IPPP3/443-462/14-2/LK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury oraz stawki podatku dla świadczonych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury oraz stawki podatku dla świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Firma T. (dalej: T.) jest przedstawicielem firmy F. z siedzibą fabryki w Hiszpanii, obecnie także z przedstawicielstwem F. Spółka Akcyjna Oddział w Polsce. Na podstawie podpisanej umowy o współpracy sprowadza w ramach przepisów wewnątrz-unijnych towar - sygnalizację do samochodów i motocykli uprzywilejowanych w ruchu drogowym takich służb jak policja, straż miejska i graniczna, pogotowie ratunkowe, straż pożarna ale także inne urządzenia: przedziały dla aresztowanych i kolczatki policyjne. Towar na podstawie zamówień jest pakowany w Hiszpanii i z dołączoną fakturą przyjeżdża transportem międzynarodowym (firma wynajęta) na teren Polski. Do zakupionego co miesiąc towaru wystawiana jest Deklaracja VAT-UE do US.

Wnioskodawca towar ten sprzedaje na terenie Polski w postaci lamp sygnalizacji świetlnej, generatorów, wzmacniaczy czy wspomnianych przedziałów dla aresztowanych i kolczatek policyjnych. Towar montowany jest przez Firmę T. bezpośrednio na samochody lub sprzedawany do kontrahentów w Polsce pod konkretne zamówienia. Oprócz sprowadzania towaru i montażu, firma zajmuje się serwisem (gwarancyjnym i pogwarancyjnym) ww. towaru na terenie Polski.

Zdarza się, że towar z Hiszpanii przychodzi uszkodzony lub wadliwy. Z uwagi na wysokie koszty przesyłek zagranicznych towar nie jest odsyłany do Hiszpanii tylko naprawiany na terenie Polski traktując te naprawy jako naprawy serwisowe (umowa serwisowa z fabryką F.). Za wykonanie takiej naprawy Wnioskodawca chciałby wystawić fakturę, ale Wnioskodawca nie wie do końca czy i jaką stawkę przyjąć w rozliczeniu z dostawcą towaru.

Obecnie Wnioskodawca nie wystawia faktur za te usługi i wstrzymuje naprawy takiego towaru.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Jak w obecnych przepisach o VAT Wnioskodawca powinien prawidłowo wystawić fakturę. Na kontrahenta zagranicznego F. z siedzibą w Hiszpanii czy jego oddział - przedstawicielstwo znajdujące się w Polsce. Czy do kwot netto powinna być wykazana stawka VAT, w jakiej wartości.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Faktura za usługę serwisową wykonywaną na ternie Polski powinna obciążać przedstawiciela w Hiszpanii (kwota netto + VAT 23%) lecz za towar ten nie był uiszczony VAT w momencie zakupu towaru. Kontrahent zagraniczny powinien się w takim przypadku ubiegać się o zwrot VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Wnioskodawca nabywa od podmiotu z Hiszpanii (mającego również Oddział w Polsce) towar: sygnalizację do samochodów i motocykli uprzywilejowanych w ruchu drogowym takich służb jak policja, straż miejska i graniczna, pogotowie ratunkowe straż pożarna ale także inne urządzenia: przedziały dla aresztowanych i kolczatki policyjne. Towar na podstawie zamówień jest pakowany w Hiszpanii i z dołączoną fakturą przyjeżdża transportem międzynarodowym (firma wynajęta) na teren Polski. Do zakupionego co miesiąc towaru wystawiana jest Deklaracja VAT-UE. Wnioskodawca towar ten sprzedaje na terenie Polski w postaci lamp sygnalizacji świetlnej, generatorów, wzmacniaczy czy wspomnianych przedziałów dla aresztowanych i kolczatek policyjnych. Towar montowany jest przez Wnioskodawcę bezpośrednio na samochody lub sprzedawany do kontrahentów w Polsce pod konkretne zamówienia. Zdarza się, że towar z Hiszpanii przychodzi uszkodzony lub wadliwy. Z uwagi na wysokie koszty przesyłek zagranicznych towar nie jest odsyłany do Hiszpanii tylko naprawiany na terenie Polski traktując te naprawy jako naprawy serwisowe w związku z zawartą umową serwisową z kontrahentem z Hiszpanii.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowego wystawienia faktury tj. jakie dane (nazwa kontrahenta z siedzibą w Hiszpanii czy dane jego Oddziału-przedstawicielstwa w Polsce) należy wpisać na fakturze oraz jaką stawkę przyjąć dla świadczonych usług.

