IPPP3/443-587/12-4/KC - VAT w zakresie kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 1 czerwca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 sierpnia 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 14 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji zbycia nieruchomości niezabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2012 r. wpłynął ww. wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji zbycia nieruchomości niezabudowanej. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 21 sierpnia 2012 r., złożonym w dniu 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 9 sierpnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Podatnik w 2011 r. nabył od osób fizycznych działki gruntu oznaczone w rejestrze gruntów jako grunty orne oraz pastwiska trwałe. Dla obszaru, na którym się znajdują nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy dla przedmiotowej nieruchomości. Podatnik zamierza zbyć przedmiotowe działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086) w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla klasyfikacji terenu niezabudowanego, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, a zatem sprzedaż tych gruntów jest zwolniona z podatku od towarów i usług. Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmioosobowym w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. Sygn. I FPS 8/10.

Również zgodnie z poglądem wyrażonym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w sprawie niniejszej, w sytuacji braku, w momencie dokonywania sprzedaży, planu zagospodarowania przestrzennego, decydujące znaczenie w kwestii spełnienia kryteriów wymaganych do zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, będzie miał wypisz rejestru gruntów. Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 11 lipca 2007 r., III SA/Wa 899/07, Lex nr 276445, W przedmiotowym zakresie wypowiedział się i wydał orzeczenie sąd powszechny, Sąd Okręgowy w L., który wyrokiem z dnia 7 października 2009 r., sygn. akt III CA 892/09, oddalił apelację Gminy Ł. od wyroku Sądu Rejonowego dla L.S. w L. (sygn. akt I C 613/08), zasądzając na rzecz powoda zapłatę z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług, nienależnie pobranego przy umowie sprzedaży nieruchomości. Wyrok zapadł po ustaleniu, że sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ działka zaklasyfikowana była w ewidencji gruntów jako rolna, zaś gmina nie posiadała miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Przystąpienie Polski z dniem 1 maja 2004 r. do Unii Europejskiej w oparciu o Traktat Akcesyjny z dnia 16 kwietnia 2003 r. spowodowało konieczność dostosowania systemu prawa podatkowego do rozwiązań unijnych. W szczególności dotyczyło to podatku pośredniego, jakim są podatek od towarów i usług. W procesie stosowania prawa podatkowego sądy administracyjne dokonując kontroli legalności decyzji administracyjnych i wiążących interpretacji podatkowych sprawdzają czy nastąpiła prawidłowa implementacja prawa europejskiego na grunt polski. T. Koncewicz zwraca uwagę na konieczność interpretacji prawa krajowego w zgodzie z prawem unijnym (T. Koncewicz, Sędziowski obowiązek interpretacji prawa krajowego w zgodzie z prawem wspólnotowym, "Przegląd Sądowy" 2000, Nr 6, s. 6). Uzupełniającą w stosunku do działań prawotwórczych metodą zapewnienia skuteczności prawa Unii Europejskiej jest prounijna wykładnia prawa krajowego dokonywana przez sądy krajowe (wykładnia przyjazna w stosunku do prawa unijnego, zgodna z nim). Służy ona między innymi eliminowaniu nieprawidłowości powstałych w procesie transpozycji dyrektyw poprzez Interpretację w świetle ich brzmienia i celów (M. Kapko, Zapewnienie skuteczności prawa Unii Europejskiej w polskim systemie prawnym (w:) J. Barcz (red.), A. Gajda, R. Hakawy, M. Kapko, A. Michoński, A. Nowak-Far, A. Pudło, R. Schweppe, Pięć lat członkowstwa w Unii Europejskiej. Zagadnienia polityczno-ustrojowe, instytut Wydawniczy Euro Prawo, Warszawa 2009,5.131).

