IPPP3-443-447/10-4/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku złożonym w dniu 10 maja 2010 r. (data wpływu 12 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* rozwiązania nr 1 i nr 2 (pytanie nr 1, 2 i 3) - jest prawidłowe,

* rozwiązania nr 3 (pytanie nr 4 i 5) - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 maja 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przez pełnomocnika.

Przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych. W związku z powyższym pismem z dnia 25 maja 2010 r. znak IPPP3-443-447/10-2/JF tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnieniu przedmiotowego wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem zagranicznym zarejestrowanym w Polsce dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik czynny, w tym także jako podatnik VAT UE. W zakresie swojej działalności w Polsce, Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, eksportu oraz importu towarów, a także nabywa usługi i towary opodatkowane polskim podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe transakcje realizowane są zarówno z podmiotami krajowymi, jak i zagranicznymi, tak należącymi do Grupy B., jak również podmiotami niepowiązanymi ze Spółką.

Dla celów rozliczeń z budżetem z tytułu VAT Spółka korzysta z usług doradztwa podatkowego świadczonych przez spółkę doradztwa podatkowego. Spółka dostarcza Biuru komplet dokumentów (tekst jedn. faktury dokumentujące transakcje sprzedażowe, zakupowe, jak również przesunięcia pomiędzy magazynami, dokumenty celne, dokumenty transportowe) związanych z realizowanymi transakcjami. Na podstawie otrzymanych dokumentów, Biuro prowadzi dla Spółki ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, a także przygotowuje miesięczne deklaracje VAT-7 oraz informacje podsumowujące.

Obecnie Spółka dostarcza Biuru dokumenty, za pośrednictwem kuriera, w formie materialnej (papierowej). Mając jednakże na uwadze rosnącą skalę działalności (każdego miesiąca Spółka musi dostarczać kilka tysięcy stron dokumentów), planowane jest wdrożenie nowego systemu obiegu dokumentów. Nowy system, którego trzy alternatywne warianty zostały przedstawione w złożonym wniosku, ma na celu usprawnienie i przyspieszenie obiegu dokumentów pomiędzy Spółką, jej kontrahentami oraz Biurem. Nowy system ma także zagwarantować, iż dokumenty będą dostarczane kompletnie i terminowo, umożliwiając Biuru sprawniejsze przygotowanie rejestrów VAT Spółki oraz deklaracji VAT-7.

Rozwiązanie nr 1

Jednym z proponowanych rozwiązań jest zainstalowanie w siedzibie Biura drukarki należącej do Spółki połączonej z systemem informatycznym Spółki oraz jej kontrahentów należących do Grupy B. Tym samym, wystawiane przez sprzedawcę (odpowiednio Spółkę lub inny niż Spółka podmiot z Grupy B.) w systemie księgowym faktury, dokumentujące transakcje realizowane przez Spółkę (odpowiednio sprzedażowe oraz zakupowe), będą automatycznie drukowane na drukarce należącej do Spółki, zlokalizowanej w siedzibie Usługodawcy. W ten sposób wystawiane będą:

* "kopie" faktur dokumentujących transakcje sprzedaży krajowej realizowanej przez Spółkę - wystawcą faktur będzie Spółka,

* "kopie" faktur dokumentujących WDT oraz transakcje eksportowe realizowane przez Spółkę - wystawcą faktur będzie Spółka,

* "oryginały" faktur zakupowych, w tym WNT, dokumentujących sprzedaż na rzecz Spółki towarów oraz usług przez innych podatników - wystawcą faktur będą inne niż Spółka podmioty lub Spółka działającą pod numerem NIP nadanym przez inny niż Polska kraj UE (dotyczy przesunięć międzymagazynowych dokonywanych pomiędzy dwoma różnymi krajami UE).

Spółka podkreśla, iż dokonany na drukarce ulokowanej w siedzibie Usługodawcy wydruk będzie jedynym wydrukiem "kopii" (w przypadku transakcji sprzedażowych realizowanych przez Spółkę) oraz "oryginału" dokumentującego sprzedaż dokonywaną na rzecz Spółki przez innych podatników. Natomiast drugi egzemplarz faktury sprzedażowej Spółki, odpowiednio oznaczony jako "oryginał", zostanie przekazany bezpośrednio przez Spółkę jej kontrahentom i będzie zgodny co do formy i treści z jego "kopią" wydrukowaną w siedzibie Usługodawcy. Analogicznie, "oryginały" faktur zakupowych drukowane w siedzibie Usługodawcy, pochodzące z systemów informatycznych innych niż Spółka podatników z Grupy B., będą zgodne co do formy i treści z ich "kopiami" przechowywanymi u wystawców tych faktur.

