IPPP3/443-38/12-4/KT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2012 r. (data wpływu 5 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 26 marca 2012 r. (data wpływu 29 marca 2012 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 14 marca 2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych - jest prawidłowe,

* sposobu dokumentowania premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 stycznia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania otrzymywanych premii pieniężnych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 22 marca 2012 r., złożonym w dniu 26 marca 2012 r. (data wpływu 29 marca 2012 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 14 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik (Wnioskodawca, Spółka) współpracuje z Kontrahentem, zlecając mu przewóz przesyłek. Z tytułu wykonywanych usług Kontrahent wystawia faktury VAT dokumentujące obrót występujący pomiędzy stronami. Jednocześnie, zgodnie z zawartą umową, w sytuacji, gdy obrót pomiędzy stronami w określonym okresie rozliczeniowym osiągnie określony poziom, Kontrahent wypłacić będzie musiał określoną kwotę zwaną premią pieniężną. Podstawą wypłaty premii pieniężnej (oprócz wypełnienia warunków niezbędnych do jej naliczenia) jest nota księgowa wystawiana przez Podatnika. Podatnik otrzymanej kwoty nie traktuje jako rabatu i nie wystawia faktur korygujących.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał:

* wypełnienie warunków niezbędnych do naliczenia premii pieniężnej polega na osiągnięciu przez Spółkę określonego poziomu obrotu w określonym czasie (np. 2 miesięcy);

* premia pieniężna nie ma związku z jakimikolwiek dodatkowymi świadczeniami na rzecz wypłacającego premię; Spółka uzyskuje prawo do premii wyłącznie po osiągnięciu uzgodnionego obrotu w określonym czasie - wówczas premia staje się należna niejako automatycznie;

* premia określona jest kwotowo po osiągnięciu wymaganego poziomu obrotu, nie ma powiązania procentowego;

* wielkość obrotów wyliczana jest na podstawie faktur VAT wystawionych przez wypłacającego premię na rzecz Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym;

* premii nie można powiązać z określonymi transakcjami, staje się należna po osiągnięciu obrotu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe będzie postępowanie Podatnika nie traktującego otrzymywanej premii pieniężnej jako wynagrodzenia za usługę i nie wystawiającego faktury VAT na otrzymaną premię i nie korygującego faktur VAT, z których obrót wynikający ma wpływ na wysokość obrotu decydującego o otrzymaniu premii pieniężnej.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych i interpretacjami podatkowymi, osiągnięcie przez nabywcę towarów (usług) określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, wypłacana nabywcy towarów (usług) premia (bonus) za uzyskanie tego pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia) za świadczenie usług. Zapłaty premii pieniężnej nie należy więc dokumentować fakturą VAT, a wystarczającą tu będzie nota obciążeniowa. Również tak wypłaconej premii pieniężnej nie należy traktować jako uzyskanego rabatu. Otrzymanej kwoty nie sposób bowiem przyporządkować do konkretnej faktury.

Takie stanowisko odnaleźć można choćby w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 674/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych,

* nieprawidłowe w zakresie dokumentowania otrzymania premii pieniężnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel <...>.

Natomiast zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zatem "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w definicji usługi. Usługa to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. By uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi zatem istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do postanowień art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania nabywcom premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem, stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

W praktyce występują sytuacje, w których premia pieniężna jest wypłacana np. z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie. W takim przypadku, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć o określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie - takie działania kontrahentów nie wypełniają definicji świadczenia usług i wypłacenie w takiej sytuacji premii pieniężnej traktowane jest jak udzielenie rabatu.

W sytuacji bowiem, gdy wypłacony bonus będzie związany z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli będzie on wypłacony po dokonaniu zapłaty, powinien być traktowany jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny) nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością współpracuje z Kontrahentem, któremu zleca przewóz przesyłek. Z tytułu wykonywanych usług Kontrahent wystawia faktury VAT dokumentujące obrót występujący pomiędzy stronami. Jednocześnie, zgodnie z zawartą umową, w sytuacji, gdy obrót pomiędzy stronami w ustalonym okresie rozliczeniowym osiągnie określony poziom, Kontrahent wypłacać będzie uzgodnioną kwotę zwaną premią pieniężną. Podstawą wypłaty premii pieniężnej ma być nota księgowa wystawiana przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy, jedynym warunkiem otrzymania premii jest osiągnięcie określonego progu obrotów w określonym czasie. Otrzymywana premia pieniężna nie jest związana z żadną inną usługą ani jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki na rzecz Kontrahenta.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że premia ustalana ma być kwotowo po osiągnięciu wymaganego poziomu obrotu, którego wielkość obliczana jest na podstawie faktur VAT wystawionych przez wypłacającego premię (Kontrahenta) na rzecz Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowej premii pieniężnej nie należy traktować jako uzyskanego rabatu, nie można jej bowiem powiązać z określonymi transakcjami (fakturami).

Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie premie pieniężne otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta można przyporządkować do konkretnych dostaw, gdyż obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów (rzeczywistego obrotu), dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym.

Aby ustalić wysokość premii pieniężnej należnej Wnioskodawcy, u Kontrahenta zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne świadczenia, na podstawie których obliczana jest należna premia, stanowiąca w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie objętym premią w postaci przyznanych rabatów.

Skoro dostawca (Kontrahent) jest w stanie ustalić, że Wnioskodawca osiągnął określony poziom obrotów, czy też upłynął przewidziany w umowie okres rozliczeniowy, to znaczy, że analizuje w tym celu wystawione przez siebie faktury dokumentujące sprzedaż usług na rzecz konkretnego kontrahenta (Wnioskodawcy). Oznacza to również, że jest w stanie ustalić, jakich faktur dotyczy udzielany rabat, a w konsekwencji także, jakich dostaw dotyczą te faktury. Ponadto z wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie nie występują usługi, w zamian za które premia pieniężna miałaby być wypłacona, bowiem Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykonywania na rzecz Kontrahenta jakichkolwiek innych ekwiwalentnych czynności.

Zatem, przedstawiony we wniosku opis sprawy pozwala na stwierdzenie, iż Wnioskodawca nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności, poza zakupem usług od Kontrahenta i rozliczeniem się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów). Tym samym oznacza to, że Wnioskodawca nie świadczy wobec Kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż nie wykonuje On takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi, do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że przedmiotowe premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług po stronie Wnioskodawcy i w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Otrzymane przez Wnioskodawcę premie pieniężne stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych świadczeń udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy - zmniejszający podstawę opodatkowania po stronie Kontrahenta wykonującego usługi na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 13 ust. 1 tego rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która - zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

W przypadku, gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że udzielenie rabatu obniżającego podstawę opodatkowania u dostawcy, a tym samym obniżającego również wartość nabyć dokonanych w określonym przedziale czasowym, obliguje Kontrahenta Wnioskodawcy do udokumentowania rabatu fakturą korygującą, zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami.

W związku z powyższym, dokumentowanie przez Wnioskodawcę otrzymanych premii pieniężnych notą księgową należy uznać za nieprawidłowe, bowiem premie te stanowią u sprzedawcy (Kontrahenta) rabat, który winien być udokumentowany fakturą korygującą przez podmiot udzielający rabatu.

Reasumując, stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznaje się za prawidłowe - w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych, oraz nieprawidłowe - w części dotyczącej sposobu dokumentowania tych premii.

Odnosząc się do powołanego przez Spółkę, na potwierdzenia własnego stanowiska, wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 27 lipca 2010 r. tut. Organ podatkowy pragnie zauważyć, iż podziela wyrażony w tym orzeczeniu pogląd Sądu w zakresie uznania wypłacanej premii pieniężnej, uzależnionej wyłącznie od osiągnięcia określonego poziomu obrotu w określonym czasie, za czynność nie stanowiącą świadczenia usługi i nie podlagającą opodatkowaniu podatkiem VAT, co wynika z niniejszej interpretacji. Jednakże ww. orzeczenie nie rozstrzyga kwestii, czy takie premie powinny być uznane za rabat obniżający podstawę opodatkowania u sprzedawcy, dlatego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż potwierdza ono Jego stanowisko w tym zakresie.

Dodać trzeba, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę premii pieniężnej w sytuacji przedstawionej we wniosku. Interpretacja ta nie dotyczy natomiast skutków podatkowych wypłacenia opisanej premii przez kontrahenta Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych, o których mowa w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa, dla kontrahenta Wnioskodawcy wypłacającego te premie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.