IPPP3/443-356/11/13-5/S/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 4 marca 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty stanowiącej zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kwoty stanowiącej zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem budynku komercyjnego (biurowca). W ramach swojej działalności Spółka wynajmuje pomieszczenia znajdujące się w budynku różnym najemcom na podstawie wieloletnich umów najmu. W wyniku negocjacji kolejnej (bądź pierwszej) umowy najmu z dotychczasowymi (bądź potencjalnymi) najemcami Spółka, jako wynajmujący, jest zobowiązana do wypłacenia danemu najemcy jednorazowej kwoty stanowiącej zachętę dla tego najemcy do zawarcia negocjowanej umowy najmu. Zarówno Spółka, jak i najemcy są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wypłacana danemu najemcy przez Spółkę jednorazowa kwota stanowiąca zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Czy Spółce będzie przysługiwać odliczenie podatku VAT naliczonego z faktury VAT wystawionej przez najemcę dokumentującej wypłatę przez Spółkę najemcy jednorazowej kwoty stanowiącej zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, jednorazowa kwota wypłacana danemu najemcy stanowiąca zachętę do zawarcia negocjowanej umowy najmu ze Spółką nie podlega opodatkowaniu VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport i import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę, że w związku z płatnością kwoty zachęty niewątpliwie nie dojdzie do dostawy towarów przez najemcę na rzecz Spółki, rozważenia wymaga wyłącznie kwestia, czy jednorazowa kwota wypłacona przez Spółkę danemu najemcy w związku z zawarciem kolejnej (bądź pierwszej) umowy najmu stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez tego najemcę na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie można mówić o jakimkolwiek świadczeniu ze strony najemcy na rzecz Spółki, w zamian za które najemca otrzymuje wynagrodzenie od Spółki. Jak zgodnie wskazywały Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Krakowie oraz WSA w Białymstoku: "(...) o dostawie towarów i usług za wynagrodzeniem można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami. (...) Związek, o którym mowa musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie" (wyrok WSA w Krakowie z 28 września 2005 r., sygn. akt SA/Kr 850/05 oraz wyrok WSA w Białymstoku z 23 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/Bk 193/06). Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 marca 2009 r. (nr IPPP1-443-25/09-2/AK), zgodnie z którą czynność należy uznać za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a strona transakcji dokonująca płatności może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

W analizowanym stanie faktycznym, jak i zdarzeniu przyszłym, wprawdzie mamy do czynienia z umową zobowiązaniową niemniej w zamian za kwotę zachęty od Spółki najemca nie jest zobowiązany do wykonania jakiejkolwiek czynności, której beneficjentem miałaby być Spółka. Spółka pragnie zwrócić uwagę, że odpowiednikiem jej świadczenia w postaci jednorazowej kwoty pieniężnej wypłaconej na rzecz danego najemcy będzie wyłącznie zgoda tego najemcy na zawarcie negocjowanej umowy najmu. W ocenie Spółki, zgodę na nabywanie usług od danego wynajmującego trudno uznać za wyświadczenie na rzecz tego wynajmującego jakiejkolwiek usługi. Dopiero w następstwie zawarcia przedmiotowej umowy najmu między Spółką a najemcą dochodzi do świadczenia usług, ale usługodawcą jest Spółka, a nie - najemca. Co więcej, brak jest związku pomiędzy wysokością przedmiotowej kwoty zachęcającej do zawarcia negocjowanej umowy najmu, a umownymi zobowiązaniami najemcy na rzecz Spółki.

Powyższe stanowisko potwierdza także Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) w orzeczeniu z dnia 9 października 2001 r. w sprawie Mirror Group plc (C-409/98), zgodnie z którym osoba, która początkowo nie ma żadnych uprawnień do nieruchomości (i.e. najemca) i która zawiera umowę najmu tej nieruchomości z właścicielem w zamian za kwotę pieniężną płaconą przez wynajmującego, nie świadczy usługi podlegającej opodatkowaniu VAT.

ETS w powołanym orzeczeniu zwrócił uwagę, że podatnik przez samą czynność wyrażenia zgody na zostanie najemcą i płacenie czynszu w zamian za kwotę pieniężną wypłaconą przez wynajmującego nie świadczy jeszcze żadnej usługi na rzecz wynajmującego. Jeżeli jednak przyszły najemca staje się najemcą flagowym w zamian za otrzymaną od wynajmującego kwotę pieniężną, wówczas ewentualnie można mówić o świadczeniu przez takiego najemcę o świadczeniu przez takiego najemcę usług reklamowych na rzecz wynajmującego, mających na celu przyciągnięcie innych najemców do danego budynku.