Ponadto, Spółka upoważni Usługodawcę, na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa, do obierania (otrzymywania) i stemplowania (pieczęcią potwierdzającą fakt i datę otrzymania) w imieniu Spółki dokumentów zakupowych, tj. zarówno dokumentów celnych (SAD importowy), jak również faktur dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług.

Rozwiązanie nr 2

Wnioskodawca rozważa dostarczanie dokumentów do Biura za pośrednictwem kuriera w formie materialnej (papierowej). Przy czym, Spółka zamierza upoważnić Biuro, na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa, do obierania (otrzymywania) i stemplowania (pieczęcią potwierdzającą fakt i datę otrzymania) w jej imieniu dokumentów zakupowych, tj. zarówno dokumentów celnych (SAD importowy), jak również faktur dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług. Jedyna zmiana w porównaniu ze stanem obecnym polegałaby na tym, iż faktury zakupowe wysyłane byłyby przez kontrahentów Spółki bezpośrednio do Biura.

Spółka wskazuje, iż w przypadku wdrożenia powyższego rozwiązania, zachowane zostaną wszelkie wymogi formalne co do sposobu wystawiania oraz przechowywania faktur, ich trwałości oraz ochrony przed zniszczeniem i dostępem osób trzecich.

Rozwiązanie nr 3

W proponowanym wariancie, Biuro otrzymywać będzie w formie elektronicznej wygenerowane w systemie księgowym Spółki "kopie" faktur VAT sprzedażowych (sprzedaż krajowa, WDT, eksport) oraz "oryginały" faktur VAT zakupowych (w tym WNT) wygenerowanych w systemie księgowym innych niż Spółka podatników z Grupy, dokumentujące transakcje realizowane przez Spółkę. Następnie Biuro, czy to we własnym zakresie, czy też zlecając to zadanie firmie zewnętrznej, dokona jedynie technicznego wydruku otrzymanych faktur. Wydruki będą pierwszymi i jedynymi wydrukami "kopii" faktur VAT sprzedażowych Spółki oraz "oryginałów" faktur VAT zakupowych wystawionych na Spółkę, które będą zgodne co do formy i treści odpowiednio z ich "oryginałami" oraz "kopiami".

Ponadto, Spółka upoważni Biuro, na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa, do obierania (otrzymywania) i stemplowania (pieczęcią potwierdzającą fakt i datę otrzymania) w imieniu Spółki dokumentów zakupowych, tj. zarówno dokumentów celnych (SAD importowy), jak również faktur dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług.

Podkreślenia wymaga fakt, iż wystawiane zgodnie z niniejszą procedurą faktury nie będą stanowić faktur elektronicznych w myśl rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119; dalej: Rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych).

Spółka wskazuje, iż w przypadku wdrożenia powyżej zaprezentowanego rozwiązania, zachowane zostaną wszelkie wymogi formalne co do sposobu wystawiania oraz przechowywania faktur, ich trwałości oraz ochrony przed zniszczeniem i dostępem osób trzecich.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka stoi na stanowisku, iż faktury wystawione przez Spółkę przy zastosowaniu Rozwiązania nr 1 będą spełniać wymogi określone w Ustawie o VAT oraz w przepisach Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z 28 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.; dalej: Rozporządzenie w sprawie faktur). W konsekwencji należy uznać, iż faktury będą wystawiane w sposób prawidłowy, a Spółka będzie spełniać ciążący na niej obowiązek przewidziany w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Wystawione w taki sposób faktury dokumentujące transakcje WDT oraz eksport towarów zrealizowane przez Spółkę, przy założeniu spełnienia pozostałych warunków określonych w art. 41 oraz art. 42 ustawy o VAT, uprawniać będą Spółkę do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do dostaw dokumentowanych tymi fakturami.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy mają obowiązek wystawiania faktur stwierdzających dokonanie sprzedaży. Należy zauważyć, iż w analizowanej sytuacji powyższy warunek zostaje spełniony, albowiem faktury dokumentujące transakcje Spółki z innymi podatnikami z Grupy B. będą generowane w systemie księgowym i następnie drukowane bezpośrednio przy wykorzystaniu drukarki należącej do Spółki, znajdującej się w siedzibie T. Podkreślenia wymaga fakt, iż wystawienie faktury następuje z momentem wygenerowania faktury w systemie księgowym Spółki, co oznacza, że zarówno formalnym, jak również faktycznym wystawcą faktur będzie Spółka. Ponadto, również wydruk dokonywany będzie na drukarce należącej do Spółki (podatnika), pomimo iż fizycznie zlokalizowanej w siedzibie podmiotu prowadzącego rozliczenia podatkowe Spółki w Polsce, co ma na celu uproszczenie obiegu dokumentów.

