji i zarządzania płynnością finansową będzie świadczona przez Lidera przy współpracy z głównym bankiem francuskim (dalej: "Bank Główny FR") oraz z pomocniczym bankiem francuskim (dalej: "Bank Pomocniczy FR") na podstawie stosownych umów zawartych z tymi bankami przez Lidera. Na podstawie tych umów Bank Główny FR oraz Bank Pomocniczy FR będą odpowiedzialne za techniczną stronę Systemu Zarządzania Płynnością, tj. za prowadzenie rachunków Uczestników i dokonywanie operacji związanych z poszczególnymi rachunkami biorącymi udział w Systemie Zarządzania Płynnością zgodnie z treścią zawartych umów i stosownymi wytycznymi Lidera. Ww. banki są podmiotami zewnętrznymi, które nie są powiązane kapitałowo lub/i osobowo z pozostałymi Uczestnikami i Liderem.

4.

Z perspektywy Spółki, System Zarządzania Płynnością opiera się na następujących założeniach:

a. Spółka posiada w polskim oddziale Banku Pomocniczego FR (dalej: "Bank Pomocniczy PL") otwarte bieżące rachunki bankowe (dalej: "Rachunki Bieżące Spółki PL"), które są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.

b. Spółka posiada również w Banku Pomocniczym FR otwarty bieżący rachunek bankowy (dalej: "Rachunek Bieżący Spółki FR"), który będzie wykorzystywany wyłącznie do rozliczeń w ramach Systemu Zarządzania Płynnością.

c. Lider, działający jako jednostka centralna w ramach Systemu Zarządzania Płynnością, posiada w Banku Pomocniczym FR bieżący rachunek bankowy (dalej: "Rachunek Bieżący Lidera FR"), który będzie wykorzystywany wyłącznie do rozliczeń w ramach Systemu Zarządzania Płynnością.

d. Ponadto, Lider posiada w Banku głównym FR pomocniczy rachunek rozliczeniowy (dalej: "Pomocniczy Rachunek Rozliczeniowy Lidera FR") - który będzie wykorzystywany wyłącznie do rozliczeń w ramach Systemu Zarządzania Płynnością, oraz główny rachunek rozliczeniowy (dalej: "Główny Rachunek Rozliczeniowy Lidera PR"), za pośrednictwem którego są i będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową wszystkich Uczestników, w tym Spółki, tj. w szczególności dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Spółki do "zera" (lub do innego uzgodnionego limitu) oraz na rachunkach bieżących pozostałych Uczestników.

e. Wszelkie rozliczenia w ramach Systemu Zarządzania Płynnością będą odbywać się w polskich złotych (dalej: "PLN"), w oparciu o Rachunki Bieżące Spółki PL, Rachunek Bieżący Spółki FR, Rachunek Bieżący Lidera FR oraz Pomocniczy Rachunek Rozliczeniowy Lidera FR prowadzone w PLN. Główny Rachunek Rozliczeniowy Lidera PR jest prowadzony w walucie euro.

f. Transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi Spółki a rachunkami bankowymi Lidera będą dokonywane automatycznie, tj. bez zaangażowania Wnioskodawcy.

g. W związku z funkcjonowaniem Systemu Zarządzania Płynnością, w trakcie każdego dnia roboczego:

* na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Spółki przy użyciu Rachunków Bieżących i Rozliczeniowych Lidera. W pierwszej kolejności będą dokonywane transfery pomiędzy (i) Rachunkami Bieżącymi Spółki PL a Rachunkiem Bieżącym Spółki FR, następnie pomiędzy (ii) Rachunkiem Bieżącym Spółki FR a Rachunkiem Bieżącym Lidera FR, następnie pomiędzy (iii) Rachunkiem Bieżącym Lidera FR a Pomocniczym Rachunkiem Rozliczeniowym Lidera FR, zaś na końcu pomiędzy (iv) Pomocniczym Rachunkiem Rozliczeniowym Lidera FR a Głównym Rachunkiem Rozliczeniowym Lidera FR. Powyższe rozliczenia będą dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był "zerowy" stan Rachunków Bieżących Spółki i rachunków bieżących Uczestników (lub inny stan uzgodniony przez Spółkę i/lub Uczestników z Liderem) na koniec każdego dnia;

* środki wynikające z dodatniego salda na Rachunkach Bieżących Spółki PL, Rachunku Bieżącym Spółki FR, Rachunku Bieżącym Lidera FR oraz Pomocniczym Rachunku Rozliczeniowym Lidera FR będą przenoszone na Główny Rachunek Rozliczeniowy Lidera FR, z kolei ujemne salda na ww. rachunkach będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Głównym Rachunku Rozliczeniowym Lidera FR;

