IPPP3/443-410/10-6/KC - Prawidłowa dokumentacja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz posiadanie oryginałów tych dokumentów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 4 maja 2010 r.), uzupełnione w dniu 5 lipca 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 22 czerwca 2010 r., oraz uzupełniony ponownie w dniu 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 27 lipca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawidłowej dokumentacji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jest prawidłowe

* dysponowania oryginałami dokumentów - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2010 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 lipca 2010 r. (data wpływu) oraz ponownie w dniu 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowej dokumentacji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz posiadania oryginałów tych dokumentów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Spółka dokonuje w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do innych krajów członkowskich Unii Europejskiej.

W niedługim czasie Spółka będzie sprzedawać swoje towary kontrahentowi mającemu siedzibę na terenie Niemiec. Towar dostarczany będzie do kilku różnych miejsc dostawy na terenie Niemiec, zaś faktura będzie adresowana i wysyłana do centrali niemieckiego odbiorcy (płatnika). Przewóz towarów z terytorium kraju do miejsca ich przeznaczenia na terytorium Niemiec Spółka zlecać będzie spedytorowi.

Spółka w celu możliwości zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% dla WDT podejmie działania mające na celu skompletowanie dowodów, zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług. Na potrzeby dokumentacji, o której mowa powyżej, Spółka będzie posiadać następujące dokumenty:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka będzie mogła stosować stawkę VAT w wysokości 0% dla WDT w przypadku, gdy będzie posiadać:

Jeśli nie to czy innym (dodatkowym) dokumentem potwierdzającym, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa może być podpisane przez odbiorcę faktury zbiorcze (miesięczne) potwierdzenie otrzymania towarów i faktur z wyszczególnieniem: daty faktur, numerów faktur, numerów zamówień oraz kwot faktur.

Czy Spółka musi dysponować oryginałami dokumentów wymienionych we wniosku.

Zdaniem Spółki na gruncie art. 42 ust. 3 oraz ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, dokumenty wymienione we wniosku stanowią łącznie wystarczający dowód, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Spółka nie znajduje żadnych przesłanek do tego aby kopia faktury musiała być potwierdzona przez odbiorcę (płatnika) faktury nawet w przypadku, gdy miejsce dostawy jest inne niż adres odbiorcy faktury. Zdaniem Spółki istotne jest jedynie aby faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży zawierała co najmniej dane zawarte w § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Bez znaczenia dla kwestii dowodowych pozostaje to, czy wymienione we wniosku dokumenty są oryginalne, czy też są to kserokopie, dokumenty przesłane w formie elektronicznej lub faksem. Prawidłowość stanowiska Spółki potwierdzają wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygnatura III SA/Wa 155/08 oraz III SA/Wa 1909/08.

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka nie ma obowiązku posiadania oryginałów dokumentów wymienionych we wniosku, które stanowić będą dla niej dowody dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zasadniczo dopuszczalna będzie więc każda forma dokumentu (kserokopia, dokument przesłany w formie elektronicznej lub faksem) jeśli posiadane przez Spółkę dowody łącznie potwierdzają w sposób jednoznaczny dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie prawidłowej dokumentacji dostaw wewnątrzwspólnotowych oraz za nieprawidłowe w zakresie dysponowania oryginałami ww. dokumentów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

Zgodnie zaś z art. 13 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ww. ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, który zgłosił zamiar dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Z opisu sprawy zawartej we wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie sprzedawać swoje towary kontrahentowi mającemu siedzibę na terenie Niemiec. Towar dostarczany będzie do kilku różnych miejsc dostawy na terenie Niemiec, zaś faktura będzie adresowana i wysyłana do centrali niemieckiego odbiorcy. Przewóz towarów Spółka zlecać będzie spedytorowi. Wnioskodawca wskazuje, że będzie w posiadaniu międzynarodowego listu przewozowego CMR potwierdzonego podpisem i pieczątką w miejscu dostawy. Wskazane miejsce dostawy przez nabywcę, jest inne niż adres centrali niemieckiego kontrahenta. Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na fakt, że ustawa o VAT nie ogranicza możliwości wywiezienia towaru z Polski do odbiorcy unijnego, do miejsca, które wskazał nabywca, a które jest inne niż adres jego siedziby. Wskazuje na to wyraźnie treść art. 42 ust. 11 ustawy, w związku z art. 42 ust. 3 i 4 ustawy.

W kontekście powyższego, wątpliwości Podatnika budzi kwestia prawidłowej dokumentacji planowanych dostaw oraz jej forma.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, iż warunkiem opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według 0% stawki VAT jest posiadanie przez podatnika dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (art. 42 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Przepis art. 42 ust. 3 ustawy o VAT stanowi natomiast, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju:

Dodatkowo, przepis art. 42 ust. 11 ustawy o VAT stanowi, iż w sytuacji gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Analiza art. 42 i jego zapisów dotyczących transakcji dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Chodzi tu o status podmiotów występujących w takich transakcjach-obie strony muszą być podatnikami zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - musi faktycznie nastąpić wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego i jego transport do innego państwa członkowskiego.

