IPPP3/443-581/13-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2013 r. (data wpływu 26 czerwca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia dostawy akceleratora cząstek naładowanych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z dostawą akceleratora cząstek naładowanych oraz nabyciem usług budowlanych - jest prawidłowe.

W dniu 26 czerwca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia dostawy akceleratora cząstek naładowanych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z dostawą akceleratora cząstek naładowanych oraz nabyciem usług budowlanych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca, w związku m.in. z zamiarem produkcji radiofarmaceutyków oraz prowadzenia badań w zakresie nowych farmaceutyków postanowił nabyć poniżej wskazany Sprzęt oraz Usługi budowlane.

Sprzęt:

Wnioskodawca, Międzynarodowa Agencja Energii Atomowej z siedzibą w Austrii ("MAEA" lub "Agencja") oraz G. mająca siedzibę we Francji ("G.") zawarły umowę ("Umowa"), której przedmiotem jest nabycie akceleratora cząstek naładowanych (cyklotron izochroniczny) i towarzyszących mu urządzeń do przeprowadzania reakcji chemicznych, przeznaczonych do produkcji radiofarmaceutyków, a także innych elementów wyposażenia cyklotronu niezbędnego do jego prawidłowego i bezpiecznego działania ("Sprzęt"). W ramach Umowy, G. zobowiązał się do dostarczenia oraz instalacji Sprzętu w Środowiskowym Laboratorium, należącym do Wnioskodawcy, które jest położone w Warszawie ("Laboratorium"). Sprzęt został zainstalowany w wybranych, przystosowanych pomieszczeniach należących do Laboratorium tworząc w ramach jego struktury organizacyjnej Ośrodek Produkcji i Badania Radiofarmaceutyków ("OPBR").

Usługi budowlane:

W związku z zawarciem Umowy, w celu zapewnienia prawidłowego działania Sprzętu, Wnioskodawca zakupił od G. usługi polegające na adaptacji pomieszczeń OPBR dla potrzeb instalacji oraz działania Sprzętu ("Usługi budowlane"). Ze względu na charakter Sprzętu oraz ryzyko związane z jego pracą, Sprzęt może działać tylko w odpowiednio zaadaptowanym dla jego potrzeb budynku. W konsekwencji, w związku z pracą Sprzętu, budynek w którym się on znajduje musi spełniać ustalone kryteria, określone w szczegółowych regulacjach prawnych. Usługi budowlane zostały wykonane przez G. Biorąc pod uwagę powyższe, G. zobowiązał się wobec Wnioskodawcy do realizacji kompleksowego świadczenia w formule "pod klucz" w postaci dostarczenia Sprzętu wraz z jego instalacją oraz do wykonania Usług budowlanych. Co prawda oba elementy tego świadczenia zostały uregulowane w osobnych umowach, jednak obie umowy są ze sobą nierozerwalnie powiązane i w praktyce tworzą jedną całość. Jak wynika bowiem z postanowień umownych brak wykonania jednej umowy oznacza brak wykonania drugiej z nich. W konsekwencji należy wskazać, iż umowa Wnioskodawcy z G. dotycząca Usług budowlanych jest umową komplementarną do Umowy.

Finansowanie zakupu Sprzętu:

W dniu 31 marca 2005 r. Agencja oraz Wnioskodawca zawarły porozumienie dotyczące wzajemnych rozliczeń finansowych ("Porozumienie"). W jego wyniku Wnioskodawca zobowiązał się do przekazania Agencji określonej kwoty pieniężnej, przeznaczonej na nabycie przez MAEA Sprzętu. Dodatkowo, Agencja zgodziła się na współfinansowanie nabycia Sprzętu w ustalonej wysokości. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia wszelkie kwoty, które nie będą wydatkowane przez Agencję, zostaną przelane z powrotem na konto Wnioskodawcy. Powyższy sposób finansowania nabycia Sprzętu wynika m.in. z konieczności zapewnienia Agencji możliwości kontroli prawidłowości wykonania Umowy.

