IPPP3/443-71/12-5/KC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2012 r. (data wpływu 18 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem w dniu 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 25 kwietnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 16 kwietnia 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 18 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania faktur wystawianych w formacie PDF za faktury elektroniczne-jest prawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania faktur wystawianych w formacie PDF za faktury elektroniczne. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r., złożonym w dniu 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 25 kwietnia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 16 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe

Spółka prowadzi działalność polegającą na handlu hurtowym artykułami elektrycznymi. W toku prowadzonej działalności, dokonuje zakupów i sprzedaży towarów i usług. Przedmiotowe transakcje są dokumentowane fakturami VAT, wystawianymi oraz przesyłanymi w formie papierowej za pośrednictwem poczty lub kuriera (ewentualnie wręczanymi osobiście). W celu usprawnienia przepływu faktur wprowadza zmianę stosowanego dotychczas sposobu przesyłania faktur poprzez odstąpienie od ich wystawiania i przesyłania w formie papierowej i zastąpienie ich fakturami elektronicznymi przesyłanymi za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF. Spółka chce zastosować wysyłanie faktur drogą elektroniczną za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail), w formie załączonego do wiadomości zwykłego pliku PDF.

Przesyłany plik PDF będzie posiadał tylko takie zabezpieczenia, aby w trakcie całego procesu przekazywania go nie było możliwości zmiany jego treści lub poddania go edycji w sposób przypadkowy. Wystawienie kontrahentowi e-faktury nastąpiłoby po uprzedniej jego zgodzie, nazywaną akceptacją. Akceptacja zawierać będzie dane pozwalające zidentyfikować kontrahenta oraz własnoręczny podpis osoby reprezentującej kontrahenta. Kontrahent przesyła do Spółki prawidłowo wypełniony i podpisany formularz Akceptacji na adres wskazany w formularzu w formie pisemnej. Faktury w formacie PDF generowane byłyby automatycznie najpóźniej na koniec każdego dnia. W wypadku krytycznej awarii systemu informatycznego dział informatyczny rezerwuje sobie możliwość opóźnienia wysyłki dokumentów, aż do całkowitego usunięcia awarii, o czym kontrahent zostanie poinformowany w formie elektronicznej lub telefonicznie. Utworzone byłoby archiwum elektroniczne, w którym wszystkie wygenerowane i przesłane dokumenty będą zachowane przez ustawowy okres (to jest do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego). Archiwum będzie dodatkowo archiwizowane na nośniki trwałe w normalnym cyklu tworzenia kopii bezpieczeństwa.

W uzupełnieniu Spółka wskazuje, że wdrożyła następujące procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur w formacie PDF przesyłanych za pomocą poczty elektronicznej tj.: zawarła z kontrahentami pisemne porozumienia w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, w którym wyrażona została akceptacja takiej formy fakturowania przez strony oraz wdrożone zostały określone procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność faktur. Wystawiane przez Spółkę faktury przesyłane są pocztą elektroniczną jako załączniki w formacie plików PDF z określonego w porozumieniu adresu e-mail. Wysyłka faktur jest dokonywana z zabezpieczonych loginem i hasłem komputera i oprogramowania, zaś oprogramowanie obsługiwane jest przez uprawnionego do tego pracownika, który może opuścić swoje stanowisko pracy tylko po uprzednim wylogowaniu się i wygaszeniu ekranu. Zapisy e-maili są przechowywane wraz z załącznikami (plikami zawierającymi faktury) w katalogu podzielonym na okresy rozliczeniowe. Zapis e-maila z fakturą zapewnia o autentyczności pochodzenia, ponieważ razem z treścią przesyłki e-mail zapisana jest data jej wysłania, adres e-mail nadawcy i odbiorcy zgodny z akceptacją. Warunek integralność spełnia sam format PDF. Przeznaczeniem formatu plików PDF jest to, aby dokument nie zmienił w ogóle swojego wyglądu po jego wydrukowaniu tzn. "że zachowuje oryginalne formatowanie dokumentu. Format pliku PDF jest formatem "zwykłym", który nie może być edytowany, a tym samym nie można zmodyfikować jego treści w sposób przypadkowy, a jedynie wykazując wolę zmiany.

Codziennie jest tworzone archiwum wygenerowanych i wysłanych emaili. Faktury będą przechowywane od momentu ich wystawienia do upływu terminu przedawnienia, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie i bezzwłoczny dostęp do faktur organowi podatkowemu. E-maile wraz z fakturami są dodatkowo archiwizowane na nośniki trwałe w normalnym cyklu tworzenia kopi bezpieczeństwa systemu komputerowego.