We wniosku dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej jest zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca zamierza dostarczać swoje towary do kontrahenta z Niemiec, gdzie towar będzie dostarczany do różnych miejsc wskazanych przez nabywcę, natomiast faktura będzie wystawiona na adres centrali kontrahenta. Na potrzeby dokumentacji, Wnioskodawca będzie dysponować następującymi dowodami:

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że nie ma obowiązku posiadania oryginałów tych dokumentów. Dopuszcza możliwość posiadania jedynie kserokopii przesłanej faksem bądź drogą mailową wskazanych dokumentów.

Analizując przedstawiony we wniosku opis sprawy i przywołane przepisy ustawy, ważne jest, aby zgromadzone przez Podatnika dokumenty potwierdzały fakt, iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostaną wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Warto w tym miejscu przywołać orzecznictwo ETS-u, w którym to Trybunał niejednokrotnie dokonywał wykładni przepisów dotyczących dostaw wewnątrzwspólnotowych. I tak w wyroku z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04 Teleos plc i in. przeciwko Commissioners of Customs Excise uznał, że w celu skorzystania ze zwolnienia z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej towary muszą być wysłane lub transportowane do "miejsca poza terytorium określonym w art. 3, lecz znajdującego się na obszarze Wspólnoty", to znaczy, że wysyłka lub transport muszą mieć miejsce pomiędzy państwem członkowskim stanowiącym część obszaru Wspólnoty, gdzie obowiązuje wspólny system podatku VAT, a innym tego rodzaju państwem. Uznanie danej dostawy lub danego nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Dostawca towaru ma obowiązek przedstawienia przekonywującego dowodu spełnienia przesłanek merytorycznych, tj. dokumentów że towary wymienione na fakturze zostały przemieszczone na teren innego państwa członkowskiego niż Polska. Możliwa jest jednak sytuacja, że towary trafią do innego miejsca, wskazanego przez nabywcę, niż to które widnieje na fakturze. W tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 42 ust. 11 ustawy, który zawiera otwarty katalog dokumentów dodatkowych, z których wynikać powinno, że przedmiotowa dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce. Oczywiście zastrzec należy, że dostawca towaru posiada dokumenty wymagane art. 42 ust. 3 ustawy. Zatem przepisy nie wykluczają możliwości wywiezienia towaru do kraju członkowskiego, w którym nabywca towaru wskazuje inne miejsce dostawy niż adres siedziby. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że taka sytuacja będzie miała miejsce. Wnioskodawca wskazuje, że towar będzie dostarczany do kilku rożnych miejsc dostawy na terenie Niemiec, zaś faktura będzie wystawiona na adres centrali niemieckiego kontrahenta. Zatem słuszne jest stanowisko, że dodatkowym dokumentem potwierdzającym dostarczenie do nabywcy unijnego towaru może być podpisane przez odbiorcę faktury zbiorcze (miesięczne) potwierdzenie otrzymania towarów i faktur z wyszczególnieniem: daty faktur, numerów faktur, numerów zamówień oraz kwot faktur.

Z punktu widzenia przepisów ustawy, art. 42 ust. 3 wskazuje, że to z dokumentów przewozowych otrzymanych od przewoźnika ma wynikać fakt fizycznego przemieszczenia towarów do innego kraju unijnego niż Polska. To nie faktura czy specyfikacja towarów, ale właśnie dokumenty z pkt 1 ust. 3 przywołanego artykułu mają wskazywać jednoznacznie na przemieszczenie towaru. Wiąże się to zatem ściśle z formą dokumentów z katalogu art. 42 ust. 3 ustawy, gdzie jednocześnie brak jest unormowań szczególnych w tym temacie. Zasadniczo dopuszczalna będzie więc każda forma dokumentu, byle uprawdopodobniona była autentyczność dokumentu. Jednak nie należy zapominać, że użyte w art. 42 ust. 3 pkt 1 sformułowanie "dokumenty przewozowe" należy odnieść do przepisów prawa przewozowego jak również do treść art. 5 ust. 1 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego (CMR) z dna 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 z późn. zm.), zgodnie z którym dokument przewozowy wystawiany jest w trzech oryginalnych egzemplarzach, z których pierwszy wręcza się nadawcy, drugi towarzyszy przesyłce, a trzeci zatrzymuje przewoźnik. Z kolei z przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 50, poz. 601 z późn. zm.) wynika, że dokumenty przewozowe mogą mieć różną treść i formę. List przewozowy jest jednym z rodzajów dokumentów przewozowych, ale nie jest to jedyny rodzaj dokumentu przewozowego, gdyż Prawo przewozowe nie zawiera ścisłej definicji dokumentu przewozowego. Jednak za dokument taki nie może być uznana jego kserokopia, czy forma otrzymana za pomocą faksu. Nie można nie zauważyć, że z wniosku Spółki o interpretację prawa podatkowego wynika, iż chodzi o list przewozowy tzw. CMR, którego dotyczy powoływana regulacja art. 5 ust. 1 w. w. Konwencji. Wynika z niego, że dokument ten wystawiany jest w trzech oryginalnych egzemplarzach. Dla celów analizowanego przepisu ustawy o VAT dowodem będzie dokument przewozowy wystawiony przez przewoźnika lub spedytora, jeśli zawiera on wyraźną informację o przemieszczeniu towarów na terytorium kraju UE innego niż Polska a dostawca towaru będzie posiadał oryginał takiego dokumentu.