W omawianej sytuacji nie ma więc podstaw by twierdzić, iż obowiązek wystawienia faktury nie został spełniony, czy też że faktury zostały wystawione w sposób wadliwy. Należy jednocześnie zauważyć, iż przepisy nie regulują kwestii sposobu drukowania faktur. Tym samym, w opinii Spółki, nie ma żadnych przeszkód ażeby w przedstawionym stanie faktycznym faktury były drukowane bezpośrednio na drukarce ulokowanej w biurze Usługodawcy - podmiotu odpowiedzialnego za rozliczenia Spółki w zakresie polskiego VAT.

Mając na uwadze przytoczone powyżej argumenty, zdaniem Spółki, wdrożenie Rozwiązania nr 1 pozostanie w zgodzie z wymogami przewidzianymi przepisami podatkowymi, tj. spełniony zostanie warunek przewidziany w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji spełniony zostanie również warunek wskazany w art. 42 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, a zatem przy spełnieniu pozostałych wymogów określonych przepisami, Spółce przysługiwać będzie prawo do zastosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do realizowanych transakcji WDT.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, dostarczone jej w ramach Rozwiązania nr 1 faktury dokumentujące nabycie towarów lub usług stanowić będą podstawę do odliczenia wykazanego w nich podatku VAT naliczonego (oczywiście przy założeniu, iż pozostają spełnione pozostałe warunki przewidziane w ustawie o VAT regulujące kwestię prawa do odliczenia podatku).

Należy także przyjąć, iż umocowując Usługodawcę do odbierania faktur w imieniu Spółki, spełniony zostanie przewidziany w art. 86 ust. 10 warunek "otrzymania" faktury/dokumentu celnego przez podatnika. Spółka chciałaby podkreślić, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "otrzymania". Oznacza to, że dla ustalenia zakresu znaczeniowego tego terminu należy uwzględnić jego rozumienie w języku powszechnym. W konsekwencji należałoby więc uznać, że Spółka otrzyma fakturę w momencie jej wydrukowania z sytemu księgowego przez wystawcę (innego niż Spółka podatnika z Grupy B.) na drukarce zamontowanej w siedzibie Usługodawcy, która następnie potwierdzi fakt i datę otrzymania faktury w imieniu Spółki, stemplując je odpowiednią pieczęcią.

Spółka będzie mogła zatem dokonać odliczenia podatku VAT wykazanego na tych fakturach w zakresie, w jakim nabyte przez Spółkę towary i usługi służyć będą czynnościom opodatkowanym. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo to będzie przysługiwać Spółce w rozliczeniu za okres, w którym Usługodawca odbierze i ostempluje w imieniu Spółki fakturę/dokument uprawniający do odliczenia podatku lub też w rozliczeniu za jeden z dwóch kolejnych okresów.

Ad. 3.

Zdaniem Spółki dostarczone w ramach tego rozwiązania faktury dokumentujące nabycie towarów lub usług stanowić będą podstawę do odliczenia wykazanego w nich VAT naliczonego (oczywiście przy założeniu, iż pozostają spełnione pozostałe warunki przewidziane w ustawie o VAT regulujące kwestię prawa do odliczenia podatku).

Rozwiązanie to zakłada, iż wydrukowane dokumenty dotrą do podmiotu prowadzącego rozliczenia podatkowego Spółki w Polsce (tekst jedn. Biura) bezpośrednio w formie papierowej (wystawienia oraz wydruku dokona sprzedawca), zaś następnie Biuro działając jako pełnomocnik Spółki dokona ich odbioru i potwierdzi otrzymanie. Spełniony zatem zostanie warunek przewidziany w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT i Spółka będzie mogła dokonać odliczenia podatku VAT wykazanego na tych fakturach w zakresie, w jakim nabyte przez Spółkę towary i usługi służyć będą czynnościom opodatkowanym. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo to będzie przysługiwać Spółce w rozliczeniu za okres, w którym Biuro odbierze i ostempluje (pieczęcią potwierdzającą fakt i datę otrzymania) w imieniu Spółki fakturę/dokument uprawniający do odliczenia podatku lub też w rozliczeniu za jeden z dwóch kolejnych okresów.

