IPPP3/443-523/14-2/MKw

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług świadczonych w ramach umowy zarządzania środkami pieniężnymi - jest prawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług świadczonych w ramach umowy zarządzania środkami pieniężnymi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Celem zapewnienia optymalnego korzystania ze środków finansowych (tekst jedn.: z jednej strony - maksymalizacja przychodów odsetkowych, z drugiej - minimalizacja obciążeń z tytułu obsługi zadłużenia) i tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy, Spółka zamierza zawrzeć dwie umowy o współpracy w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi i płynnością finansową:

* umowę cash poolingu, dalej: "Umowa Cash Poolingu",

* umowę zarządzania środkami pieniężnymi, dalej: "Umowa Zarządzania Środkami Pieniężnymi"

zwane dalej łącznie: "Umowami".

Umowa Cash Poolingu jest trójstronną umową o świadczenie usług zautomatyzowanego #699;zero-balancing' cash poolingu zawartą pomiędzy Spółką (dalej: "Pool leader"), spółką powiązaną z siedzibą w Polsce (dalej: "Uczestnik") i wybranym bankiem.

Uczestnik będzie posiadać rachunek bieżący w PLN i EUR, a Pool leader rachunek w PLN i EUR, odpowiednio. W ramach cash-poolingu rzeczywistego polegającego na automatycznym zerowaniu kont, bank będzie zobowiązany realizować przepływy pieniężne wyłącznie pomiędzy Uczestnikiem a Pool leaderem, w wyniku których saldo rachunku bieżącego Uczestnika będzie codziennie "zerowane". Środki wynikające z dodatniego salda na rachunku bieżącym Uczestnika będą automatycznie przenoszone na rachunek Pool leadera. W przypadku, gdy saldo na rachunku bieżącym Uczestnika będzie ujemne, rachunek bieżący Uczestnika będzie zasilany z rachunku Pool leadera. W rezultacie stan rachunku bieżącego Uczestnika będzie "zerowy" na koniec każdego dnia roboczego, przy czym saldo nie będzie odwracane następnego dnia.

Umowa Zarządzania Środkami Pieniężnymi jest dwustronną umową podmiotów powiązanych zawartą pomiędzy Pool leaderem a Uczestnikiem, na podstawie której dokonywane są przepływy finansowe pomiędzy tymi podmiotami. Zgodnie z tą umową, Pool leader będzie prowadził subkonto Uczestnika (w PLN i EUR), na którym będą rejestrowane codziennie przepływy pieniężne dokonywane przez bank w ramach zerowania stanu rachunku bieżącego Uczestnika.

Subkonto Uczestnika będzie oprocentowane. Na podstawie Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi Uczestnikowi będą przysługiwały odsetki z tytułu środków przekazanych na rachunek Pool leadera. Z drugiej strony, Uczestnik będzie zobowiązany do zapłaty odsetek od środków pozyskanych od Pool leadera w celu pokrycia salda ujemnego na rachunku bieżącym Uczestnika. Odsetki będą naliczane każdego dnia i będą dopisywane każdego miesiąca do salda Uczestnika wykazanego na subkoncie prowadzonym przez Pool leadera.

Obowiązki Pool leadera będą obejmowały m.in. zarządzanie płynnością finansową Uczestnika, monitorowanie i analiza stanu zobowiązań/należności Uczestnika, a następnie naliczanie odsetek każdego dnia i księgowanie odsetek każdego miesiąca na subkoncie Uczestnika prowadzonym przez Pool leadera.

