IPPP3/443-363/14-2/SM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Centrum przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku z tytułu importu usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku z tytułu importu usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Centrum (dalej: Centrum lub Wnioskodawca) jest agencją wykonawczą Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, która nie prowadzi profesjonalnej działalności gospodarczej (działalność Centrum jest finansowana ze środków Skarbu Państwa oraz funduszy europejskich). Całość działań Centrum jest podejmowana celem wykonywania zadań Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa. Centrum posiada osobowość prawną i jest zarejestrowane dla celów VAT jako czynny podatnik VAT.

Celem realizacji swoich zadań statutowych, Centrum zawarło umowę z Międzynarodowym Bankiem Odbudowy i Rozwoju (dalej: Bank) na wykonanie (za odpłatnością) przez Bank na rzecz Centrum usług w zakresie oceny efektywności programów dotacyjnych (grantowych) realizowanych przez Centrum (dalej: Usługi).

Bank jest agencją Narodów Zjednoczonych (instytucją międzyrządową), wchodzącą w skład tzw. Grupy Banku Światowego. Bank posiada siedzibę poza terytorium Polski. Bank nie prowadzi działalności komercyjnej, lecz prowadzi wyłącznie działalność publiczną (rozwojową) na rzecz swoich członków (którymi są państwa, a nie organizacje komercyjne) oraz państw rozwijających się m.in. w zakresie udzielania pożyczek rozwojowych, jak również w zakresie wsparcia odbudowy i rozwoju organizmów państwowych, w tym utrzymania instytucji państwowych i mechanizmów stabilnego wzrostu gospodarczego.

Zgodnie z uregulowaniami międzynarodowymi (wiążącymi państwa będące członkami tzw. Grupy Banku Światowego, w tym Polski), wszelkie aktywa, własność, dochody, operacje i transakcje Banku są wolne od wszelkich podatków i obciążeń celnych (Centrum posiada również odpowiednie oświadczenie w tym zakresie przekazane przez Bank). Bank jest również wolny od poboru wszelkich podatków i opłat. Bank nie jest więc formalnie zarejestrowany dla celów podatków dochodowych czy podatku od wartości dodanej.

Usługi realizowane na podstawie umowy (umowa została poddana prawu angielskiemu, umowa obejmuje również ogólne warunki świadczenia usług) przez Bank na rzecz Centrum obejmują ocenę efektywności programów dotacyjnych (grantowych) stosowanych przez Centrum, a także wskazanie rekomendacji w zakresie zwiększenia tej efektywności (aby usprawnić proces przyznawania dotacji/grantów rozwojowych). Usługi te będą realizowane w kilku etapach (za prace wykonane w ramach każdego etapu zostało określone wynagrodzenie), zaś finalnie powinny zakończyć się z dniem 31 grudnia 2014 r.

W związku z nabyciem Usług, po stronie Centrum powstała wątpliwość co do obowiązku rozpoznania tzw. importu usług i rozliczania VAT z tytułu nabycia usług do Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 15 ustawy o VAT, Centrum jest zobowiązane do rozliczenia VAT w Polsce (jako wynik importu usługi) w związku z nabyciem Usług od Banku.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 15 ustawy o VAT, Centrum nie jest zobowiązane do rozliczenia VAT w Polsce (jako wynik importu usług) w związku z nabyciem Usług od Banku.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, osoby fizyczne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Z powyższego przepisu wynika więc, iż podmioty nabywające usługi mogą zostać uznane za zobowiązane do rozliczenia VAT w Polsce (w odniesieniu do nabywanych usług) jeśli spełnione są warunki dotyczące odpowiedniego statusu usługodawcy i usługobiorcy (muszą być oni podatnikami VAT).

W opinii Centrum, w przedmiotowej sytuacji nie jest spełniony warunek dotyczący statusu usługodawcy (art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o VAT), tj. usługodawca nie jest podatnikiem VAT nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej w Polsce. W tym zakresie bowiem usługodawca (Bank) nie jest podatnikiem w rozumieniu przepisów w zakresie VAT.

Definicja podatnika została sformułowana w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego, za podatnika VAT uznaje się osobę (jednostkę) prowadzącą działalność gospodarczą, tj. wykorzystującą swoje zasoby w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W przypadku Banku, nie można uznać, iż jest to podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Jest to bowiem podmiot powołany przez środowisko międzynarodowe do niesienia pomocy rozwojowej na rzecz państw członkowskich i państw rozwijających się. Nie jest podmiotem komercyjnym, lecz podmiotem realizującym różnego rodzaju zadania publiczne dla państw rozwijających się (w przedmiotowej sytuacji, Bank również realizuje wsparcie na rzecz państwa, tj. jego agencji wykonawczej jaką jest Centrum; stąd nie jest to transakcja komercyjna). Co więcej, aby uniknąć wątpliwości, iż Bank jest podmiotem niekomercyjnym został on całkowicie zwolniony ze wszelkich obciążeń podatkowych, gdyż wszelkie aktywa i zasoby zgromadzone przez Bank są przeznaczane właśnie na pomoc rozwojową.

Stąd też, zdaniem Centrum nie można uznać, iż Bank jest podatnikiem VAT, a przez to nie można uznać, iż spełnione są warunki do potraktowania Centrum (w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT) jako podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT w związku z nabyciem Usług od Banku. Dlatego też, z uwagi na brak statusu Banku jako podatnika VAT, Centrum nie jest zobowiązane do rozpoznania tzw. importu usług w Polsce.