Ad. 4.

W sytuacji wyboru powyższego rozwiązania przyjętą metodologię wystawiania faktur będzie można uznać za prawidłową. Przepisy ustawy o VAT, jak również wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze, w żaden sposób nie uzależniają oceny, czy faktura została wystawiona w sposób prawidłowy, od tego gdzie i na czyjej drukarce została ona wydrukowana. Jeżeli więc faktura będzie zawierała wszystkie elementy wynikające z art. 106 ust. 1 Ustawy o VAT oraz Rozporządzenia w sprawie faktur, jak również zostanie wystawiona w odpowiednim terminie, postępowanie Spółki przewidziane w powyższym rozwiązaniu pozostanie zgodne z przepisami podatkowymi.

W ocenie Spółki, nie można uznać, iż w sytuacji opisanej w powyższym rozwiązaniu faktury będą wystawiane przez Spółkę w formie elektronicznej, a tym samym przy ocenie prawidłowości wystawiania tych faktur nie znajdzie zastosowania Rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych. Zdaniem Spółki, wystawienie faktury polega na ustaleniu jej treści, tj. wygenerowaniu wszystkich wymaganych prawem elementów faktury w określonej formie. Ustalenie treści faktury następuje natomiast w chwili wprowadzenia wszystkich wymaganych danych do odpowiedniego programu komputerowego. Dalsze działania polegające na przesłaniu faktury w postaci cyfrowej oraz jej wydrukowanie w formy papierowej należą jedynie do czynności technicznych, nie stanowiących elementów jej wystawienia w rozumieniu przepisu art. 106 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż w powyższym przypadku faktury także będą wystawiane w sposób prawidłowy. Dokument zostanie najpierw przesłany w formie cyfrowej, zaś następnie przyjmie formę papierową po dokonaniu wydruku przez Biuro, tym samym spełnione zostaną wymogi określone przepisami prawa podatkowego przewidziane w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, spełniony zostanie również warunek wskazany w art. 42 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, a zatem przy spełnieniu pozostałych wymogów określonych przepisami Spółce przysługiwać będzie prawo do zastosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do realizowanych transakcji WDT.

Ad. 5.

Zdaniem Spółki, dostarczone jej faktury dokumentujące nabycie towarów lub usług stanowić będą podstawę do odliczenia wykazanego w nich VAT naliczonego (oczywiście przy założeniu, iż pozostają spełnione pozostałe warunki przewidziane w ustawie o VAT regulujące kwestię prawa do odliczenia podatku).

Należy także przyjąć, iż umocowując Biuro do odbierania faktur w imieniu Spółki, spełniony zostanie przewidziany w art. 86 ust. 10 warunek "otrzymania" faktury / dokumentu celnego przez podatnika. Spółka chciałaby podkreślić, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "otrzymania". Oznacza to, że dla ustalenia zakresu znaczeniowego tego terminu należy uwzględnić jego rozumienie w języku powszechnym. W konsekwencji należałoby więc uznać, że Spółka otrzyma fakturę także w przypadku przesłania jej w formie cyfrowej do Biura, która następnie dokona jej wydruku i potwierdzi otrzymanie w imieniu Spółki na mocy otrzymanego w tym zakresie pełnomocnictwa.

Spółka będzie mogła zatem dokonać odliczenia podatku VAT wykazanego na tych fakturach w zakresie, w jakim nabyte przez Spółkę towary i usługi służyć będą czynnościom opodatkowanym. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo to będzie przysługiwać Spółce w rozliczeniu za okres, w którym Biuro wydrukuje i ostempluje w imieniu Spółki fakturę/dokument uprawniający do odliczenia podatku lub też w rozliczeniu za jeden z dwóch kolejnych okresów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie rozwiązania nr 1 i nr 2 uznaje się za prawidłowe oraz w zakresie rozwiązania nr 3 uznaje się za nieprawidłowe.