W orzeczenie w sprawie C-468/93 pomiędzy Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondernemingen (Holandia) Europejski Trybunał Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) uznał, że zdefiniowanie pojęcia gruntu budowlanego w rozumieniu przepisów artykułu 13 (B) (h) i artykułu 4 (3) (b) VI Dyrektywy interpretowanych łącznie należy do kompetencji państw członkowskich. Określenie stopnia ulepszenia, jakim musi się charakteryzować grunt niezabudowany w celu zaklasyfikowania go jako grunt budowlany w rozumieniu Dyrektywy, nie należy zatem do Trybunału (orzeczenie opublikowane w: E. Choina-Łucjan, B. Daciuk, J. Dmowska, J. Fornalik, J. Jędrszczyk, A. Kapczuk, Sz. Karpiński, K. Kosakowska, R. Krupa, M. Maklewicz, G. Młynarczyk, G. Mularczyk, R. Namysłowski, B. Niedziółka, A. Piekacz, C. Przygodzki, M. Radwan-Röhrenschef, K. Sachs, E. Stambiewska, W. Varga, Komentarz do Dyrektywy 2006/112/WE Rady, LEX 2008, komentarz do art. 12).

W cytowanym orzeczeniu uznano, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie ww. definicji terenu budowlanego. Polski ustawodawca nie zdefiniował pojęcia dostawy terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę w ustawie o podatku od towarów i usług. A zatem do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347).

A zatem aby prawidłowo implementować art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347) należy podjąć działania legislacyjne zmierzające do zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług pojęć dostawy terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę. W związku z tym, że w ustawie o podatku od towarów i usług nie sprecyzowano pojęć terenu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę należy sięgnąć do dyrektywy interpretacyjnej związanej z wykładnią systemową zewnętrzną. Przepisem, który nawiązuje do podstawy opodatkowania jest art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: z 2005 r., Dz. U. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

A zatem dla podstawy wymiaru każdego podatku, w tym podatku od towarów i usług, wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem L. Etela zarówno dane składające się na zakres przedmiotowy (klasyfikacja gruntu, jego powierzchnia), jaki podmiotowy ewidencji powinny być podstawą wymierzania podatku od nieruchomości. Brzmienie art. 21 Prawo geodezyjne i kartograficzne nie daje podstaw do podziału tych danych na te, które są wiążące dla organów podatkowych, i te, które takiego waloru nie mają. Ewidencja gruntów, zgodnie z powołanym artykułem, jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości, tj. o gruncie, i w przyszłości - o budynku. Podatkowa ewidencja nieruchomości nie jest podstawą do podejmowania decyzji podatkowych. Ma ona charakter wtórny w stosunku do ewidencji gruntów i budynków. W przypadku niezgodności danych pomiędzy tymi ewidencjami miarodajne są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków (L. Etel, Dane z ewidencji gruntów i budynków jako podstawa opodatkowania gruntów i budynków, Finanse Komunalne 2008/6/24).

W związku z tym, że studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy nie jest źródłem prawa miejscowego (art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, Dz. U. Nr 89, poz. 717, z późn. zm.) nie może ono stanowić podstawy do ustalenia prawa do zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086) w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla klasyfikacji terenu niezabudowanego, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Zdaniem podatnika, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług w sytuacji braku zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla klasyfikacji terenu niezabudowanego, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a zatem sprzedaż tych gruntów jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu ww. podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższych unormowań wynika, iż grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane. Przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647)

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ww. ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Natomiast w ust. 2 tego samego artykułu stwierdza się, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, o klasyfikacji danego terenu decydują zapisy zawarte w ewidencji gruntów. Potwierdza to również przywołane przez Wnioskodawcę orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o ewidencji gruntów i budynków (katastrze nieruchomości) - rozumie się przez to jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami.

Stosownie do art. 20 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty.

W myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2011 r. nabył od osób fizycznych działki gruntu położone w Warszawie oznaczone w rejestrze gruntów jako grunty orne oraz pastwiska trwałe. Jak wskazuje Wnioskodawca, dla obszaru, na którym się znajdują działki nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy dla przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca zamierza zbyć przedmiotowe działki.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy transakcja sprzedaży działek podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie została również dla nich wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zatem w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków.

Mając na uwadze brzmienie cytowanych powyżej przepisów oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że transakcja sprzedaży przedmiotowych działek podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż stanowią one zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów grunty orne oraz pastwiska trwałe. Nie można więc ich uznać za teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedmiotowej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.