Tymczasem, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, najemca nie może zostać uznany za najemcę flagowego przede wszystkim z uwagi na fakt, że inne pomieszczenia w budynku Spółki są już wynajęte. Ponadto, zawarcie kolejnej umowy najmu ma najczęściej na celu przedłużenie dotychczasowego stosunku najmu między Spółką a najemcy a nie stanowi w żaden sposób zewnętrznych działań marketingowych, które miałby wykonywać najemca (potencjalny najemca) w celu pozyskania kolejnych najemców dla Spółki. Dodatkowo, negocjowane i zawierane umowy najmu w żadnym punkcie nie umożliwiają Spółce posługiwania się firmą najemcy w celach marketingowych.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, wypłacona najemcom kwota stanowi wyłącznie wypełnienie wynegocjowanych między stronami warunków dalszej (bądź nowej) współpracy na podstawie umowy najmu i jako taka jest oderwana od świadczenia jakichkolwiek usług przez najemcę na rzecz Spółki. Biorąc pod uwagę, że najemca nie jest zobowiązany do dokonania jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Spółki, będzie on jedynym beneficjentem z tytułu uzgodnionej między stronami kwoty zachęty. Zdaniem Spółki, przyznana przez Spółkę kwota zachęty ma raczej charakter zbliżony do rabatu udzielonego z góry niż jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz najemcy za wyświadczoną usługę, a jedynym usługodawcą w ramach przedmiotowej umowy zobowiązaniowej zawartej między stronami jest i będzie Spółka.

Podsumowując, nie sposób wskazać żadnego konkretnego świadczenia ze strony najemców na rzecz Spółki, a jedynym beneficjentem uzgodnień stron, co do wypłaty kwoty zachęcającej do zawarcia danej umowy najmu, jest najemca. Zatem, w ocenie Spółki, należy uznać, że najemca otrzymuje kwotę pieniężną niestanowiącą wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę na rzecz Spółki. Konsekwentnie, Spółka stoi na stanowisku, że wypłacana najemcom jednorazowa kwota stanowiąca zachętę do zawarcia kolejnej (bądź nowej) długoterminowej umowy najmu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 grudnia 2009 r., sygn. ILPP1/443-1079/09-2/BP.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, w związku z tym, że wypłacona przez Spółkę najemcom jednorazowa kwota stanowiąca zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu nie podlega opodatkowaniu VAT, to w przypadku gdy jej otrzymanie zostanie udokumentowane przez najemcę fakturą VAT, zamiast notą obciążeniową, Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tej faktury.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy podatku VAT są obowiązani do wystawienia faktury dokumentującej dokonanie sprzedaży (tekst jedn.: w szczególności dokonanie odpłatnej dostawy towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju). Zdaniem Spółki, w związku z płatnością kwoty zachęty niewątpliwie nie dojdzie do dostawy towarów przez najemcę na rzecz Spółki. Podobnie, nie można uznać, aby kwota pieniężna wypłacana najemcom stanowiła wynagrodzenie za jakąkolwiek usługę świadczoną przez najemcę na rzecz Spółki. Konsekwentnie, Spółka stoi na stanowisku, że dla udokumentowania przekazania najemcy przedmiotowej kwoty wystarczające będzie wystawienie przez najemcę noty obciążeniowej zamiast faktury VAT.

Jeżeli jednak najemca wystawi fakturę VAT na Spółkę z powyższego tytułu, to rozważenia wymaga kwestia, czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z takiej faktury.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie zaś art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT faktura dokumentująca transakcję niepodlegającą opodatkowaniu nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika wprost, że w przypadku otrzymania przez Spółkę od najemcy faktury VAT z naliczonym podatkiem VAT z tytułu wypłacenia najemcy jednorazowej kwoty zachęty do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu, która to kwota, w opinii Spółki, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku zawartego w otrzymanej fakturze.