* w przypadku, kiedy kwota na Głównym Rachunku Rozliczeniowym Lidera FR nie będzie wystarczająca, finansowanie ujemnych sald będzie się odbywać ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej przyznanej Liderowi przez Bank Główny FR za pośrednictwem Głównego Rachunku Rozliczeniowego Lidera FR.

h. Jeżeli za dany dzień na Rachunkach Bieżących Spółki wystąpi saldo dodatnie, Spółce będą przysługiwały odsetki. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunkach Bieżących Spółki wystąpi saldo ujemne, Liderowi będą należne od Spółki odsetki z tego tytułu.

i. Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie powyżej będzie odpowiedzialny wyłącznie Lider. Naliczanie to będzie odbywało się na bazie miesięcznych sald Spółki (zarówno dodatnich - odsetki kredytowe, jak i ujemnych - odsetki debetowe), ustalanych przez Lidera na podstawie przepływu środków na Głównym Rachunku Rozliczeniowym Lidera FR.

j. Następnego dnia roboczego po zakończeniu każdego roku Lider będzie dokonywać faktycznego rozliczenia odsetek za ten rok. Rozliczenie to będzie następować poprzez wykonanie następujących operacji:

* obliczenie różnicy (salda) pomiędzy odsetkami należnymi Spółce oraz odsetkami należnymi Liderowi,

* doliczenie/odliczenie wyliczonego wcześniej salda odsetek do salda końcowego w danym dniu roboczym na Rachunkach Bieżących Spółki (zobowiązania/należności głównej Spółki wobec Lidera) lub faktyczna wypłata należnych odsetek przez Spółkę i / lub Lidera.

k. System Zarządzania Płynnością nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków Spółki zgromadzonych w ramach Systemu na Głównym Rachunku Rozliczeniowym Lidera FR ani nadwyżek środków Lidera zgromadzonych w ramach Systemu na Rachunkach Bieżących Spółki. Zwrot tychże środków będzie następował na warunkach wynikających z Umowy, co do zasady na zadanie Lidera i/lub Uczestnika lub na koniec uzgodnionego okresu.

I. Za usługi świadczone w ramach analizowanej Umowy, Bank Główmy FR oraz Bank Pomocniczy FR będą obciążały w całości Lidera.

m. W związku z rozliczeniami w ramach Systemu Zarządzania Płynnością, Wnioskodawca będzie ponosił koszty opłat administracyjnych na rzecz Banku Pomocniczego PL oraz Banku Pomocniczego FR w związku z prowadzeniem jego rachunków bankowych w tych bankach.

n. Za uczestnictwo w Systemie Zarządzania Płynnością, Wnioskodawca nie będzie ponosił dodatkowych opłat na rzecz Lidera. Wynagrodzeniem należnym od Spółki na rzecz Lidera w związku z uczestnictwem w ww. Systemie będą natomiast odsetki, płatne za udostępnienie Spółce środków pieniężnych przez Lidera.

5.

W ramach Systemu Zarządzania Płynnością Wnioskodawca nie będzie wykonywał żadnych czynności na rzecz pozostałych Uczestników oraz Lidera, oprócz przekazywania i otrzymywania środków finansowych.

6.

Lider przy wykorzystaniu rachunków bankowych wykorzystywanych w Systemie Zarządzania Płynnością będzie mógł, na wniosek Spółki, świadczyć na jej rzecz również inne dodatkowe usługi związane z zarządzaniem środkami pieniężnymi, przykładowo:

* usługi rozliczania transakcji finansowych pomiędzy Uczestnikami;

* usługi przeprowadzania transakcji w walutach obcych;

* usługi organizacji i monitorowania transakcji wewnątrzgrupowych;

* usługi organizacji i monitorowania płatności dokonywanych przez podmioty trzecie.

Wynagrodzenie za ww. usługi będzie ustalane przez Spółkę i Lidera w odrębnych umowach szczególnych.

7.

Wnioskodawca ma siedzibę w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym w Polsce od całości swoich dochodów.

8.

L. SAS nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w Systemie Zarządzania Płynnością, podmiotem świadczącym usługę zarządzania płynnością finansową będzie Lider, a Spółka natomiast nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych VAT, a tym samym potencjalne przychody odsetkowe otrzymywane przez Spółkę z tytułu przekazania środków pieniężnych na Rachunek Bieżący Lidera FR nie będą stanowić zapłaty z tytułu sprzedaży w rozumieniu UVAT.

2. Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym czynności wykonywane w ramach Systemu Zarządzania Płynnością na rzecz Spółki przez Lidera będą stanowiły świadczenie usług na rzecz Spółki, dla których miejscem świadczenia będzie Polska, a jednocześnie, czynności te będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT i nie wpłyną na kalkulację przez Spółkę tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 oraz art. 90 ust. 3 UVAT.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W związku z uczestnictwem w Systemie Zarządzania Płynnością, podmiotem świadczącym usługę, zarządzania płynnością finansową będzie Lider, a Spółka nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych VAT, a tym samym potencjalne przychody odsetkowe otrzymywane przez Spółkę z tytułu przekazania środków pieniężnych na Rachunek Bieżący Lidera FR nie będą stanowić zapłaty z tytułu sprzedaży w rozumieniu UVAT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, czynności wykonywane w ramach Systemu Zarządzania Płynnością na rzecz Spółki przez Lidera będą stanowiły świadczenie usług na rzecz Spółki, dla których miejscem świadczenia będzie Polska, a jednocześnie, czynności te będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania VAT i nie wpłyną na kalkulację przez Spółkę tzw. proporcji; sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 oraz. art. 90 ust. 3 UVAT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pod pojęciem świadczenia usług, stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z przepisów tych wynika, że świadczenie usług, jako czynność opodatkowana VAT, występuje wówczas, gdy możliwe jest wskazanie identyfikowanego "świadczenia na rzecz" drugiej strony transakcji. Powyższe oznacza, że warunkiem uznania danej transakcji za świadczenie usług jest istnienie podmiotu, będącego odbiorcą tego świadczenia. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie przykładowo w komentarzu do przepisów ustawy o VAT autorstwa A. Bartosiewicza i R. Kubackiego (VAT Komentarz, 2011), gdzie wskazano m.in., że:

"Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT, a także wnioski sformułowane przez TSUE, wskazać należy na jedną istotną cechę usługi jako takiej. Otóż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Elementem koniecznym do uznania, że umowa obejmowała świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT jest wyodrębnienie podmiotu będącego odbiorcą świadczenia" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2009 r., III SA/Wa 154/09, LEX nr 493616). Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Nie ma tutaj bowiem żadnej konsumpcji. Skoro świadczenie nie jest konsumowane (przy czym nie chodzi tutaj wyłącznie o finalną konsumpcję), to nie stanowi ono usługi. Musi pozostać poza sferą objętą opodatkowaniem VAT, podatek ten bowiem obciąża konsumpcję.

Podobny pogląd wyraził WSA w Białymstoku, który w orzeczeniu z dnia 28 sierpnia 2008 r. (I SA/Bk 254/07, http://orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził, że "w przypadku usługi świadczeniobiorca (konsument) musi odnosić z niego, choćby nawet potencjalną, korzyść, musi wystąpić więc < >".

Z analizowanej sytuacji wynika, że wdrażany w ramach Grupy L. System Zarządzania Płynnością mający na celu usprawnienie zarządzania płynnością finansowy Grupy L. będzie realizowany przez Lidera. W ramach Systemu lider będzie pełnił rolę centralnego podmiotu w stosunku do Umowy.

Zatem, jak zostało to opisane szczegółowo we wniosku, w ramach Systemu Zarządzania Płynnością Lider będzie wykonywał na rzecz Spółki określone czynności polegające na zapewnianiu jej finansowania, w tym na zarządzaniu nadwyżkami środków pieniężnych. Czynności kompleksowego zarządzania płynnością finansową, opisane we wniosku, pozwolą Spółce na ograniczenie kosztów finansowania bądź osiągnięcie większych korzyści finansowych w porównaniu ze standardowy ofertą, jaką Spółka mogłaby uzyskać od niezależnych podmiotów. Z powyższego wyraźnie wynika, że podmiotem wykonującym czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową Spółki i występującym w związku z tym w charakterze usługodawcy będzie Lider, zaś odbiorcą świadczonych usług będzie Spółka.

Z drugiej strony, w analizowanej sytuacji nie będzie dochodziło do świadczenia usług przez Spółkę. Spółka nie będzie wykonywała bowiem żadnych czynności, które można zaklasyfikować jako usługi, zgodnie z definicją przedstawioną powyżej. W szczególności, przekazywanie wolnych środków finansowych za pomocą Systemu Zarządzania Płynnością nie będzie mogło być klasyfikowane jako świadczenie usług, lecz jako umożliwianie Liderowi wykonywania usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową Wnioskodawcy.