W konsekwencji, rola Pool leadera będzie podobna do roli banku i będzie sprowadzać się do gospodarowania nadwyżkami w przypadku, gdy nadwyżki pieniężne będą przeniesione z rachunku bieżącego Uczestnika na rachunek Pool leadera oraz do zasilania konta w przypadku salda ujemnego. Przy czym, w przypadku salda ujemnego, Uczestnik w pierwszej kolejności będzie korzystał ze środków zgromadzonych na rachunku Pool leadera do wysokości salda dodatniego na subkoncie przypisanym do Uczestnika. W przypadku, gdy środki te nie będą wystarczające, Uczestnik będzie korzystał ze środków Pool leadera zgromadzonych na rachunku Pool leadera i pochodzących z różnych źródeł, np.:

* z nadwyżki odsetek wpłaconych przez Uczestnika od środków przekazanych w celu pokrycia salda ujemnego nad odsetkami wypłaconymi z rachunku Pool leadera z tytułu przekazania nadwyżki środków na ten rachunek,

* ze zwrotów z inwestowania ww. nadwyżek (np. odsetek wynikających z lokowania ich na rachunkach terminowych),

* ze środków tytułem zadłużenia w banku - w tym celu Pool leader będzie mógł zadłużyć się w banku,

* ze środków własnych Pool leadera.

Podmiotem odpowiedzialnym za rozliczenie odsetek każdego miesiąca Uczestnikowi z tytułu salda dodatniego na subkoncie będzie Pool leader, który będzie ponosił ryzyko z tego tytułu. Pool leader będzie działał we własnym imieniu i na własny rachunek, nie otrzymując od Uczestnika żadnych instrukcji co do sposobu dysponowania środkami przekazanymi na rachunek Pool leadera. Umowa Zarządzania Środkami Pieniężnymi nie będzie przewidywać dodatkowego wynagrodzenia dla Pool leadera w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami w ramach umowy, poza saldem z tytułu odsetek dłużnych i należnych oraz przychodów z lokowania wolnych środków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi przedstawionej w zdarzeniu przyszłym jedynym podmiotem wykonującym czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jest Spółka w związku z pełnieniem funkcji Pool leadera.

2. Czy w świetle Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi przedstawionej w zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez Spółkę jako Pool leadera będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W ocenie Spółki, w świetle Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi opisanej w zdarzeniu przyszłym jedynym podmiotem wykonującym czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jest Spółka w związku z pełnieniem funkcji Pool leadera. W konsekwencji, jedynie czynności wykonywane w ramach Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi przez Spółkę jako Pool leadera będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Mając na uwadze powyższe regulacje, przez podlegające opodatkowaniu świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz innej osoby (nabywcy, konsumenta), za wynagrodzeniem. W przypadku czynności wykonywanych w ramach usługi zarządzania płynnością finansową (cash poolingu) usługa świadczona jest przez ten podmiot, który zarządza płynnością finansową (Pool leadera), zaś podmiot uczestniczący w dokonywanych operacjach finansowych (tekst jedn.: Uczestnik) za pośrednictwem Pool leadera, jest wyłącznie odbiorcą tej usługi.

W ocenie Spółki, czynność polegająca na zarządzaniu środkami pieniężnymi stanowi kompleksową usługę, świadczoną przez Pool leadera (przy udziale banku) na rzecz Uczestnika. Natomiast, Uczestnik cash poolingu nie wykonuje jakichkolwiek czynności, które można byłoby uznać za świadczenie usług.

Spółka zwraca uwagę, że w ramach planowanej dwustronnej Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi, jedynym podmiotem, który będzie przejawiał aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi w ramach omawianego systemu, będzie Pool leader, podmiot wyspecjalizowany w zakresie zarządzania płynnością finansową. Pool leader będzie zarządzał całością przepływów pomiędzy rachunkiem Uczestnika i Pool leadera, stanem zobowiązań/należności i ewentualnym zapewnieniem finansowania zewnętrznego. Natomiast, Uczestnik nie będzie przejawiać żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w cash poolingu, w szczególności alokacja środków pomiędzy rachunkami będzie odbywać się automatycznie. Obciążanie rachunku Uczestnika nie będzie się wiązało z koniecznością zawierania odrębnych umów lub składania dyspozycji przelewów. Zatem, czynności Uczestnika, będą ograniczone wyłącznie do udostępnienia jego rachunku w celu dokonania odpowiednich alokacji środków pieniężnych, co jest warunkiem koniecznym dla efektywnego świadczenia usług zarządzania środkami finansowymi przez Pool leadera.

