IPPP3/443-691/09-4/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2009 r. (data wpływu 17 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 października 2009 r. (data wpływu 7 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania właściwą stawką podatku usług szkoleniowo-doradczych - jest prawidłowe.

W dniu 17 sierpnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania właściwą stawką podatku usług szkoleniowo-doradczych Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 października 2009 r. (data wpływu 7 października 2009 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IPPP3/443-691/09-2/KT z dnia 25 września 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka świadczy na rzecz innych spółek usługi w ramach umowy szkoleniowo-doradczej. Zakres tej umowy obejmuje usługi szkoleniowe, doradcze i organizacji szkoleń. Usługi szkoleniowe i doradcze realizowane są za pomocą podmiotów zewnętrznych. Natomiast Spółka zajmuje się w całości organizacją wszelkich pozostałych świadczeń niezbędnych do wykonania usług, a w szczególności: wynajęciem sali oraz miejsc do zakwaterowania uczestników szkolenia, organizacją wyżywienia, dostarczeniem materiałów szkoleniowych itp. Po odbytym szkoleniu i wykonanych świadczeniach Spółka wystawia faktury odpowiednio na usługi: szkoleniową lub doradczą, szkoleniową i doradczą, przy czym każda z nich obejmuje organizację, której wartość zawiera się w kwocie całkowitej faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę VAT powinna zastosować Spółka do usługi szkoleniowo-doradczej, w ramach której wykonane są również czynności w postaci organizacji szkolenia.

Zdaniem Spółki usługa powinna być objęta podatkiem VAT według stawki podstawowej, czyli 22%. Zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, usługi w zakresie edukacji według symbolu PKWiU 80 są zwolnione od podatku. W klasyfikacji PKWiU pod symbolem 80.42.10 (według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. obowiązującego do końca 2009 r. w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług) znajdują się "Usługi kształcenia dorosłych, gdzie indziej niesklasyfikowane", które obejmują - co do zasady - wszelkiego rodzaju szkolenia. Wymienione w załączniku usługi (poz. 7) zawierają dopisek "ex", co oznacza, iż zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do usługi o symbolu PKWiU 80.

W przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Spółki, szkolenie sensu stricte stanowi jedynie część kompleksowej usługi, w ramach której świadczone są również usługi doradcze o PKWiU 74.14 oraz organizacji szkolenia o PKWU 74.84.15. Tym samym nie jest prawidłowe stosowanie stawki ZW zarezerwowanej wyłącznie dla usług o symbolu PKWiU 80 do innych, które są świadczone przez Spółkę. Rozdzielanie usług na poszczególne czynności - szkolenia, doradztwo i organizację - nie jest możliwe, z uwagi na wycenę kompleksową usługi.

Na potwierdzenie dokonanej wykładni Spółka przytacza wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2003 r. I S.A./Wr 2781/2000, który porusza inną kwestię związaną ze stosowaniem stawki ZW do usług edukacyjnych. Mianowicie, zgodnie z jego tezą, za zwolnione z VAT usługi edukacyjne można uznać tylko te, które świadczą wyspecjalizowane podmioty, a nie szkolenia wykonane przez przedsiębiorstwo, nie będące podmiotem mającym za przedmiot działania świadczenie usług szkolnictwa i kształcenia. Wyrok wyżej wymieniony nawiązuje do ustawodawstwa unijnego, gdzie zwolnienie usług edukacyjnych warunkowane jest podmiotowo tj. z uwagi na charakter podmiotu świadczącego usługę.

W przytoczonym stanie faktycznym, którego wykładni przepisów wniosek dotyczy, Spółka nie zajmuje się profesjonalnie świadczeniem usług edukacyjnych, a szkolenia realizowane są przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne. Spółka pełni w tym wypadku rolę pośrednika, który odprzedaje szkolenia innym podmiotom.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko podatnika w omawianym stanie faktycznym, zgodnie z przepisami i ich wykładnią, należy uznać, w ocenie Spółki, za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Natomiast art. 8 ust. 3 ustawy stanowi, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. A zatem prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznej identyfikacja usług stanowi podstawę do ustalenia właściwej stawki podatku.