Należy przy tym podkreślić, że Agencja nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz nie jest zarejestrowana na VAT w Polsce.

Aneks do Umowy:

W celu doprecyzowania oraz potwierdzenia sposobu rozumienia postanowień Umowy G., Agencja oraz Wnioskodawca zamierzają podpisać aneks do Umowy ("Aneks"). Zgodnie z zaproponowanym brzmieniem Aneksu, tytuł oraz ryzyko dotyczące Sprzętu przejdzie z G. na rzecz Agencji po otrzymaniu przez G. płatności stanowiących 95% ceny ustalonej w Umowie. Ponadto, tytuł (oraz ryzyko) dotyczące Sprzętu przejdzie z MAEA na rzecz Wnioskodawcy wraz z wydaniem przez Agencję na rzecz Wnioskodawcy pisemnego zawiadomienia o przeniesieniu tytułu do Sprzętu oraz związanego z nim ryzyka. Zawiadomienie to nastąpi po przeniesieniu tytułu i ryzyka w zakresie Sprzętu z G. na rzecz Agencji. Obecnie właścicielem Sprzętu jest G.

Umowa najmu OPBR:

W dniu 11 stycznia 2013 r. Wnioskodawca zawarł warunkową umowę najmu OPBR ("Umowa Najmu") ze swoją spółką zależną, w której wszystkie udziały należą do Wnioskodawcy ("Spółka zależna"). Zgodnie z Umową Najmu, po spełnieniu określonych warunków, w szczególności nabycia własności Sprzętu przez Wnioskodawcę, OPBR zostanie wynajęte Spółce zależnej w celu prowadzenia w nim działalności naukowej i produkcyjnej. Spółka zależna będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy czynszu obliczonego w sposób wskazany w Umowie Najmu, powiększonego o odpowiednią wartość podatku VAT.

Interpretacja Ministra Finansów:

Wnioskodawca pragnie poinformować, że w związku z powstającymi wątpliwościami w zakresie opisanej transakcji Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej konsekwencji na gruncie VAT związanych z nabyciem Sprzętu i w dniu 8 marca 2011 r. otrzymał interpretację nr IPPP3/443-1199/10-2/MPe ("Interpretacja"). W Interpretacji wskazano m.in., że (a) Wnioskodawca, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT będzie podatnikiem i powinien rozliczyć VAT z tytułu zakupu Sprzętu, (b) podstawa opodatkowania w przypadku nabycia Sprzętu będzie równa wynagrodzeniu, jakie Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić dostawcy Sprzętu i nie będzie zawierała kwot dofinansowania otrzymanych od Agencji oraz (c) Usługi budowlane nie są elementem tzw. świadczenia złożonego na gruncie VAT, którego głównym elementem jest nabycie Sprzętu.

Niezależnie od otrzymanej interpretacji, ze względu na zamiar zawarcia Aneksu i tym samym zmianę stanu faktycznego przedstawionego w Interpretacji (tekst jedn.: w zakresie struktury nabycia Sprzętu - w stanie faktycznym przedstawionym w Interpretacji prawo do Sprzętu miało być nabywane przez Wnioskodawcę bezpośrednio od G.), Wnioskodawca występuje do Ministra Finansów z niniejszym wnioskiem o interpretację.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca będzie obowiązany do naliczenia VAT z tytułu nabycia Sprzętu.

2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy podstawę opodatkowania w przypadku nabycia Sprzętu będzie stanowiła kwota, którą Wnioskodawca zobowiązał się do przekazania na rzecz Agencji.

3. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia kwoty VAT poniesionej w związku z nabyciem Sprzętu w wysokości podatku należnego wykazanego z tytułu nabycia tego Sprzętu.

4. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia całej kwoty VAT poniesionej w związku z nabyciem Usług budowlanych.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy będzie On zobowiązany do naliczenia VAT z tytułu nabycia Sprzętu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Ponadto, stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dostawa towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz, podlega opodatkowaniu VAT w miejscu, w którym towary te są instalowane lub montowane.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, przeniesienie prawa do Sprzętu z Agencji na rzecz Wnioskodawca będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów na gruncie przepisów o VAT. Ponadto, ponieważ dostawa będzie dotyczyć Sprzętu zainstalowanego na terytorium Polski, dostawa ta będzie podlegać VAT w Polsce.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne nabywające towary, (i) jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT oraz (ii) nabywcą towarów jest m.in. podatnik o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W związku z powyższym przepisem oraz uwagami zawartymi w stanie faktycznym (tekst jedn.: w związku z faktem, że Agencja nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz nie jest zarejestrowana na VAT w Polsce), Wnioskodawca będzie podatnikiem z tytułu dostawy Sprzętu przez Agencję na rzecz Wnioskodawcy. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie obowiązany do naliczenia VAT z tytułu nabycia Sprzętu od MAEA.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy przy założeniu odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, podstawę opodatkowania w przypadku nabycia Sprzętu będzie stanowiła kwota, którą Wnioskodawca zobowiązał się do przekazania na rzecz Agencji.

Stosownie do art. 29 ust. 18 ustawy o VAT w przypadku dostaw towarów, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustaw o VAT podatnikiem jest nabywca tych towarów, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić.

Konsekwentnie, w sytuacji nabycia towarów przez polskiego podatnika (posiadającego siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce działalności gospodarczej w Polsce) od tzw. podmiotu zagranicznego tj. podmiotu, który nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz nie jest zarejestrowany na VAT w Polsce, nabywca towarów jest obowiązany naliczyć VAT od kwoty, którą zobowiązał się zapłacić sprzedawcy towarów.

Powyższe oznacza, że w przypadku nabycia Sprzętu przez Wnioskodawcę od Agencji, podstawę opodatkowania będzie stanowiła kwota, którą Wnioskodawca zobowiązał się przekazać na rzecz Agencji. Oznacza to, że podstawa opodatkowania nie będzie obejmowała kwoty dofinansowania Sprzętu pochodzącej ze środków własnych MAEA, płaconych przez Agencję bezpośrednio na rzecz G.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w tym Interpretacji otrzymanej przez Wnioskodawcę. Jak zostało wskazane w Interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - "podstawą opodatkowania nabycia przez Wnioskodawcę Sprzętu będzie kwota, którą to Wnioskodawca jest obowiązany zapłacić na rzecz dostawcy, bez wliczania kwot dofinansowania przekazanego bezpośrednio przez MAEA ze środków MAEA, gdyż zobowiązanie to dotyczy wyłącznie MAEA".

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy będzie On uprawniony do odliczenia VAT naliczonego poniesionego w związku z nabyciem Sprzętu w wysokości podatku należnego wykazanego z tytułu nabycia tego Sprzętu.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z treści powołanego przepisu wynika, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów, w przypadku gdy te towary służą wykonywaniu czynności podlegających VAT. Innymi słowy, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jak się powszechnie przyjmuje, związek pomiędzy zakupami ze sprzedażą opodatkowaną może być bezpośredni lub pośredni. Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast związek pośredni ma miejsce, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami.

Wnioskodawca będzie zatem uprawniony do odliczenia VAT związanego z nabyciem Sprzętu od Agencji, pod warunkiem, że Sprzęt będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W tym zakresie należy podkreślić, że Wnioskodawca zamierza odpłatnie wynajmować OPBR, w którym znajduje się Sprzęt. W tym celu Wnioskodawca zawarł ze Spółką zależną warunkową Umowę Najmu OPBR. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, zgodnie z postanowieniami Umowy Najmu, Wnioskodawca będzie otrzymywał czynsz z tytułu wynajmu OPBR, powiększony o stosowną kwotę VAT. Nie ulega zatem wątpliwości, że w analizowanym przypadku zaistnieje bezpośredni związek między zakupionym Sprzętem, a czynnościami opodatkowanymi w postaci odpłatnego wynajmu OPBR.