W dniu 26 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP3/443-356/11-2/JF, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W interpretacji tut. Organ stwierdził, że w zaistniałych okolicznościach podczas negocjacji umowy najmu niezależnie od zawarcia umowy najmu dochodzi do zawiązania innego stosunku zobowiązaniowego, w którym najemca jest w stanie zaakceptować warunki Spółki w zamian za wypłaconą jednorazowo kwotę pieniężną. Tut. Organ zauważył, iż kwota "na zachętę" nie jest wypłacana każdemu oferentowi, ale jest wypłacana najemcy przyszłemu lub obecnemu, czyli podmiotowi, który przystąpił do negocjacji umowy i na rzecz którego Spółka będzie świadczyła usługę najmu. W takiej sytuacji występuje wyraźny związek wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia za wzajemne zachowanie kontrahenta - przyjęcie proponowanych przez Spółkę warunków umowy najmu. Tak więc wypłacona kwota, jak sama Spółka wskazuje, jest jedną z form zachęcania kontrahenta do zaakceptowania proponowanych przez Spółkę warunków wynikających z przedstawionej długoterminowej umowy najmu. Zatem występuje konieczny element wzajemności, wystarczający do uznania, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę. Tym samym w przestawionych okolicznościach zachowanie najemcy w świetle art. 8 ust. 1 ustawy uznać należy za usługę świadczoną odpłatnie i w związku z tym podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, Organu stwierdził, że Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w otrzymanej fakturze, przy spełnieniu przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnieniu innych przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przedmiotowa interpretacja była przedmiotem skargi, złożonej przez Wnioskodawcę.

W wyroku z dnia 24 maja 2012 r. sygn. III SA/Wa 2381/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd orzekł, że w przedstawionym stanie faktycznym niewątpliwie czynnością opodatkowaną w rozumieniu cytowanych przepisów jest wynajem najemcom przez Skarżącą pomieszczeń w budynku stanowiącym jej własność natomiast nie jest takim świadczeniem zachowanie najemcy polegające na akceptacji warunków oferty Skarżącej w zakresie najmu pomieszczeń.

Sąd zwrócił uwagę, iż stosownie do art. 66 § 1 Kodeksu cywilnego oświadczenie drugiej stronie woli zawarcia umowy stanowi ofertę, jeżeli określa istotne postanowienia tej umowy. Natomiast w myśl art. 70 § 1 Kodeksu cywilnego w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w chwili otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane - w chwili przystąpienia przez drugą stronę do wykonania umowy. Z cytowanych przepisów wynika, iż zarówno złożenie oferty zawarcia umowy jak i jej przyjęcie stanowią oświadczenie woli co do jej istotnych postanowień Zawarcie umowy nie stanowi zatem świadczenia w rozumieniu art. 353 Kodeksu cywilnego, które polega na działaniu bądź zaniechaniu. Umowa stanowi bowiem treść oświadczenia woli jej stron co do istotnych warunków wykonania świadczenia. Tym samym nawet w sytuacji gdy umowa zostaje zawarta na skutek zachęty w formie jednorazowej zapłaty kwoty pieniężnej przez wynajmującego na rzecz najemcy, przyjęcie oferty przez najemcę nie może być uznane za świadczenie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Sąd wskazał przy tym, iż istotne znaczenie w sprawie ma powołany we wniosku o interpretację wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 9 października 2001 r. C-409/98 w sprawie Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group plc. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, iż fakt otrzymania płatności wyłącznie za przystąpienie do umowy z tym a nie innym podmiotem, nie determinuje świadczenia usług w rozumieniu VI Dyrektywy. Pomimo otrzymania "wynagrodzenia" w związku z określonym zachowaniem nie zawsze dochodzi zatem do wystąpienia czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji w ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Minister Finansów, kwestionując stanowisko Sądu pierwszej instancji, złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, która wyrokiem z dnia 2 lipca 2013 r. sygn. akt I FSK 1218/12 została oddalona. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że sąd I instancji trafnie wskazał na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 9 października 2001 r. - C 409/98, w sprawie Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group plc. W orzeczeniu tym bowiem jednoznacznie stwierdzono (por. teza 26), że najemca, który zobowiązuje się, nawet w zamian za otrzymanie płatności od właściciela, wyłącznie do zostania najemcą oraz do płacenia czynszu, nie świadczy usługi na rzecz właściciela nieruchomości. Jedynie wtedy, gdy przyszły najemca świadczyłby usługę za wynagrodzeniem, jeżeli właściciel - uważając, że obecność najemcy w budynku zawierającym wynajmowane pomieszczenia zachęci innych najemców - miałby dokonać płatności tytułem wynagrodzenia za przeniesienie przedsiębiorstwa przyszłego najemcy do przedmiotowego budynku, takie zachowanie tego najemcy mogłoby zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług reklamowych (teza 27).

