IPPP3/443-459/09-3/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2009 r. (data wpływu 3 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie uregulowań dotyczących nabycia i dalszej odsprzedaży olejków eterycznych oraz mieszanin substancji zapachowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie m.in. ww. uregulowań dotyczących nabycia i dalszej odsprzedaży olejków eterycznych oraz mieszanin substancji zapachowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2%.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jako zarejestrowany handlowiec posiada zabezpieczenie akcyzowe i nabywa wewnątrzwspólnotowo olejki eteryczne oraz mieszaniny substancji zapachowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, w celu odsprzedaży do podmiotu zużywającego je do wytworzenia art. spożywczych (wafli, napojów i soków). Na podstawie art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym zwolniony jest od akcyzy alkohol etylowy ze względu na przeznaczenie. Od 01.03.2009 omawiane olejki eteryczne i mieszaniny substancji u dostawcy z Niemiec nie są towarem akcyzowym i nie posiadają dokumentu ADT.

Zgodnie z ustawą z 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z 2009 r.) o podatku akcyzowym, wyrobem akcyzowym jest, bez względu na CN alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości. Jedynie mogą być zwolnione od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest zobowiązany przed dokonaniem pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego (art. 16 ustawy). Ustawodawca nie określił dokumentu, jaki zobowiązany jest przedłożyć podmiot zużywający - nabywca omawianych wyrobów sprzedającemu w celu udokumentowania zużycia wyrobów zgodnie z przeznaczeniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka jako zarejestrowany handlowiec może korzystać ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego ze względu na przeznaczenie wyrobu, gdyż dokonuje odsprzedaży wyrobów podmiotowi zużywającemu do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. Przed dokonaniem nabycia wyrobów należy dokonać zgłoszenia o planowanym nabyciu naczelnikowi urzędu celnego i prowadzić ewidencję tych wyrobów. Podmiot zużywający - nabywca wyrobów przed dokonaniem zakupu od Spółki obowiązany jest przedłożyć Spółce dokument rejestracyjny AKC-R oraz oświadczenie o przeznaczeniu wyrobu, oraz potwierdzić odbiór wyrobów na dokumencie dostawy. Jeżeli warunek ten nie zostanie spełniony w Spółce powstanie zobowiązanie w terminie ustawowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" - użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 43 przedmiotowego załącznika nr 1 określony został jako wyrób akcyzowy (bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy) alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Zgodnie z art. 93 ust. 1 ustawy - do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy - przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka chce nabywać wewnątrzwspólnotowo jako zarejestrowany handlowiec z terytorium Niemiec olejki eteryczne oraz mieszaniny substancji zapachowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości. Przedmiotowe wyroby u dostawcy nie są wyrobem akcyzowym, i nie posiadaja dokumentu ADT. Spółka nabywa je z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży do podmiotu wykorzystującego je do wytworzenia art. spożywczych (wafli, napojów i soków). Rzeczywista objętościowa moc alkoholu w przedmiotowych art. spożywczych i napojach nie będzie przekraczać 1,2% objętości.

Zgodnie z art. 57 ust. 1 ustawy - właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu spełniającego warunki wymienione w ust. 2 i art. 48 ust. 1 pkt 2-6 wydaje zezwolenie na nabywanie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych wysłanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwane dalej "zezwoleniem na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany handlowiec". Dany podmiot może uzyskać więcej niż jedno zezwolenie na nabywanie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany handlowiec.

Zatem zarejestrowany handlowiec jest uprawniony do nabywania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W sytuacji opisanej we wniosku ta procedura nie jest stosowana (Spółka nabywa wyroby z terytorium Niemiec, gdzie nie są one wyrobem akcyzowym i nie jest do nich dołączany dokument ADT).

Zgodnie z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy - zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy Minister Finansów mógł określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień. Na podstawie m.in. tego upoważnienia zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228). W przedmiotowym rozporządzeniu nie określono dodatkowych warunków dotyczących stosowania ww. zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5.

Uwzględniając powyższe, do nabycia wewnątrzwspólnotowego wymienionych wyrobów nie jest wymagane posiadanie statusu zarejestrowanego handlowca; status ten dotyczy nabycia wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Zauważyć jednak należy, że w myśl ww. art. 30 ust. 9 pkt 5 zwolniony od akcyzy będzie alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych (bez spełnienia innych wymagań w tym zakresie), o ile zostaną one zastosowane do wytworzenia artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Zatem planowane nabycie tych wyrobów nie będzie podlegać zgłoszeniu naczelnikowi urzędu celnego.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy - zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy zawarty w olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych, stosowanych do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości.

Jak wyżej stwierdzono, dla przedmiotowego zwolnienia nie określono dodatkowych warunków jego zastosowania.