Ad. 1-3

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje - w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podatek naliczony w przypadku towarów i usług nabytych w obrocie krajowym (poza produktami rolnymi i usługami rolniczymi nabywanymi od rolnika ryczałtowego) wynika z faktur otrzymywanych przez podatnika. Jednocześnie prawo do odliczenia uzależnione jest od otrzymania przez podatnika faktury. Otrzymanie - zgodnie z definicją słownikową - zakłada wejście przez podatnika w posiadanie faktury.

Dla prawidłowości zmniejszenia podatku należnego jest więc istotne decyduje "fizyczne" posiadanie tego dokumentu ("otrzymanie") przez podatnika. W praktyce istnieje utożsamienie prawa do odliczenia podatku naliczonego z posiadaniem oryginału faktury, przy czym przepisy nie odnoszą się do sposobu dostarczania faktury. Pozostaje zatem uznać, że sposób przekazania faktury kontrahentowi może być dowolny - za pośrednictwem jednostek wyspecjalizowanych lub osobiście.

Należy zauważyć, iż przepisy artykułu 167-169 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą VAT, regulują zagadnienia dotyczące momentu i zakresu odliczenia podatku. Fundamentalną zasadą podatku od wartości dodanej jest neutralność podatku dla podatników, która jest realizowana poprzez umożliwienie podatnikowi obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą i co do zasady nie może podlegać ograniczeniu.

W myśl artykułu 178 lit. a) Dyrektywy VAT, podatnik uprawniony jest do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostaw towarów i usług, wyłącznie jeżeli posiada fakturę wystawioną zgodnie z przepisami dyrektywy.

Zauważyć należy, że instytucja pełnomocnictwa jest rodzajem przedstawicielstwa i została uregulowana przez przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w dziale VI o przedstawicielstwie. Zgodnie z art. 96 kodeksu cywilnego umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Na podstawie art. 95 § 1 kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Stosownie do § 2 tego artykułu czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Powyższe uregulowania wskazują, że z punktu widzenia prawa działania pełnomocnika wynikające z udzielonego mu umocowania są uznane za wykonane przez podmiot udzielający pełnomocnictwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca rozważa usprawnienie i przyśpieszenie obiegu dokumentów pomiędzy Spółką, Jej kontrahentami z grupy oraz Biurem. Jednym z proponowanych rozwiązań jest zainstalowanie w siedzibie Biura drukarki należącej do Spółki połączonej z systemem informatycznym Spółki oraz jej kontrahentów należących do Grupy. Tym samym, wystawiane przez sprzedawcę w systemie księgowym faktury dokumentujące transakcje realizowane przez Spółkę będą automatycznie drukowane na drukarce należącej do Spółki, zlokalizowanej w siedzibie Usługodawcy.

Spółka podkreśla, iż dokonany na drukarce ulokowanej w siedzibie Usługodawcy wydruk będzie jedynym wydrukiem "kopii" (w przypadku transakcji sprzedażowych realizowanych przez Spółkę) oraz "oryginału" dokumentującego sprzedaż dokonywaną na rzecz Spółki przez innych podatników. Natomiast drugi egzemplarz faktury sprzedażowej Spółki, odpowiednio oznaczony jako "oryginał", zostanie przekazany bezpośrednio przez Spółkę jej kontrahentom i będzie zgodny co do formy i treści z jego "kopią" wydrukowaną w siedzibie Usługodawcy. Analogicznie, "oryginały" faktur zakupowych drukowane w siedzibie Usługodawcy, pochodzące z systemów informatycznych innych niż Spółka podatników z grupy, będą zgodne co do formy i treści z ich "kopiami" przechowywanymi u wystawców tych faktur.

Alternatywnie Spółka rozważa wprowadzenie rozwiązania polegającego na tym, że faktury wystawione i wydrukowane przez sprzedawcę byłyby bezpośrednio przesyłane w formie materialnej (papierowej) za pośrednictwem kuriera do Biura (podmiotu zewnętrznego). Spółka wskazuje, iż w przypadku wdrożenia powyższego rozwiązania, zachowane zostaną wszelkie wymogi formalne co do sposobu wystawiania oraz przechowywania faktur, ich trwałości oraz ochrony przed zniszczeniem i dostępem osób trzecich.