Sąd wskazał, że w podanych przez podatnika okolicznościach stanu faktycznego, brak jest jakichkolwiek symptomów wskazujących, że podatnik ten podejmuje lub ma podjąć działania o charakterze marketingowym, wskazane przez TSUE w tezie 27 ww. wyroku. Wręcz przeciwnie, podatnik we wniosku argumentował, że żaden z otrzymujących zachętę najemców nie może być uznany za najemcę flagowego, tym bardziej, że zachęty te wypłacane są w związku z kolejnymi umowami najmu, stanowiącymi przedłużenie umów dotychczasowych. Ponadto zawierane umowy nie umożliwiają spółce posługiwania się w celach marketingowych firmą najemcy w celu pozyskania kolejnych klientów.

Sąd podniósł, że opodatkowaniu VAT podlega świadczenie usługi, co w tym przypadku oznaczałoby świadczenie przez najemcę na rzecz wynajmującego. Samo zawarcie przez najemcę umowy najmu, z jednoczesną płatnością otrzymaną od wynajmującego, jeżeli nie towarzyszą mu inne działania lub zaniechania najemcy, nie stanowi świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 24 maja 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2381/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Mając na uwadze treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być spełnione następujące warunki:

Należy podkreślić, iż dane świadczenie podlega jako usługa opodatkowaniu wówczas, gdy ww. warunki będą spełnione łącznie, bowiem aby czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że wynagrodzenie stanowi należność za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Wynagrodzenie powinno być konsekwencją wykonania świadczenia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka w ramach swojej działalności gospodarczej na podstawie wieloletnich umów najmu wynajmuje pomieszczenia w budynku biurowca. W wyniku negocjacji kolejnej (bądź pierwszej) umowy najmu z dotychczasowymi (bądź potencjalnymi) najemcami Spółka, jako wynajmujący, jest zobowiązana do wypłacenia danemu najemcy jednorazowej kwoty stanowiącej zachętę dla tego najemcy do zawarcia negocjowanej umowy najmu.

Wątpliwości Spółki dotyczą m.in. czy wypłacana danemu najemcy przez Spółkę jednorazowa kwota stanowiąca zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Rozstrzygając niniejszą kwestię należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 9 października 2001 r. sygn. C-409/98, w sprawie Commissioners of Customs Excise v. Mirror Group plc. W orzeczeniu tym bowiem jednoznacznie stwierdzono (por. teza 26), że najemca, który zobowiązuje się, nawet w zamian za otrzymanie płatności od właściciela, wyłącznie do zostania najemcą oraz do płacenia czynszu, nie świadczy usługi na rzecz właściciela nieruchomości. Jedynie wtedy, gdy przyszły najemca świadczyłby usługę za wynagrodzeniem, jeżeli właściciel - uważając, że obecność najemcy w budynku zawierającym wynajmowane pomieszczenia zachęci innych najemców - miałby dokonać płatności tytułem wynagrodzenia za przeniesienie przedsiębiorstwa przyszłego najemcy do przedmiotowego budynku, takie zachowanie tego najemcy mogłoby zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług reklamowych (teza 27).

W opisanych przez podatnika okolicznościach, brak jest jakichkolwiek symptomów wskazujących, że podatnik ten podejmuje lub ma podjąć działania o charakterze marketingowym. Wręcz przeciwnie, podatnik wskazuje, że żaden z najemców otrzymujących zachętę nie może być uznany za najemcę flagowego, tym bardziej, że zachęty te wypłacane są w związku z kolejnymi umowami najmu, stanowiącymi przedłużenie umów dotychczasowych. Ponadto zawierane umowy nie umożliwiają Spółce posługiwania się w celach marketingowych firmą najemcy aby pozyskania kolejnych klientów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że samo zawarcie przez najemcę umowy najmu, z jednoczesną płatnością otrzymaną od wynajmującego, jeżeli nie towarzyszą mu inne działania lub zaniechania najemcy w rozumieniu ustawy nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wątpliwości Spółki dotyczą również kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez najemcę dokumentującej wypłatę przez Spółkę najemcy jednorazowej kwoty stanowiącej zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu.

Odnosząc się do niniejszej kwestii wskazać należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej wypłacana danemu najemcy przez Spółkę jednorazowa kwota stanowiąca zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem w sytuacji opisanej we wniosku zachodzi przesłanka negatywna określona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy pozbawiająca podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym faktura wystawiana Spółce przez kontrahenta dokumentuje czynność, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez najemcę dokumentującej wypłatę przez Spółkę najemcy jednorazowej kwoty stanowiącej zachętę do zawarcia negocjowanej długoterminowej umowy najmu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.