Należy przy tym podkreślić, że - w świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) - obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, w którym pod pozycją nr 7 zostały wymienione usługi w zakresie edukacji - PKWiU ex 80.

Użycie przez ustawodawcę oznaczenia "ex" przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT, oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danej usługi należącej do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane w rubryce "nazwa usługi".

Zwolnienie od podatku usług edukacyjnych ma charakter przedmiotowy, nie każdą jednak formę szkolenia można uznać za usługę edukacyjną, a tym samym zwolnioną od podatku od towarów i usług.

W świetle przedstawionych przepisów ustawy przy ustalaniu stawek podatku od towarów i usług stosowanych przy świadczeniu usług na terytorium kraju należy brać pod uwagę przede wszystkim klasyfikacje statystyczne PKWiU, służące identyfikacji usług podlegających temu podatkowi.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293) w sprawie PKWiU, do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług - do dnia 31 grudnia 2009 r. - stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie PKWiU (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Dział 80 PKWiU "usługi w zakresie edukacji" obejmuje usługi w zakresie szkolnictwa podstawowego, średniego i wyższego oraz usługi w zakresie szkolnictwa dla dorosłych oraz innych form kształcenia.

Zaznacza się, ze organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych. Do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności oraz prawidłowym zaklasyfikowaniem tych czynności do właściwych grupowań statystycznych, obowiązany jest Zainteresowany.

Reasumując, tylko w przypadku prawidłowego zaklasyfikowania do właściwego grupowania PKWiU możliwe jest rozstrzygnięcie o zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług danej usługi. W związku z powyższym tut. Organ odniósł się do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, w którym uznał On świadczone przez siebie usługi, za czynności nie mieszczące się w zakresie usług edukacyjnych.

Z opisu przedmiotowego stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy na rzecz innych podmiotów usługi w ramach umowy szkoleniowo-doradczej. Zakres tej umowy obejmuje usługi szkoleniowe, doradcze i organizacji szkoleń. Usługi szkoleniowe i doradcze realizowane są za pomocą podmiotów zewnętrznych, natomiast Spółka zajmuje się w całości organizacją wszelkich pozostałych świadczeń niezbędnych do wykonania usług, a w szczególności: wynajęciem sali oraz miejsc do zakwaterowania uczestników szkolenia, organizacją wyżywienia, dostarczeniem materiałów szkoleniowych itp. Po wykonaniu świadczenia Spółka wystawia faktury na usługi szkoleniowe i doradcze, które zawsze obejmują również organizację.

Wnioskodawca podkreśla, że nie zajmuje się świadczeniem usług edukacyjnych, a szkolenia, które organizuje, realizowane są przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne, natomiast Spółka pełni rolę pośrednika, odprzedając szkolenia innym podmiotom. Szkolenie stanowi w tym przypadku część kompleksowej usługi, w ramach której świadczone są również usługi doradcze o PKWiU 74.14 oraz organizacji szkolenia o PKWiU 74.84.15. Rozdzielanie świadczonych usług na poszczególne czynności - szkolenia, doradztwo i organizację - nie jest możliwe, z uwagi na wycenę kompleksową usługi.

Należy zauważyć, że wskazane usługi, zakwalifikowane przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 74.14 oraz 74.84.15, nie są wymienione w ustawowym katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, zawartym w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, jak również nie korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie innych przepisów, a co za tym idzie, nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT czy też innych przepisów. Opisane usługi nie zostały również wymienione wśród usług korzystających z preferencyjnej stawki podatku VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż świadczone przez Spółkę usługi, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 74.14 oraz 74.84.15, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast zwolnieniem od podatku VAT, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, mogą być objęte jedynie usługi szkoleniowe, w przypadku, gdy Wnioskodawca zaklasyfikuje wykonywane czynności jako świadczenie usług w zakresie edukacji o symbolu PKWiU 80.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.