W powyższych rozwiązaniach Spółka upoważni Biuro, na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa, do obierania (otrzymywania) i stemplowania (pieczęcią potwierdzającą fakt i datę otrzymania) w imieniu Spółki dokumentów zakupowych, tj. zarówno dokumentów celnych (SAD importowy), jak również faktur dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe uregulowania w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że działania podejmowane przez pełnomocnika (upoważnionego do tych czynności na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa) polegające na obieraniu (otrzymywaniu) zarówno za pośrednictwem kuriera jak i poprzez automatyczny wydruk oraz stemplowaniu (pieczęcią potwierdzającą fakt i datę otrzymania) w imieniu Wnioskodawcy dokumentów zakupowych, tj. zarówno dokumentów celnych (SAD importowy), jak również faktur dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług uznane są za wykonane przez Wnioskodawcę. Zatem w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie przepis art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy określający prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym podatnik (ustanowiony pełnomocnik w sprawie) otrzyma fakturę albo dokument celny.

W konsekwencji spełniony zostanie również warunek wskazany w art. 42 ust. 3 pkt 2 ustawy, tj. przy spełnieniu pozostałych wymogów określonych przepisami, Spółce przysługiwać będzie prawo do zastosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do realizowanych transakcji WDT.

W związku z tym otrzymana przez pełnomocnika (Biuro) bezpośrednio od sprzedawcy faktura w formie papierowej dokumentujących nabycie przez Spółkę towarów i usług - zarówno ta wydrukowana przez kontrahenta Spółki z Grupy jak i ta automatycznie wydrukowana na drukarce zlokalizowanej w siedzibie Biura i połączonej z systemem informatycznym Spółki i Jej kontrahentów należących do Grupy - stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej w rozliczeniu za okres, w którym podmiot zewnętrzny (Biuro) działający w imieniu Wnioskodawcy (na podstawie udzielonego pełnomocnictwa) fakturę otrzyma lub w jednym z dwóch okresów następnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4-5

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje - w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podatek naliczony w przypadku towarów i usług nabytych w obrocie krajowym (poza produktami rolnymi i usługami rolniczymi nabywanymi od rolnika ryczałtowego) wynika z faktur otrzymywanych przez podatnika. Jednocześnie prawo do odliczenia uzależnione jest od otrzymania przez podatnika faktury.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Z powyższych przepisów wynika, iż podatnicy dokonujący sprzedaży winni wystawiać faktury, dokumentujące wykonane czynności. W aspekcie rozpatrywanej sprawy istotne jest rozstrzygnięcie co należy rozumieć pod pojęciem "wystawić". Zgodnie z Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994 r.) termin wystawić należy rozumieć jako: wypisać, wypełnić, wydać, np. wystawić czek, rachunek, dokument. A zatem pojęcie "wystawiać" oznacza sporządzenie dokumentu, w tym przypadku faktury, na użytek kontrahenta - odbiorcy towaru lub usługi. Sporządzenie takiej faktury polega na ujęciu w dokumencie o tej nazwie, niezbędnych danych, w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Nie ulega wątpliwości, że byt prawny wystawionej faktury sprowadza się do wprowadzenia jej do obrotu, tj. wręczenia (doręczenia) przedmiotowej faktury kontrahentowi.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Co prawda, zarówno ustawa jak i ww. rozporządzenie, nie określa wprost formy w jakiej faktura ma być wystawiona. Należy jednak zauważyć, iż faktura winna być wystawiona w dwóch egzemplarzach - oryginał oraz kopia - co wynika z § 21 ust. 1 i ust. 2 ww. rozporządzenia, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Ponadto oryginał faktury powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury - wyraz "KOPIA". Taki sposób regulacji kwestii wystawiania faktur, wystawienie dwóch egzemplarzy oraz wydanie jednego nabywcy a zatrzymanie drugiego dla siebie, jednoznacznie nakłada na wystawcę faktury sporządzenie jej w formie papierowej. Konsekwencją tego jest, iż jedynie faktury wystawione w ww. sposób uprawniają nabywcę towarów i usług do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur.

Przepisy podatkowe przewidują wystawianie faktur w formie elektronicznej. Wystawiane faktur w takiej formie zostało uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

I tak zgodnie z § 4 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

Szczegółowe uregulowania w sprawie wystawiania faktur elektronicznych uzasadnia twierdzenie, że ustawodawca mając umożliwił przesyłanie drogą elektroniczną jedynie faktury elektroniczne w rozumieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. Prawodawca zawarł szereg warunków jakie faktury elektroniczne muszą spełniać - uwarunkowania te dotyczą w szczególności zabezpieczeń systemowych. Ponadto w żadnym przepisie wyżej cytowanego rozporządzenia jak też w żadnym innym akcie prawnym nie dopuścił możliwości przesyłania faktur w formie pliku PDF w sytuacji braku wskazanych zabezpieczeń systemowych.

