IPPP3/443-560/12-3/RD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2012 r. (data wpływu 24 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe w zakresie wystawiania faktury VAT na podstawie umowy podwykonawstwa,

* nieprawidłowe w zakresie stawki podatku.

W dniu 24 maja 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktury VAT na podstawie umowy podwykonawstwa oraz stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą (chwilowo zawieszoną - stan na dzień wypełnienia wniosku) i chciałby świadczyć usługi kierowania pojazdami ciężarowymi na terenie Wielkiej Brytanii, czyli krótko pisząc wykonywać pracę kierowcy.

W kontaktach z brytyjskimi agencjami pracy specjalizującymi się w poszukiwaniu i dostarczaniu kierowców firmom transportowym w Wielkiej Brytanii, w pytaniach czy istnieje możliwość pracy jako osoba samo zatrudniająca się, zawsze pada odpowiedź tak, lecz pod warunkiem, że ta praca będzie wykonywana za pośrednictwem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowanej na terenie Wielkiej Brytanii, której będzie się właścicielem, dyrektorem i pracownikiem w jednej osobie.

Tłumaczone to jest brakiem możliwości ściągnięcia potencjalnych zobowiązań finansowych wynikłych w przypadku np.: uszkodzenia przewożonego towaru z winy kierowcy lub innych zdarzeń wynikających z wykonywanej pracy, a także brakiem możliwości zakupu ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej w brytyjskiej firmie ubezpieczeniowej dla prowadzonej działalności gospodarczej zarejestrowanej w Polsce (tu: osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, czyli FHU A R P) i tym podobnymi sytuacjami.

A więc otwarcie Spółki z o.o. na zasadach prawa handlowego obowiązującego w Wielkiej Brytanii, fizycznie otwiera dla Wnioskodawcy brytyjski rynek pracy z możliwością samo zatrudnienia się, bez przymusu przenoszenia adresu swojego centrum zainteresowań do Wielkiej Brytanii, co też w nie długim czasie Wnioskodawca chciałby zrobić.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

W praktyce wyglądało by to tak, iż osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w Polsce, w tym wypadku F.H.U. A R P czyli Wnioskodawca, podpisuje umowę podwykonawstwa z angielską spółką, która byłaby zdefiniowana przez brytyjskie prawo handlowe jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (XXX Ltd. Co.) i posiadałaby oddzielną osobowość prawną i tym samym zdolną do podejmowania czynności prawnych i byłaby reprezentowana przez dyrektora ww. spółki Roberta Pietrzaka, a firma F.H.U. A R P wystawiałaby faktury VAT za wykonane usługi na terenie Wielkiej Brytanii na podstawie umowy podwykonawstwa, na rzecz wspomnianej angielskiej spółki XXX Ltd. Co., (zlecone przez agencje pracy lub inne firmy działające na terenie Wielkiej Brytanii). Takie rozwiązanie, umożliwiłoby pracę Wnioskodawcy na terenie Wielkiej Brytanii, jako osoba samozatrudniająca się, a rozliczanie kosztów oraz podatku dochodowego i podatku VAT, na podstawie umowy podwykonawstwa, byłoby możliwe do rozliczenia w Polsce, gdzie znajduje się Wnioskodawcy centrum zainteresowań i uchroniłoby to Wnioskodawcę przed odpowiedzialnością całym swoim majątkiem od nieprzewidzianych zdarzeń losowych związanych z wykonywaniem powierzonej pracy.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy wszystko odbyłoby się zgodnie z obowiązującym prawem, a więc FHU A R P podpisuje formalną umowę z XXX Ltd. Co. i świadczy usługi na jej rzecz na terenie Wielkiej Brytanii. Obie firmy, są według obowiązującego prawa w poszczególnych krajach oddzielnymi jednostkami organizacyjnymi, działających na oddzielnych prawach i nic nie stoi na przeszkodzie do wykonywania swojej pracy przy pomocy wyżej wspomnianego rozwiązania.

Z punktu widzenia polskiego fiskusa, płacenie podatków w Polsce od pieniędzy zarobionych za granicą też jest korzystne. Po odjęciu kosztów prowadzenia spółki XXX Ltd. Co. tj. koszty ubezpieczeń, księgowości, itp. reszta zarobionych w ten sposób przez Wnioskodawcę pieniędzy zostałaby "przefakturowana" pisząc kolokwialnie, na podstawie wystawionej faktury VAT przez F.H.U A R P dla XXX Ltd.Co. do Polski.

Odnośnie stawki podatku VAT i znajomości przepisów, należało by tu zastosować stawkę podatku VAT 0% w odniesieniu do roz. 4, art. 83, poz. 23, ustawy o podatku od towaru i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie wystawiania faktury VAT na podstawie umowy podwykonawstwa,

* nieprawidłowe w zakresie stawki podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc się do wystawienia faktury przez Wnioskodawcę na świadczoną usługę kierowania pojazdami ciężarowymi należy zauważyć, iż w świetle art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (ust. 2).