Wnioskodawca wskazuje we wniosku, że będzie posiadał międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR potwierdzony podpisem i pieczątką w miejscu dostawy, które jest inne niż adres centrali kontrahenta niemieckiego, wraz z pozostałymi dokumentami wymaganymi art. 42 ust. 3 ustawy, które łącznie stanowić będą wystarczający dowód, że towary będące przedmiotem dostawy wewnątrzunijnej, zostały wywiezione z terytorium kraju do nabywcy.

Zatem, odnosząc się do powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w tej kwestii za prawidłowe.

W kwestii faktury, która jest w posiadaniu Wnioskodawcy, należy przywołać art. 106 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, faktury wystawiane są przez podatników podatku od towarów i usług tzn. przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Zatem, biorąc pod uwagę zapis w art. 42 ust. 3 pkt 2 i przywołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca dla prawidłowego udokumentowania transakcji WDT powinien posiadać kopię swojej faktury dokumentującą dostawę towaru dla kontrahenta niemieckiego, natomiast przepisy nie wymagają, aby widniał na niej podpis nabywcy towaru.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia posiadania oryginałów dokumentów wymienionych we wniosku w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Przede wszystkim, dowodami dokonania wewnatrzwspólnotowej dostawy mogą być w sumie tylko te dokumenty, które wskazane są w art. 42 ust. 3 ustawy. Potwierdzają one w sposób jednoznaczny zarówno tożsamość towarów, będących przedmiotem dostawy, podmioty będące stronami transakcji oraz sam fakt przemieszczenia towarów. Zatem, pytanie Wnioskodawcy odnoszące się do formy dokumentów, należy odnieść przede wszystkim do dokumentu przewozowego, który jak wskazano powyżej, wystawiany jest w trzech oryginalnych egzemplarzach. Również czytając sam przepis, można zauważyć, że należy posiadać kopię a nie oryginał faktury oraz specyfikację, która w niektórych przypadkach może być zawarta na samej fakturze. Wobec tego tylko dokument przewozowy ma zastrzeżoną formę, której nie można zastąpić kopią bądź skanem czy faksem. Warto w tym miejscu przywołać wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 2009 r. o sygn. I FSK 1301/08, w uzasadnieniu którego Sąd zawarł stwierdzenie, że nie można uznać za dokument dostawy wewnatrzwspólnotowej samej kserokopii, czy przesłanej faksem egzemplarza listu przewozowego i tym samym za dokument wymagany przepisami prawa podatkowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Przywołany przez Wnioskodawcę wyrok WSA o sygn. III SA/Wa 1909/08 dotyczy kwestii nie poruszanej w niniejszej interpretacji, mianowicie odnosi się do wykładni art. 42 ust. 3 w związku z ustępem 4, gdyż produkty były zabierane z Polski własnym transportem przez nabywców. Z kolei wyrok III SA/Wa 155/08 został uchylony przywołanym powyżej wyrokiem NSA z dnia 3 grudnia 2009 r. o sygn. I FSK 1301/08 i przekazany do ponownego rozpoznania. gdyż Sąd Najwyższy nie uznał kserokopii lub faksu listu przewozowego za dokument wymagany przepisami prawa podatkowego.

Reasumując, Spółka będzie mogła stosować stawkę 0% podatku VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla kontrahenta z Niemiec, w sytuacji dysponowania wskazanymi dokumentami, tj. międzynarodowym samochodowym listem przewozowym CMR potwierdzony podpisem i pieczątką w miejscu dostawy, które nie jest miejscem siedziby nabywcy wskazanym na fakturze, kopią faktury podpisaną jedynie przez osobę wystawiającą fakturę czyli pracownika Spółki oraz shipping note czyli specyfikację poszczególnych sztuk ładunku potwierdzoną podpisem i pieczątką w miejscu dostawy. Spełniają one łącznie warunek dowodu na dokonanie transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru do kontrahenta unijnego w państwie członkowskim, innym niż terytorium kraju. Posiadane dokumenty muszą mieć wartość dowodową dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zatem Wnioskodawca powinien być w posiadaniu oryginału dokumentu przewozowego wystawionego przez przewoźnika lub spedytora, z informacją o dostarczeniu towaru do nabywcy na terytorium kraju UE innego niż Polska. W sytuacji, gdy towary trafiają w inne niż wskazane na fakturze miejsce dostawy na terenie Niemiec, Wnioskodawca powinien posiadać dodatkowy dokument, wskazujący na dostarczenie towaru do nabywcy, którym może być podpisane przez odbiorcę faktury zbiorcze potwierdzenie otrzymania towarów i faktur z wyszczególnieniem dat faktur, numerów faktur, numerów zamówień oraz kwot faktur za dostawy wewnątrzunijne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ul. M.C-Skłodowskiej 40, 20.02.029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.