Z przywołanych przepisów wynika, że ustawodawca w sposób jednoznaczny stwierdził kiedy faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie innej niż papierowa. Tym samym potwierdzony został dualizm formy wystawianych i przesyłanych faktur: w postaci papierowej bądź elektronicznej. Zatem przesyłanie faktur drogą elektroniczną poza procedurą ustanowioną w rozporządzeniu w sprawie faktur elektronicznych jest niezgodne z przepisami prawa podatkowego.

Intencje ustawodawcy w rozróżnianiu tylko faktur w postaci faktury papierowej i elektronicznej potwierdza również uregulowanie określające wystawianie w formie papierowej korekty do faktury elektronicznej. I tak, na podstawie § 5 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych faktury korygujące oraz duplikaty faktur do faktur wystawianych i przesłanych w formie elektronicznej przesyła się w tej samej formie. W przypadkach gdy przeszkody formalne lub techniczne uniemożliwiają wystawianie i przesłanie dokumentu w formie elektronicznej, w szczególności w przypadku cofnięcia przez odbiorcę faktur zgody na ich wystawianie i przesyłanie w formie elektronicznej, podatnik wystawia ten dokument w formie papierowej, zamieszczając na nim adnotację, że odpowiednio faktura korygująca lub duplikat faktury dotyczy faktury wystawionej w formie elektronicznej.

Przepis ten potwierdza, że nawet w przypadku kiedy kontrahenci wystawiają faktury elektroniczne w rozumieniu przepisów rozporządzenia o fakturach elektronicznych stosując przewidziane zabezpieczenia, to w sytuacji braku możliwości wystawienia korekty faktury elektronicznej nie mają prawa korzystać z niezabezpieczonej drogi elektronicznej. W takiej sytuacji należy wystawić fakturę tradycyjną.

Należy podkreślić, że gdyby ustawodawca dopuścił formę przesyłania faktur drogą mailową za zbędne należałoby uznać wymogi dotyczące faktur elektronicznych określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. Należy zatem stwierdzić, że umożliwienie wystawiania faktur w formie elektronicznej przy spełnieniu ww. warunków jest działaniem celowym oraz wprost wskazującym kiedy można wystawić fakturę w formie innej niż papierowej.

Identycznie sprawa ta została uregulowana w przepisach dyrektywy Rady 2001/115/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. zmieniającej dyrektywę 77/388/EWG w celu uproszczenia, modernizacji i harmonizacji ustanowionych warunków fakturowania w zakresie podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 17 stycznia 2002 r.) wdrożona do polskiego systemu prawnego rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. Dyrektywa, jak wynika z preambuły, wobec rozwoju wymiany handlowej prowadzonej drogą elektroniczną, w art. 2 przewiduje wysyłanie faktur drogą elektroniczna pod warunkiem, że ich autentyczność gwarantowana jest bezpiecznym podpisem elektronicznym lub systemem wymiany danych (EDI) lub też środkami zatwierdzonymi do dnia 31 grudnia 2008 r. przez zainteresowane państwo członkowskie. Jak dotąd w tej materii w Polsce istnieje cytowane rozporządzenie Ministra Finansów.

Potwierdzenie powyższych zasad znajdujemy również w regulacjach zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwaną dalej dyrektywą. Zgodnie z art. 218 dyrektywy do celów niniejszej dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale. W myśl art. 232 dyrektywy faktury wystawione zgodnie z ww. przepisem mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Stosownie do art. 233 ust. 1 dyrektywy państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, iż faktura może być sporządzona i wystawiona jedynie w formie papierowej - czyli wystawca faktury winien sporządzić ją w formie papierowej i w takiej też formie dostarczyć ją kontrahentowi - lub w formie elektronicznej przy zachowaniu ustalonych metod, gdyż przepisy krajowe nie przewidują innego sposobu wystawiania oraz przesyłania faktur.