Zatem czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy, umożliwiające dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu Zarządzania Płynnością, nie będą stanowiły odrębnego świadczenia usług przez Spółkę, w rozumieniu art. 8 Ustawy, lecz jedynie będą elementami pomocniczymi, koniecznymi dla efektywnego wyświadczenia przez Lidera usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, należy uznać, że czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową, które będą wykonywane na rzecz Spółki przez Lidera w ramach Systemu Zarządzania Płynnością powinny zostać zakwalifikowane na gruncie Ustawy, jako świadczenie usług przez Lidera na rzecz Spółki.

Bez znaczenia dla tej konkluzji pozostaje przy tym fakt, że w ramach Systemu Zarządzania Płynnością Spółka może otrzymać przychody odsetkowe np. z tytułu przekazania środków pieniężnych na Rachunek Bieżący Lidera FR. Otrzymane odsetki w takiej sytuacji nie będą stanowiły zapłaty w rozumieniu art. 29a Ustawy, która jest należna z tytułu sprzedaży. Tymczasem, co zostało wykazane powyżej, z tytułu uczestnictwa w Systemie Zarządzania Płynnością, Spółka nie dokonuje żadnej sprzedaży na rzecz Lidera (jedynie Lider świadczy usługi na rzecz Spółki).

Zatem oprocentowanie, jakie może przysługiwać Spółce od nadwyżek finansowych zgromadzonych na Głównym Rachunku Rozliczeniowym Lidera FR nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, ale będzie miało charakter analogiczny do odsetek wypłacanych przez banki z tytułu lokat kapitałowych. W takich okolicznościach nie ma wątpliwości, że odsetki nie są wypłacane z tytułu jakiegokolwiek świadczenia klienta banku, a tym samym nie stanowią zapłaty w rozumieniu przepisów o VAT. Potwierdza to m.in. orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej; "TSUE"; por. C-77/01, C-142/99, C-16/00), który wielokrotnie podkreślał, że posiadanie i lokowanie kapitału nie stanowi świadczenia usług.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy odsetki, jakie Spółka będzie mogła otrzymać z tytułu przekazania środków pieniężnych w ramach Systemu Zarządzania Płynnością nie będą stanowić zapłaty w rozumieniu Ustawy.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładowo:

* w interpretacji z 23 września 2011 r. (sygn. IBPP3/443-1007/11/PK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach;

* w interpretacji z dnia 16 lutego 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1730/11-4/MP) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;

* w interpretacji z 12 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP1-443-167/11-2/IGo) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;

* w interpretacji z 20 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-472/11-4/LK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;

* w interpretacji z dnia 12 października 2010 r. (sygn. IBPP2/443-543/10/ASz) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Ad. 2

Miejsce świadczenia usług przez Lidera

Zgodnie z regulacjami art. 28b ust. 1 Ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (z zastrzeżeniem wyjątków wymienionych w art. 28b ust. 2-4, art. 28e, art. 28f ust. 1 i ust. 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i ust. 2 i art. 28n, z których to wyjątków żaden nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sytuacji).

Przez import usług, zgodnie z art. 2 pkt 9 Ustawy, rozumie się natomiast świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy. W takich przypadkach, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4, podatnikami podatku VAT są m.in. osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W świetle powyższych uregulowań, Spółka pragnie zauważyć, że w opisane we wniosku usługi zarządzania środkami finansowymi w ramach Systemu Zarządzania Płynnością będą świadczone przez lidera (nieposiadającego ani siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski) na rzecz Spółki (posiadającej w Polsce swoja siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności). W związku z tym, w ocenie Spółki, usługi te należy uznać za usługi podlegające opodatkowaniu w Polsce. Jednocześnie to Spółka, jako nabywca przedmiotowych usług, będzie występowała w charakterze podatnika, który jest obowiązany do rozliczania podatku VAT od nabywanych usług poprzez wykazanie tzw. importu usług.

Zwolnienie z opodatkowania VAT

Jak już wspomniano, w analizowanej sytuacji celem Systemu Zarządzania Płynnością jest zasadniczo zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Grupy L. poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych.

Odnosząc się do kwestii właściwej stawki VAT należy wskazać na art. 43 ust. 1 pkt 38-41 Ustawy, w myśl którego zwalnia się z VAT:

* usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę,

* usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług,

* usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zakres powyższego zwolnienia jest relatywnie szeroki. Obejmuje ono wszelkie usługi dotyczące różnego rodzaju transakcji finansowych. Niewątpliwie do grupy takich transakcji należą usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową jakie będzie wykonywał Lider na rzecz Spółki przy użyciu Systemu Zarządzania Płynnością. Tym samym usługi świadczone przez Lidera będą mieścić się w kategorii usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 Ustawy i powinny podlegać zwolnieniu z VAT.