Na marginesie można wskazać, iż nawet gdyby uznać, iż działalność Banku realizowana na rzecz Centrum (tekst jedn.: Usługi) stanowi działalność gospodarczą, to Bank i tak nie może być traktowany jako podatnik VAT. Zgodnie bowiem z przepisami w zakresie VAT (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i art. 13 ust. 1 Dyrektywy VAT), nie uznaje się za podatników podmioty prawa publicznego realizujące działalność publiczną (jako podmiot prawa publicznego). Za tego typu podmioty uznaje się w praktyce również organizacje czy instytucje międzynarodowe (co potwierdzono m.in. w dniu 18 marca 2013 r. w trakcie 98 spotkania Komitetu VAT działającego przy Komisji Europejskiej) podlegające prawu międzynarodowemu. Innymi słowy, organizacje międzynarodowe podobne do Banku nie mogą być traktowane jako podatnik dla celów VAT. W efekcie, skoro Bank w żadnym przypadku nie może zostać uznany za podatnika VAT, to przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania, a więc Centrum nie jest zobowiązane do rozliczenia VAT w związku z nabyciem Usług od Banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) (art. 7 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, natomiast rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług przez nabywcę z tytułu importu usług wynika z miejsca świadczenia tych usług.

Przepisy dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług zostały uregulowane w rozdziale 3 ustawy, w art. 28a-28o.

Zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Z opisu stanu przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca (Centrum) jest agencją wykonawczą Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, która nie prowadzi profesjonalnej działalności gospodarczej, posiada osobowość prawną i jest zarejestrowany dla celów VAT jako czynny podatnik VAT.

Celem realizacji swoich zadań statutowych, Centrum zawarło umowę z Międzynarodowym Bankiem Odbudowy i Rozwoju na wykonanie (za odpłatnością) przez Bank na rzecz Centrum usług w zakresie oceny efektywności programów dotacyjnych (grantowych) realizowanych przez Centrum.

Bank jest agencją Narodów Zjednoczonych (instytucją międzyrządową), wchodzącą w skład tzw. Grupy Banku Światowego. Bank posiada siedzibę poza terytorium Polski. Bank nie prowadzi działalności komercyjnej, lecz prowadzi wyłącznie działalność publiczną (rozwojową) na rzecz swoich członków (którymi są państwa, a nie organizacje komercyjne) oraz państw rozwijających się m.in. w zakresie udzielania pożyczek rozwojowych, jak również w zakresie wsparcia odbudowy i rozwoju organizmów państwowych, w tym utrzymania instytucji państwowych i mechanizmów stabilnego wzrostu gospodarczego.

Zgodnie z uregulowaniami międzynarodowymi (wiążącymi państwa będące członkami tzw. Grupy Banku Światowego, w tym Polski), wszelkie aktywa, własność, dochody, operacje i transakcje Banku są wolne od wszelkich podatków i obciążeń celnych. Bank jest również wolny od poboru wszelkich podatków i opłat. Bank nie jest więc formalnie zarejestrowany dla celów podatków dochodowych czy podatku od wartości dodanej.

Usługi realizowane na podstawie umowy przez Bank na rzecz Centrum obejmują ocenę efektywności programów dotacyjnych (grantowych) stosowanych przez Centrum, a także wskazanie rekomendacji w zakresie zwiększenia tej efektywności (aby usprawnić proces przyznawania dotacji/grantów rozwojowych). Usługi te będą realizowane w kilku etapach (za prace wykonane w ramach każdego etapu zostało określone wynagrodzenia), zaś finalnie powinny zakończyć się z dniem 31 grudnia 2014 r.

Wątpliwości Centrum dotyczą obowiązku rozpoznania tzw. importu usług i rozliczania podatku od towarów i usług w opisanej sytuacji.

Jak wyżej wskazano, obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług przez nabywcę usług wynika z ustaleń w zakresie miejsca świadczenia usług. Zatem definicja podatnika, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, powinna być rozpatrywana w kontekście uregulowań dotyczących miejsca świadczenia (art. 28a-28o ustawy).

Definicja podatnika wynikająca z art. 28a pkt 1 lit. a odnosi się do podmiotów, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której w art. 15 ust. 2 ustawy (lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności).

Należy zauważyć, że art. 15 ust. 2 ustawy definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

To, że Międzynarodowy Bank Odbudowy i Rozwoju jest podmiotem powołanym przez środowisko międzynarodowe do niesienia pomocy rozwojowej na rzecz państw członkowskich i państw rozwijających się, nie jest podmiotem komercyjnym, lecz podmiotem realizującym różnego rodzaju zadania publiczne dla państw rozwijających się (w przedmiotowej sytuacji na rzecz agencji wykonawczej państwa polskiego) nie zmienia faktu, że w opisanej sytuacji może on zostać uznany za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Należy bowiem mieć na uwadze, że została zawarta stosowna umowa, na podstawie której Bank zobowiązał się wykonać na rzecz Centrum usługi w zakresie oceny efektywności programów dotacyjnych (grantowych), a także wskazanie rekomendacji w zakresie zwiększenia tej efektywności. Usługi te będą realizowane w kilku etapach, a za każdy z nich ustalono określone wynagrodzenie. Zatem Bank w związku z tą umową zachowuje się jak profesjonalny usługodawca, prowadzący działalność komercyjną (zarobkową).

Należy również zauważyć, że wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 nie będzie mieć zastosowania z uwagi na fakt, że nie dotyczy to czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W opisanej sytuacji usługi te realizowane są na podstawie umowy, a nie w ramach reżimu publicznoprawnego.

Zatem Międzynarodowy Bank Odbudowy i Rozwoju będzie uznany za podatnika w związku z realizowaną transakcją i Centrum będzie obowiązane dokonać rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie tzw. importu usług (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.