W związku z tym należy uznać, że jedynym podmiotem świadczącym usługi w opisanym zdarzeniu przyszłym w rozumieniu ustawy o VAT będzie Pool leader. Natomiast, Uczestnik będzie jedynie odbiorcą usług świadczonych przez Pool leadera.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Pool leader będzie uprawniony do zatrzymania nadwyżki odsetek wpłaconych przez Uczestnika od środków przekazanych w celu pokrycia salda ujemnego nad odsetkami wypłaconymi z rachunku Pool leadera Uczestnikowi z tytułu przekazania środków na ten rachunek oraz będzie mieć prawo do zadysponowania nimi według własnego uznania. Nie będzie więc wykonywał swoich obowiązków nieodpłatnie. Zatem, należy uznać, że czynności wykonywane przez Pool leadera będą stanowić odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka zwraca uwagę, że również w doktrynie oraz orzecznictwie przyjmuje się, że w przypadku usługi cash poolingu, wszystkie wykonywane czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową świadczone są w całości wyłącznie przez Pool leadera na rzecz poszczególnych Uczestników. Przykładowo, w interpretacji z dnia 13 grudnia 2010 r. (znak: ILPP2/443-1672/10-2/JKa) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził, że "podmiotem świadczącym usługi na podstawie Umowy jest wyłącznie Pool Leader jako organizator oraz aktywny wykonawca usługi zarządzania środkami finansowymi. Tym samym, Spółka jak również pozostali Uczestnicy Umowy Cash poolingu nie wykonują w ramach przedmiotowej Umowy żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT." Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, m.in.:

* z dnia 27 kwietnia 2012 r. (znak: IPPP3/443-224/12-2/JF);

* z dnia 4 kwietnia 2011 r. (znak: IPPP1/443-158/11-2/JL);

* z dnia 29 marca 2011 r. (znak: IPPP1/443-154/11-2/MP);

* z dnia 4 stycznia 2010 r. (znak: IPPP1/443-1063/09-2/AW).

Konkludując, zdaniem Spółki, jedynym podmiotem świadczącym usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w świetle dwustronnej Urnowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi opisanej w zdarzeniu przyszłym będzie Spółka w związku z pełnioną funkcją Pool leadera.

Ad. 2.

W ocenie Spółki, czynności wykonywane przez Spółkę jako Pool leadera w związku z Umową Zarządzania Środkami Pieniężnymi opisaną w zdarzeniu przyszłym będą zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Zdaniem Spółki, w rozważanym przypadku będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, stanowiący, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13 ustawy o VAT, nie mają zastosowania do:

Wśród usług wymienionych w ustawie o VAT jako wyłączonych ze zwolnienia, nie znalazły się zatem usługi cash poolingu (zarządzania płynnością finansową).

Spółka zwraca uwagę, że zwolnienia od podatku VAT usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Powyższe zwolnienia uregulowane w ustawie o VAT stanowią implementację odpowiednich przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 26 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1, z późn. zm., dalej: "Dyrektywa VAT").

Zgodnie z art. 131 Dyrektywy VAT, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego zastosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, ocena tego, czy wykonywane usługi należy kwalifikować jako czynności korzystające ze zwolnienia z opodatkowania, powinna być dokonana w świetle charakteru realizowanego świadczenia oraz jego celu. Istotne jest by usługi, które są objęte zwolnieniem spełniały specyficzne i istotne funkcje, charakterystyczne dla usług zwolnionych wskazanych w Dyrektywie VAT.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b-f Dyrektywy VAT, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

Spółka zwraca uwagę, że celem Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi będzie zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi Uczestnika poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami i niedoborami środków pieniężnych Uczestnika. Na podstawie Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi podstawowym działaniem Pool leadera będzie kompleksowe zarządzanie całością przepływów, nadwyżkami i ewentualnym zapewnieniem finansowania zewnętrznego dla Uczestnika.

