IPPP3/443-462/09-2/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2009 r. (data wpływu 5 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokali mieszkalnych - jest prawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka Jawna) w dniu 28 listopada 2003 r. na mocy umowy sprzedaży - akt notarialny z dnia 28 listopada 2003 r. - nabył:

Nabycie nastąpiło od osób fizycznych i nie było objęte podatkiem od towarów i usług, na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W związku z tym w stosunku do lokali nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W roku 2004 rozpoczęły się prace modernizacyjne wyżej wskazanych lokali i wydatki na te ulepszenia, w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągnęły wartość 30% wartości początkowej, w odniesieniu do każdego z lokali, w kwietniu 2006 r. Prace były wykonywane w trzech etapach. Wszystkie prace modernizacyjne zostały zakończone w końcu roku 2006.

W dniu 21 grudnia 2005 r. Spółka Jawna zawarła z osobą fizyczną umowę najmu, w ramach której oddała najemcy w najem lokal nr 1, lokal nr 2 oraz lokal nr 3 od dnia 15 stycznia 2006 r. (dalej: umowa najmu). Faktyczne wydanie lokali nastąpiło w dniu 15 lutego 2006 r., lecz czynsz najmu był płatny od dnia 15 stycznia 2006 r. Lokale zostały oddane w najem wyłącznie do korzystania w celach mieszkaniowych. Umowa najmu obowiązuje nieprzerwanie od dnia 21 grudnia 2005 r. do dnia złożenia niniejszego wniosku.

W związku z zawarciem umowy najmu, tylko w stosunku do wydatków ponoszonych na ulepszenia w okresie od 2004 r. do dnia 15 stycznia 2006 r., przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki te w odniesieniu do każdego z lokali nie osiągnęły wartości stanowiącej 30% wartości początkowej danego lokalu. Z kolei w stosunku do wydatków na ulepszenia ponoszonych po dniu 15 stycznia 2006 r. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oddanie w najem jest bowiem czynnością podlegającą opodatkowaniu lecz zwolnioną.

Wnioskodawca zamierza rozwiązać umowę najmu i dokonać zbycia, w ramach umowy sprzedaży, wszystkich trzech lokali wraz ze związanymi z nimi prawami, to jest udziałami w użytkowaniu wieczystym i udziałami w prawie własności budynku. Zbycie ma nastąpić na rzecz osoby fizycznej lub osób fizycznych, które dokonają nabycia poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zbycie, w ramach umowy sprzedaży, przez Spółkę Jawną praw własności do lokalu nr 1, lokalu nr 2 i lokalu nr 3, wraz ze związanymi z nimi prawami, to jest udziałami w użytkowaniu wieczystym i udziałami w prawie własności budynku, będzie podlegało zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) lub pkt 10a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zbycie, w ramach umowy sprzedaży, praw własności do lokalu nr 1, lokalu nr 2 i lokalu nr 3, wraz ze związanymi z nimi prawami, to jest udziałami w użytkowaniu wieczystym i udziałami w prawie własności budynku, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy do zdarzenia przyszłego znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Kluczowym elementem w tym zakresie jest ustalenie momentu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 powyższej ustawy.

Zauważyć należy, że zawarcie umowy najmu i wydanie lokali nastąpiło wcześniej, niż ostateczne zakończenie prac modernizacyjnych. Jeśliby wziąć pod uwagę wydatki na wszelkie prace modernizacyjne w latach 2004-2006, to wydatki na ulepszenie osiągnęły w odniesieniu do każdego z lokali 30% wartości początkowej w kwietniu 2006 r. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie lokali nastąpiło w dniu 15 stycznia 2006 r., to jest w dniu wejścia w życie umowy najmu, a więc upłynął wymagany prawem okres 2 lat. Zauważyć należy bowiem, że od powyższego dnia świadczone były usługi najmu lokali, stanowiące czynność opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 11 marca 2004 r., która podlega zwolnieniu. Z kolei sama czynność oddania do użytkowania nigdy nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Czynnościami takimi będą dostawa lub świadczenie usług. W przypadku umowy najmu, która ma charakter stosunku prawnego ciągłego, usługa jest rozciągnięta w czasie. W istocie zatem w czasie trwania umowy najmu mamy do czynienia z permanentnym oddaniem do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeśli zatem w czasie obowiązywania umowy najmu następuje ulepszenie kwalifikowane z art. 2 pkt 14) omawianej ustawy, to następuje oddanie do użytkowania, gdyż usługa ma charakter ciągły.

Odmienna wykładnia prowadziłaby bowiem do absurdalnych sytuacji, w których właściciel lokali rozwiązywałby umowę najmu po osiągnięciu progu wydatków na ulepszenia w wysokości 30% wartości początkowej, a następnie zawierałby kolejną umowę najmu, nawet w tym samym dniu i z tym samym najemcą.

Niezależnie jednak od powyższego, w opinii Wnioskodawcy, jeśli zdarzenie przyszłe nie podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, to zastosowanie ma w niniejszej sprawie art. 43 ust. 1 pkt 10a) tego aktu prawnego. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, ze w związku z nabyciem lokali w ramach czynności nie podlegających ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o VAT, w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spełniony jest zatem pierwszy z warunków przewidzianych w przedmiotowym przepisie. Nadto Wnioskodawca spełnia drugi z wymaganych warunków, gdyż wydatki na ulepszenia, w odniesieniu do każdego z lokali, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie osiągnęły poziomu 30% wartości początkowej w odniesieniu do każdego z lokali. Wydatki, w stosunku do których Wnioskodawca miał takie prawo, były ponoszone do dnia 15 stycznia 2006 r. Wydatki po tym dniu już z takiego prawa nie korzystały.

Wobec tego, że do dnia 15 stycznia 2006 r. w odniesieniu do żadnego z lokali wydatki nie osiągnęły poziomu 30% wartości początkowej, Wnioskodawca będzie zwolniony od podatku od towarów i usług w przypadku zbycia lokali.

Wnioskodawca powołuje się w powyższym zakresie na interpretacje indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2009 r. ILPP1/443-1156/08-2/KG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (...).

Natomiast przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zaznaczyć jednak należy, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

* imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,

* planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,

* adres budynku, budowli lub ich części.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w roku 2003 Wnioskodawca nabył od osób fizycznych trzy lokale mieszkalne wraz z udziałem we współużytkowaniu wieczystym gruntu oraz udziałem we współwłasności budynku, które obecnie planuje sprzedać. W dniu 15 stycznia 2006 r. przedmiotowe lokale oddano do użytkowania na cele mieszkaniowe w ramach umowy najmu. Wykonane do tego dnia prace modernizacyjne nie osiągnęły, w odniesieniu do każdego z lokali, 30% ich wartości początkowej.

Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz okoliczności sprawy przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że do planowanej sprzedaży będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.