Podkreślić należy, że zwolnienie określone w art. 30 ust. 9 pkt 5 nie traktuje się jako zwolnienia ze względu na przeznaczenie, które to zostało uregulowane w art. 32 ustawy (z zasadami jego stosowania wymienionymi w tym przepisie, a także w przepisach ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia, a w przypadku wyrobów energetycznych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, również podmiot niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, posiadający statek powietrzny lub jednostkę pływającą który nabywa te wyroby energetyczne - jeżeli rozpoczęcie użycia tych wyrobów energetycznych do eksploatacji tego statku powietrznego lub tej jednostki pływającej następuje na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy - podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.

Ponieważ zwolnienie określone w art. 30 ust. 9 pkt 5 nie jest zwolnieniem wyrobów ze względu na przeznaczenie, nabywca olejków eterycznych oraz mieszanin substancji zapachowych nie jest podmiotem zużywającym w myśl ustawy, nie ma zatem obowiązku rejestracyjnego określonego w ww. art. 16 ust. 1, a co za tym idzie, przedkładania sprzedawcy tych wyrobów pisemnego potwierdzenia przyjęcia tego zgłoszenia przez naczelnika urzędu celnego. Ponadto podmiot ten nie jest obowiązany do składania oświadczeń o przeznaczeniu tych wyrobów, a sprzedawca do ich posiadania.

Niemniej jednak w interesie Spółki będzie wskazanie, np. w toku kontroli lub prowadzonego postępowania, iż przedmiotowe wyroby zostały faktycznie wykorzystane lub mają być wykorzystane na cele zwolnione od podatku akcyzowego, tj. do wytwarzania artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości. W takim przypadku pomocne w tym ustaleniu mogą być np. stosowne oświadczenia.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 59 ust. 2 pkt 2 ustawy - zarejestrowany handlowiec jest obowiązany prowadzić ewidencję nabywanych wewnątrzwspólnotowo wyrobów akcyzowych.

Jak wyżej stwierdzono, na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy Minister Finansów mógł określić w drodze rozporządzenia dodatkowe warunki i tryb stosowania zwolnień, o których mowa w art. 30 i 32, w szczególności w zakresie ewidencjonowania i dokumentowania uprawnienia do stosowania zwolnień. Na podstawie m.in. tego upoważnienia zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228). W przedmiotowym rozporządzeniu nie określono dodatkowych warunków dotyczących stosowania ww. zwolnienia z art. 30 ust. 9 pkt 5.

Uwzględniając powyższe, ponieważ do wewnątrzwspólnotowego nabycia olejków eterycznych i mieszanin substancji zapachowych Spółka nie ma obowiązku posiadania statusu zarejestrowanego handlowca, a do zwolnienia wynikającego z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy nie określono dodatkowych warunków jego stosowania - Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji ww. wyrobów.

Ad. 4.

W myśl art. 63 ust. 1 ustawy - podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany handlowiec, niezarejestrowany handlowiec, podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 1, podmiot pośredniczący oraz przedstawiciel podatkowy są obowiązani do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej, powstałe albo mogące powstać, zobowiązanie podatkowe.

Szczegółowe zasady stosowania zabezpieczeń zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 3 lipca 2009 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych (Dz. U. Nr 108, poz. 902). Przedmiotowe rozporządzenie reguluje m.in. sposób objęcia wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zabezpieczeniem, o którym mowa w art. 32 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że zwolnienie wynikające z art. 30 ust. 9 pkt 5 ustawy nie jest zwolnieniem ze względu na przeznaczenie; ponadto w celu skorzystania z tego zwolnienia Spółka nie ma obowiązku posiadania statusu zarejestrowanego handlowca. Uwzględniając powyższe, wymienione we wniosku wyroby nie będą podlegać zabezpieczeniu akcyzowemu.

Ad. 5.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy - obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych przez zarejestrowanego handlowca lub niezarejestrowanego handlowca powstaje z dniem, w którym wyroby akcyzowe zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych.

Jak wyżej podkreślano, Spółka nie ma obowiązku posiadania statusu zarejestrowanego handlowca, aby alkohol zawarty w nabytych i odsprzedawanych olejkach eterycznych lub mieszaninach substancji zapachowych mógł korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego. Zatem przepis ww. art. 10 ust. 3 ustawy nie będzie mieć zastosowania, także w przypadku nie dokonania dalszej odsprzedaży nabytych uprzednio wyrobów.

Spółka będzie miała jednak obowiązek opodatkowania zawartego w wyrobach alkoholu w przypadku nie wykorzystania ich do produkcji artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 1,2% objętości, co nastąpi np. w przypadku sprzedaży na rzecz podmiotu z przeznaczeniem do innych celów lub nie dokonaniem tej sprzedaży i takim użyciem przez Spółkę.

W takim przypadku zawarty w wyrobach alkohol etylowy będzie objęty stawką akcyzy określoną w art. 93 ust. 4 ustawy, tj. 4.960,00 zł od 1 hektolitra alkoholu etylowego 100% vol. zawartego w gotowym wyrobie.

W zakresie drugiego zdarzenia przyszłego przedstawionego w przedmiotowym wniosku, tj. nabycia wyrobów akcyzowych "N-xbase" (kod CN 2901) i "Izooktan" (kod CN 2902) sprawa będzie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.