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że usługi zarządzania płynnością finansową, które będą świadczone przez Pool leadera, polegające na pozyskiwaniu środków pieniężnych dla Uczestnika, lokowaniu nadwyżek oraz zapewnianiu krótkookresowego finansowania Uczestnika, mieszczą się w katalogu usług wymienionych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że wśród wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT czynności wyłączonych ze zwolnienia nie zostały ujęte usługi cash poolingu (zarządzania płynnością finansową). Tym samym, usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Spółką jako Pool leadera na rzecz Uczestnika w ramach opisanego systemu cash poolingu będą podlegać zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach:

* z dnia 12 stycznia 2011 r. (znak: IPPP3/443-1053/10-2/KB);

* z dnia 4 kwietnia 2011 r. (znak: IPPP1/443-158/11-2/JL);

* z dnia 13 września 2011 r. (znak: IPPP3/443-883/11-4/JF);

* z dnia 27 kwietnia 2012 r. (znak: IPPP3/443-224/12-2/JF).

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że co prawda od dnia 1 stycznia 2011 r., interpretacje statystyczne nie mają bezpośredniego znaczenia prawnego, ponieważ stawki podatku VAT w przypadku usług nie są już ustalane w oparciu o klasyfikację statystyczną usług (tak jak to miało miejsce przed dniem 1 stycznia 2011 r.), to jednak mogą one pomocniczo służyć ustalaniu zakresu czynności, w odniesieniu do których zastosowanie znajdują poszczególne stawki podatku VAT, w tym zwolnienie z VAT. Zgodnie z praktyką ugruntowaną w oparciu o przepisy obowiązujące przed dniem 1 stycznia 2011 r., usługi związane zarządzaniem płynnością finansową były traktowane jako "usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej nie sklasyfikowanie" (PKWiU 65.23.10), które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w ówczesnym brzmieniu podlegały zwolnieniu z VAT (tak np. Urząd Statystyczny w Łodzi w piśmie z dnia 17 października 2008 r.,).

Stanowisko Urzędu Statystycznego w Łodzi jest także zgodne z informacją Ministerstwa Finansów wydaną w odpowiedzi na interpelację poselską z dnia 2 lipca 2004 r. (znak Nr PB4/AG-060-162-BM607062/04), w której stwierdzono, że: "(...) zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług opisane w ww. interpelacji usługi wykonywane w ramach porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek - klasyfikuje się w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 Analogiczna klasyfikacja statystyczna dotycząca umów cash poolingu została wydana przez Główny Urząd Statystyczny w piśmie z dnia 19 grudnia 2006 r. (znak OB.02-22-5672/KU-650/2006/5803).

Spółka zwraca uwagę, że zakres zwolnienia z VAT w stosunku do usług finansowych nie uległ znaczącym zmianom w wyniku nowelizacji ustawy o VAT, która weszła w życie 1 stycznia 2011 r. Należy zauważyć, że zakres powyższego zwolnienia jest bardzo szeroki, obejmuje on usługi dotyczące wszelkich transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, depozytowy itp.

Nie ulega zatem wątpliwości, że usługa zarządzania płynnością finansową, której jednym z najistotniejszych elementów jest zarządzanie deponowanymi środkami pieniężnymi, monitorowanie i rozliczanie ich przelewów, itp., mieści się w powyższej kategorii usług. Zatem, usługi świadczone w ramach Umowy Zarządzania Środkami Pieniężnymi przez Pool leadera na rzecz Uczestnika cash poolingu, będą zwolnione z opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W konsekwencji, stosowanie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.