W konsekwencji, ze względu na fakt, że OPBR, w tym Sprzęt, będzie wykorzystywane do świadczenia czynności podlegających VAT tj. odpłatnej usługi wynajmu, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty VAT poniesionej w związku z nabyciem Sprzętu.

W tym względzie należy zauważyć, że w myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, z tytułu której podatnikiem jest nabywca (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT), kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu tej dostawy.

W rezultacie, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego poniesionego w związku z nabyciem Sprzętu w wysokości podatku należnego wykazanego z tytułu nabycia tego Sprzętu.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy będzie On uprawniony do odliczenia całej kwoty VAT poniesionej w związku z nabyciem Usług budowlanych.

Mając na względzie uwagi zawarte w zakresie pytania 3 przedmiotowego wniosku odnoszące się do prawa od odliczenia VAT od nabycia Sprzętu, należy zauważyć, że zgodnie z przepisami ustawy o VAT również w przypadku nabywanych usług podatnik jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w przypadku gdy usługi te pośrednio lub bezpośrednio będą służyć wykonywaniu czynności podlegających VAT.

Odnosząc powyższą regułę do przedstawionego stanu faktycznego, należy wskazać, że w związku z zakupem Sprzętu Wnioskodawca dokonał jednocześnie zakupu od G. Usług budowlanych, polegających na adaptacji pomieszczeń OPBR dla potrzeb instalacji oraz działania Sprzętu. Jak zostało wskazane, Usługi budowlane są niezbędne i konieczne, aby Sprzęt mógł prawidłowo działać. Konieczność dokonania Usług budowlanych wynika przede wszystkim ze względów technicznych związanych z faktem, że Sprzęt może pracować tylko w określonych warunkach oraz ryzykiem związanym z pracą Sprzętu, wynikającym z tego że jego użytkowanie wiąże się m.in. z wytwarzaniem w trakcie działania promieniowania jonizującego X, gamma, neutronowego, elektromagnetycznego. W rezultacie budynek w którym znajduje się Sprzęt tj. OPBR musi spełniać ściśle określone kryteria, przewidziane w przepisach prawa.

W tym względzie należy zauważyć, iż w praktyce Usługi budowlane są elementem kompleksowego świadczenia, którego wykonanie Wnioskodawcy zamówił od G. W konsekwencji, jak zostało wskazane w stanie faktycznym, umowa dotycząca nabycia Usług budowlanych jest nierozerwalnie związana z Umową i w rzeczywistości obie te umowy tworzą jedną całość. Wniosek taki wynika m.in. z postanowień umownych, zgodnie z którymi brak wykonania jednej umowy oznacza brak wykonania drugiej z nich. W rezultacie, umowa Wnioskodawcy z G. dotycząca Usług budowlanych jest umową komplementarną do Umowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że zakupione przez Wnioskodawcę usługi budowlane będą bezpośrednio wiązały się z czynnościami opodatkowanymi tj. usługami odpłatnego najmu OPBR. Bez zakupu Usług budowlanych od G., nie byłoby bowiem możliwe użytkowanie Sprzętu, a tym samym OPBR nie spełniałoby swojej zasadniczej roli i konsekwentnie OPBR nie mogłoby podlegać wynajmowi. Oznacza to, że w celu wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawca musiał dokonać zakupu Usług budowlanych.

Podsumowując, ze względu na fakt, że Usługi budowlane będą miały bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi w postaci wynajmu OPBR, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia całej kwoty VAT poniesionej w związku z nabyciem Usług budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż niniejszy wniosek rozstrzyga jedynie w zakresie podatku od towarów i usług natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.