W ocenie Spółki wprowadzone ww. procedury gwarantują autentyczność pochodzenia i zapewniają integralność faktur wysyłanych drogą elektroniczną oraz ich sposób przechowywania zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wystawiając faktury w formacie PDF jako załącznik do e-maila Spółka spełnia obowiązki wynikające z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2,4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestię przesyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej od 1 stycznia 2011 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją". Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. § 2 ust. 1 rozporządzenia definiuje pojęcia: autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej treści. I tak przez:

* autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury;

* integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Spółka uważa, że przesyłanie kontrahentom faktur VAT w formacie PDF spełnia ww. wymogi. Format pliku PDF, co do zasady, przy użyciu powszechnie dostępnych środków uniemożliwia jakąkolwiek zmianę treści dokumentów, a zatem zapewnia autentyczność oraz integralność treści faktury elektronicznej. Format "PDF" jest formatem "zwykłym", który nie może być edytowany, a tym samym nie można zmodyfikować jego treści w sposób przypadkowy a jedynie wykazując wolę zmiany np. przy użyciu dostępnych na rynku specjalnych programów.

Oznacza to, że ewentualna ingerencja w plik w formacie "PDF" jest możliwa w taki sposób jak ewentualna ingerencja w fakturę papierową, to znaczy poprzez ewentualne celowe działania zmierzające do przerobienia dokumentu, co może nosić znamiona czynu zabronionego. Dodatkowo w opublikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów broszurze Najważniejsze zmiany w VAT od dnia 1 stycznia 2011 r. Minister Finansów podkreślił, że uproszczenie to polega w szczególności na umożliwieniu wystawiania i przesyłania faktur elektronicznych w dowolnym formacie elektronicznym (PDF, doc. i inne, udostępniane na serwerze wystawcy, jak również np. przesyłane mailem).

Należy również pamiętać, że Rozporządzenie dostosowuje polskie przepisy do wymogów znowelizowanej Dyrektywy Rady 2010/45/UE z 13 lipca 2010 r., która zmierza m.in. do liberalizacji obowiązujących zasad przesyłania i przechowywania faktur elektronicznych oraz doprowadzenia do stanu, w którym faktury papierowe i elektroniczne będą traktowane jednakowo.

Analiza zmian wynikających z przyjęcia Dyrektywy Rady 2010/45/UE prowadzi do wniosku, że to od podatnika zależy wybór metody zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Mogą być one zapewnione za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Spółka pragnie podkreślić, że wystawione przez nią faktury będzie przechowywać zgodnie z wymogami określonymi w § 6 Rozporządzenia. W szczególności, będzie przechowywać zapisy e-mail i wraz z załącznikami (plikami zawierającymi faktury) w katalogu podzielonym na okresy rozliczeniowe, przy zachowaniu opisanych powyżej procedur zabezpieczających przed zmianą treści faktury, a więc gwarantujących integralność treści i czytelność faktur. Zapis e-maila z fakturą zapewnia o autentyczności pochodzenia ponieważ razem z treścią przesyłki e-mail zapisana jest data jej wysłania, adres e-mail nadawcy, nazwa nadawcy, które mogą być porównane zdanymi na fakturze. Faktury będą przechowywane przez okres od momentu ich wystawienia do upływu terminu przedawnienia, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie i bezzwłoczny dostęp do faktur organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej.

Należy również mieć na uwadze, że na podstawie art. 274c Ordynacji podatkowej organy podatkowe są upoważnione do żądania od kontrahentów podatnika przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą u podatnika, w celu sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności. Organy podatkowe mają zatem możliwość weryfikacji prawidłowości wystawienia i przesłania faktur elektronicznych w formacie PDF poprzez porównanie faktur otrzymanych przez nabywcę z fakturami wystawionymi przez sprzedawcę, a tym samym zbadanie autentyczności ich pochodzenia oraz potwierdzenie integralności treści.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż za fakturę elektroniczną, należy uznać taki dokument, co do którego zapewniona jest tożsamość wystawcy (sprzedawcy) oraz nienaruszalność treści i który został przesłany drogą elektroniczną po uprzedniej akceptacji odbiorcy (nabywcy) co do takiej formy przesyłania faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 6.

Kwestię wystawiania i przechowywania faktur VAT reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy.