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Z kolei § 26 ust. 1 rozporządzenia stanowi, iż przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem - § 26 ust. 2 rozporządzenia.

Stosownie do § 26 ust. 4 rozporządzenia, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy (tekst jedn.: opodatkowanych poza terytorium kraju - przyp. Urzędu), faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23 - na podstawie art. 83 ust. 3 ustawy rozumie się:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą (chwilowo zawieszoną) chciałby świadczyć usługi kierowania pojazdami ciężarowymi na terenie Wielkiej Brytanii, będąc kierowcą. Wnioskodawca zamierza otworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (przykładowo XXX Ltd. Co.) zarejestrowaną na terenie Wielkiej Brytanii, działającą według prawa obowiązującego na terenie Wielkiej Brytanii, będąc jednocześnie jedynym właścicielem, dyrektorem oraz akcjonariuszem ww. spółki. W praktyce wyglądało by to tak, iż osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w Polsce (F.H.U. A R P) podpisywałaby umowę podwykonawstwa z angielską spółką (XXX Ltd. Co) reprezentowaną przez Roberta Pietrzaka i wystawiałaby fakturę VAT za wykonane usługi na terenie Wielkiej Brytanii.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości wystawienia faktury VAT na podstawie umowy podwykonawstwa jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w Polsce dla własnej spółki (XXX Ltd. Co.) zarejestrowanej na terenie Wielkiej Brytanii.

Kwestia możliwości zawarcia umowy opisanej we wniosku nie może być przedmiotem rozstrzygnięcia - regulują ją przepisy Kodeksu Cywilnego i w nich należy doszukać się zasad i trybu zawierania umów. Należy wskazać, iż strony umowy cywilnoprawnej decydują o treści zawieranych umów, czy też sposobie ustalania i wysokości wynagrodzenia za usługę, jednakże zgodnie z obowiązującymi i niekwestionowanymi w doktrynie i orzecznictwie sądowo-administracyjnym poglądami, normy prawa cywilnego nie mogą posłużyć do obejścia bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego zauważyć należy, iż czynność wykonywana przez Wnioskodawcę będąca przedmiotem prawnie skutecznej umowy, którą Organ przyjmuje za element zdarzenia przyszłego, umożliwia podatnikowi zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy wystawienie faktury na podstawie umowy podwykonawstwa, jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w Polsce dla własnej spółki z ograniczona odpowiedzialnością zarejestrowanej na terenie Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości wystawienia faktury należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również zastosowania stawki podatku VAT 0% dla własnej spółki zarejestrowanej w Wielkiej Brytanii na podstawie umowy podwykonawstwa.

Należy w tym miejscu wskazać, że z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia) - miejsce świadczenia determinuje miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. W związku z powyższym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej. W sytuacji, gdy wykonanie danej czynności opodatkowanej będzie miało miejsce poza terytorium Polski, czynność ta nie będzie, co do zasady, podlegała opodatkowaniu na jej terytorium.

Zatem w przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie charakteru danej czynności a co za tym idzie, miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ustawy podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca świadczyć będzie usługę kierowania pojazdem na podstawie umowy podwykonawstwa dla własnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącej działalność gospodarczą z siedzibą poza terytorium kraju, ale na terytorium Wspólnoty (Wielka Brytania).

Biorąc pod uwagę fakt, iż usługa kierowania pojazdem nie została wymieniona w żadnym z wyjątków wskazanych w art. 28b ustawy oraz to, że świadczona jest przez krajowego podatnika dla podatnika wspólnotowego, zgodnie z definicją zawartą w art. 28a ustawy, należy uznać, że zastosowanie znajduje zasada ogólna określona w art. 28b ustawy. Zatem, miejscem świadczenia odpłatnej usługi kierowania pojazdem dla podatnika wspólnotowego spoza terytorium kraju, na podstawie art. 28b ustawy, jest terytorium kraju wspólnotowego siedziby nowoutworzonej spółki.

Zatem, wystawiona przez Wnioskodawcę faktura, w przedstawionych okolicznościach, powinna zawierać dane określone w § 5 rozporządzenia, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, stosownie do powołanych przepisów. Winna również zawierać jedną z adnotacji wymienionych w § 26 ust. 4 pkt 1 - 3 rozporządzenia. Wobec tego wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz nowoutworzonej spółki (XXX Ltd. Co.) z siedzibą w Wielkiej Brytanii faktura z zerową stawką podatku nie jest zgodna ze wskazanymi przepisami.

Ponadto należy nadmienić, iż art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy uprawniający do zastosowania 0% stawki podatku, na który powołuje się Wnioskodawca dotyczy transportu międzynarodowego. Zgodnie z art. 83 ust. 3 ustawy w nawiązaniu do powołanego powyżej artykułu czynność kierowania pojazdami ciężarowymi na terenie Wielkiej Brytanii nie spełnia przesłanek uznania jej za transport międzynarodowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż przedmiotowa usługa będzie opodatkowana na terytorium kraju z zastosowaniem 0% stawki podatku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.