Z przedstawionego powyżej opisu sprawy wynika że Wnioskodawca w ramach zawartych umów świadczy usługi zgodnie z powołanym art. 8 ust. 1 ustawy na rzecz kontrahenta którego siedziba znajduje się na terytorium Hiszpanii.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei ust. 2 stanowi, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że miejscem świadczenia w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, jednakże w sytuacji gdy usługobiorca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a usługi świadczone są dla tego miejsca to wówczas miejscem świadczenia tych usług jest właśnie to miejsce, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Po analizie treści wniosku oraz przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonuje usługę naprawy uszkodzonego bądź wadliwego towaru (będącego własnością Wnioskodawcy) w ramach usługi serwisowej na rzecz kontrahenta z siedzibą w Hiszpanii, zatem miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowej usługi znajduje się poza terytorium kraju tj. w Hiszpanii, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W przedmiotowej sprawie, miejsce świadczenia opisanych usług polegających na naprawie otrzymanego towaru, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, zostało określone na terytorium Hiszpanii. Zatem, usługi te winny być opodatkowane w tym państwie. Wnioskodawca jest podmiotem polskim, a świadcząc przedmiotowe usługi występuje w charakterze polskiego podatnika podatku od towarów i usług, który ma prawo do wystawienia faktury dokumentującej świadczone usługi.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać m.in.:

Z kolei w świetle art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, faktura może nie zawierać, w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Zatem w przypadku gdy faktury są wystawiane przez podatnika polskiego mającego siedzibę w Polsce, a miejsce świadczenia jest poza terytorium kraju, i zobowiązanym do zapłaty podatku od towarów i usług jest usługobiorca a faktura ta nie jest wystawiana przez tego właśnie nabywcę w imieniu podatnika polskiego świadczącego te usługi to zastosowanie znajdzie art. 106a pkt 2 ustawy.

Tym samym Wnioskodawca powinien wystawić fakturę dokumentującą świadczone usługi przy czym nie wykazuje na niej m.in. stawki podatku. Zamiast tego faktura powinna zawierać wyrazy "odwrotne obciążenie".

Ponadto jak wskazuje wyżej wskazany przepis art. 106e ust. 1 pkt 3 i 5 ustawy na fakturze powinny znajdować się imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy; oraz numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału oraz przedstawicielstwa podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 powołanej ustawy, przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Natomiast oddział zdefiniowany został w art. 5 pkt 4 tejże ustawy, jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

W oparciu o postanowienia zawarte w art. 86 ww. ustawy, przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z art. 88 cyt. ustawy, przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zasady wpisu do rejestru przedsiębiorców określają przepisy odrębnej ustawy.

Natomiast z art. 90 pkt 1 powołanej ustawy wynika również, że przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów "oddział w Polsce".

W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział, nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią. Nie stanowi zatem odrębnego podatnika podatku od towarów i usług.

Powyższe też powinno znaleźć odzwierciedlenie w wystawianych fakturach.

Zatem Wnioskodawca na wystawianej fakturze za wykonane usługi powinien umieścić dane Spółki zagranicznej z adresem w Hiszpanii, ponieważ jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zawarł umowę na usługi serwisowe ze spółką z siedzibą w Hiszpanii, a oddział tej Spółki - jak wynika z opisu sprawy-nie bierze udziału w transakcjach świadczonych usług.

Tym samym z uwagi na to że nabywcą usług - zgodnie z zawartą umową - jest podmiot mający siedzibę na terytorium Hiszpanii to miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę usług jest terytorium Hiszpanii. Usługa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Zatem Wnioskodawca ma obowiązek wystawić fakturę za wykonane usługi która powinna zawierać wyrazy "odwrotne obciążenie". Przy czym Wnioskodawca wystawiając fakturę dokumentującą świadczenie przedmiotowych usług nie wykazuje na niej m.in. stawki podatku. Na tej fakturze powinny znajdować się nazwa Spółki zagranicznej z adresem w Hiszpanii, z możliwością dodatkowego umieszczenia polskiego adresu Oddziału Spółki macierzystej, gdyż przepisy nie sprzeciwiają się umieszczaniu na fakturze dodatkowych adnotacji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowego wystawienia faktury tj. jakie dane (nazwa kontrahenta z siedzibą w Hiszpanii czy dane jego przedstawicielstwa w Polsce) należy wpisać na fakturze oraz jaką stawkę przyjąć dla świadczonych usług należało uznać za nieprawidłowe.

Należy nadmienić, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia zwrotu VAT na rzecz kontrahenta gdyż nie sformułowano pytań w tym zakresie oraz nie przedstawiono opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Poza tym kwestia ta mogłaby być przedmiotem zapytania jedynie ze strony podmiotu który będzie występował o zwrot zapłaconego podatku od towarów i usług. Tym samym brak jest podstaw prawnych do wydania rozstrzygnięcia w tej sprawie przez tut. Organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.