Zgodnie z dyspozycją wyrażoną w § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Stosownie do ust. 2 ww. paragrafu przepisu ust. 1 nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Kwestię udostępniania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661) wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W myśl przepisów § 3 ust. 1-3 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. W przypadku cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury wystawca faktury traci prawo do przesyłania temu odbiorcy faktur w formie elektronicznej od dnia następującego po dniu, w którym otrzymał powiadomienie od odbiorcy o cofnięciu akceptacji, chyba że strony uzgodnią inny termin utraty przez wystawcę prawa do przesyłania faktur w formie elektronicznej, nie dłuższy jednak niż 30 dni.

Zgodnie z treścią § 4 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Przepis § 2 ust. 2 rozporządzenia stanowi, iż ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

Ponadto, na mocy § 2 ust. 2 rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W celu usprawnienia przepływu faktur, Wnioskodawca wprowadza zmianę stosowanego dotychczas sposobu przesyłania faktur poprzez odstąpienie od ich wystawiania i przesyłania w formie papierowej i zastąpienie ich fakturami elektronicznymi przesyłanymi za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF. Spółka chce zastosować wysyłanie faktur drogą elektroniczną za pośrednictwem poczty elektronicznej (e-mail), w formie załączonego do wiadomości zwykłego pliku PDF. Przesyłany plik PDF będzie posiadał tylko takie zabezpieczenia, aby w trakcie całego procesu przekazywania go nie było możliwości zmiany jego treści lub poddania go edycji w sposób przypadkowy. Wystawienie kontrahentowi e-faktury nastąpiłoby po uprzedniej jego zgodzie, nazywaną akceptacją.

W związku z powyższym, powziął wątpliwość, czy wystawiając faktury w formacie PDF jako załącznik do e-maila Wnioskodawca spełnia obowiązki wynikające z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazuje, że wdrożył procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur w formacie PDF przesyłanych za pomocą poczty elektronicznej tj.: zawarł z kontrahentami pisemne porozumienia w sprawie wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, w którym wyrażona została akceptacja takiej formy fakturowania przez strony oraz wdrożone zostały określone procedury gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność faktur. Wystawiane przez Wnioskodawcę faktury przesyłane są pocztą elektroniczną jako załączniki w formacie plików PDF z określonego w porozumieniu adresu e-mail. Wysyłka faktur jest dokonywana z zabezpieczonych loginem i hasłem komputera i oprogramowania, zaś oprogramowanie obsługiwane jest przez uprawnionego do tego pracownika, który może opuścić swoje stanowisko pracy tylko po uprzednim wylogowaniu się i wygaszeniu ekranu. Zapisy e-maili są przechowywane wraz z załącznikami (plikami zawierającymi faktury) w katalogu podzielonym na okresy rozliczeniowe. Zapis e-maila z fakturą zapewnia o autentyczności pochodzenia, ponieważ razem z treścią przesyłki e-mail zapisana jest data jej wysłania, adres e-mail nadawcy i odbiorcy zgodny z akceptacją. Warunek integralność spełnia sam format PDF. Przeznaczeniem formatu plików PDF jest to, aby dokument nie zmienił w ogóle swojego wyglądu po jego wydrukowaniu tzn. "że zachowuje oryginalne formatowanie dokumentu."

Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu wskazuje, że przesyłanie kontrahentom faktur VAT w formacie PDF spełnia wymogi krajowych przepisów. Format pliku PDF, co do zasady, przy użyciu powszechnie dostępnych środków uniemożliwia jakąkolwiek zmianę treści dokumentów, a zatem zapewnia autentyczność oraz integralność treści faktury elektronicznej.

Mając na uwadze wyżej przytoczone regulacje prawne należy stwierdzić, iż obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przesyłania faktur w formie elektronicznej. Ponadto przepisy nie narzucają podatnikom żadnej szczególnej technologii fakturowania elektronicznego. Faktury muszą odzwierciedlać faktyczne transakcje, dlatego też konieczne jest zapewnienie ich autentyczności, integralności i czytelności. Autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury można gwarantować według metody określonej przez podatnika, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę.

W konsekwencji wystawca faktury może zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści innymi formami aniżeli wymienionymi w wyżej cytowanych przepisach, np. wystawiając fakturę w formacie PDF, który wyłącza możliwość edycji pliku zapisanego w tym formacie, bądź faksem lub za pośrednictwem serwisu internetowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy we wskazanym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.