Analiza powołanych przepisów nakazuje stwierdzić, iż jedyną dopuszczalną formą dokumentowania transakcji kupna - sprzedaży, poza formą papierową, jest wystawianie faktur VAT w formie elektronicznej. Udostępniając fakturę poprzez pocztę elektroniczną niewątpliwie dokonuje się elektronicznego przekazu treści tego dokumentu zapisanej w języku informatycznym. W związku z tym faktury takie muszą spełniać wymogi określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. ponieważ zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych, rozporządzenie to określa m.in. sposoby i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej. Wystawiane, przesyłane, odbierane oraz przechowywane w formie elektronicznej faktury muszą posiadać co najmniej gwarancję niekwestionowanej autentyczności pochodzenia tych dokumentów od firmy (osoby), która je wystawiła oraz gwarancję integralności (nienaruszalności) zawartości ich treści.

Z powyższego wynika zatem konieczność opatrywania wystawionych faktur bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, który to rodzaj podpisu jako jedyny może w obecnym stanie technicznym zagwarantować niekwestionowaną autentyczność pochodzenia tych dokumentów od firmy (osoby), która je wystawiła oraz gwarancję integralności (nienaruszalności) zawartości ich treści. Zatem w świetle obowiązujących przepisów dopuszczalne jest doręczenie faktury kontrahentowi z wykorzystaniem drogi elektronicznej, jednak z zachowaniem wymogów określonych w ww. rozporządzeniu z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej. Ustawodawca świadomie wprowadził obostrzenia dla funkcjonowania faktur w formie elektronicznej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że podmiot zewnętrzny (Biuro) na podstawie odpowiedniego pełnomocnictwa, otrzymywać będzie w formie elektronicznej wygenerowane w systemie księgowym Spółki "kopie" faktur VAT sprzedażowych oraz "oryginały" faktur VAT zakupowych wygenerowanych w systemie księgowym innych niż Spółka podatników z Grupy, dokumentujące transakcje realizowane przez Spółkę. Biuro we własnym zakresie lub poprzez zlecenie firmie zewnętrzne dokona wydruku otrzymanych faktur. Wydruki będą pierwszymi i jedynymi wydrukami "kopii" faktur VAT sprzedażowych Spółki oraz "oryginałów" faktur VAT zakupowych wystawionych na Spółkę, które będą zgodne co do formy i treści odpowiednio z ich "oryginałami" oraz "kopiami". Wystawiane w ten sposób faktury nie będą fakturami elektronicznymi w rozumieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119).

Powyższe wskazuje, że Spółka drogą elektroniczną zamierza przesyłać do podmiotu prowadzącego ewidencje i sporządzającego deklaracje podatkowe faktury wygenerowane w systemie księgowym Spółki oraz Jej kontrahentów z grupy. Przy czym nie będą to faktury elektroniczne w rozumieniu przepisów rozporządzenia o fakturach elektronicznych.

Mając na uwadze analizę powołanych przepisów należy stwierdzić, iż udostępnienie faktur na stronie internetowej czy poprzez pocztę elektroniczną, choć można uznać za formę wystawienia faktury, to nie można tego jednak uznać za wystawienie faktury w formie przewidzianej przez przepisy prawa podatkowego.

Jeżeli zatem strony transakcji chcą skorzystać z przekazu faktur w formie elektronicznej, a nie papierowej, muszą zastosować się do postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej. Tylko bowiem wówczas dojdzie do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego. Jakkolwiek istnieje możliwość przekazywania faktur w formie opisanej przez Wnioskodawcę, jednakże na gruncie przepisów prawa faktury te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury a nie wystawieniem i doręczeniem dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy. Ma to istotne konsekwencje prawne, w szczególności w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy), u odbiorcy takiej faktury.

Reasumując, otrzymanie przez Biuro (pełnomocnika w tym zakresie Wnioskodawcy) faktury poprzez system elektroniczny, bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, że wystawione faktury nie są uznane na gruncie ustawy za dokumenty wprowadzone do obrotu prawnego. Skoro zaś nie zostały wprowadzone, nie mogą korzystać z ochrony prawnej, a Wnioskodawca nie jest upoważniony do stosowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, co przewiduje art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy. W konsekwencji z chwilą otrzymania drogą elektroniczną faktury VAT niespełniającej przepisów rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych od sprzedawcy bezpośrednio przez pełnomocnika ustanowionego w sprawie nie powstaje prawo do obniżenia podatku należnego, tj. nie ma podstaw do zastosowania przepisu art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy oraz do zastosowania stawki 0% określoną w art. 42 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.