Ponadto Spółka pragnie wskazać, że powyższe zwolnienia uregulowane zostały wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.; "Dyrektywa"). W szczególności w myśl art. 135 ust. 1 lit. b-f Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

* udzielanie kredytów i pośrednictwa kredytowego oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;

* pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 Dyrektywy.

Spółka pragnie zauważyć w tym miejscu, że czynności zwolnione z opodatkowania według Dyrektywy ustala się ze względu na charakter świadczonych usług, a nie na podmiot je świadczący lub ich odbiorcę. Jak wynika z orzecznictwa TSUE, ocena czy wykonywane usługi należy kwalifikować jako czynności korzystające ze zwolnienia z opodatkowania, powinna być dokonana w świetle charakteru realizowanego świadczenia oraz jego celu. W ocenie Spółki, istotne jest, aby usługi, które są objęte zwolnieniem, spełniały specyficzne i istotne funkcje charakterystyczne dla usług zwolnionych wskazanych w Dyrektywie.

W związku z, powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową opisana we wniosku, która ma być świadczona na jej rzecz przez Lidera, odpowiada swoim zakresem usługom wskazanym w przywołanych przepisach Ustawy oraz Dyrektywy przewidującym zwolnienie z podatku. Co więcej, zarówno charakter, jak i cel usług wykonywanych w ramach Systemu Zarządzania Płynnością przemawia za tym, że nie mogą być one zaliczone do żadnej z kategorii usług pośrednictwa finansowego, które zostały wyłączone ze zwolnienia w art. 43 ust. 15 Ustawy. W konsekwencji, zdaniem Spółki, analizowana usługa będzie korzystać z przedmiotowego zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT.

Potwierdzenie powyższego stanowiska odnaleźć można w szeregu interpretacji indywidualnych Ministra Finansów przykładowo w interpretacji z 20 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-472/11-4/LK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, czy też w interpretacji z 23 września 2011 r. (sygn. IBPP3/443-756/11/PK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zgodnie z którymi usługi zarządzania całością przepływów, saldami rachunków grupowych i ewentualnym zapewnieniem finansowania zewnętrznego, dokonywane w ramach kompleksowego systemu zarządzania płynnością finansową, będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że w związku z uczestnictwem w Systemie Zarządzania Płynnością Spółka nabywa usługi od Lidera i usługi te z perspektywy podatku VAT powinny zostać rozliczone jako import usług finansowych, zwolnionych z VAT.

Kalkulacja tzw. proporcji sprzedaży

Zgodnie z art. 90 ust. 1 Ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 powołanego przepisu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Natomiast na podstawie art. 29a ust. 1 Ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Przez sprzedaż natomiast, rozumie się odpłatną dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawy towarów (art. 2 pkt 22). Definicja sprzedaży nie obejmuje więc importu usług.

Mając na uwadze powyższe zasady, w wyniku importu usług Spółka nie będzie wykonywać żadnej usługi - jest wyłącznie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu jej nabycia.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że do obrotu będącego podstawą do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3, nie wlicza się takich zdarzeń jak import usług. Tym samym wartość importu usług, tj. kwoty płaconej Liderowi przez Spółkę za uczestnictwo w Systemie Zarządzania Płynnością, nie powiększa kwoty obrotu, o którym mowa w art. 90 Ustawy.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana uwzględniać świadczonych przez Lidera usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową w kalkulacji tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 Ustawy.

Spółka pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zgodne jest z utrwalonym już stanowiskiem organów podatkowych, wyrażonym m.in. w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 maja 2011 r. (sygn. IPPP3/443-302/11-4/SM),

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-472/11-3/LK),

* interpretacji indywidualnej Dyrektora lzby Skarbowej w Warszawie z 21 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1152/11-2/SM).

Reasumując, w opinii Spółki, usługi świadczone przez Lidera na rzecz Spółki w ramach opisanego Systemu Zarządzania Płynnością będą opodatkowane u usługobiorcy, tj. w Polsce. Usługi te podlegać będą zwolnieniu z VAT. Tym samym, Spółka wykaże z tego tytułu import usług, który nie będzie miał wpływu na kalkulację proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 oraz art. 90 ust. 3 Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że od dnia 1 kwietnia 2013 r. cytowany przez Wnioskodawcę art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma następującą treść:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Powyższa zmiana przepisu nie wpływa na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Biorąc pod uwagę treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu "Minister właściwy do spraw finansów publicznych na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) oraz fakt, że stroną wniosku o udzielenie przedmiotowej interpretacji jest Spółka - należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy, a nie dla innych podmiotów uczestniczących w opisanej strukturze cash poolingu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.