IPPP3/443-311/13-2/MKw

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie umieszczania na wystawionych fakturach imion i nazwisk wspólników spółki cywilnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie umieszczania na wystawionych fakturach imion i nazwisk wspólników spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka cywilna obecnie ma 4 wspólników - osoby fizyczne. W najbliższym czasie zamierza jeszcze zwiększyć skład osobowy do 6 osób. Poprzednio obowiązujące do dnia 31 grudnia 2012 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w § 5 ust. 1 pkt 1 stanowiło, iż faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy. Nie było zatem żadnych wątpliwości, że spółka cywilna może zamieszczać na fakturach VAT nazwę skróconą spółki.

Także w orzecznictwie dotychczas przyjmowało się, że nazwa spółki cywilnej jako podatnika nie musi zawierać imion i nazwisk tworzących ją wspólników. Dane ich dotyczące, w tym NIP każdego ze wspólników spółki cywilnej, zawierają zgłoszenie identyfikacyjne lub aktualizacyjne takiej spółki - tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1443/09.

Obecnie obowiązujący § 5 punkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług stanowi, że faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy. Przepis ten nie odnosi się bezpośrednio do sytuacji, w której faktury VAT wystawia spółka cywilna, która nie ma przymiotu ani osoby fizycznej ani osoby prawnej, a jest ona tylko umową osób fizycznych, prowadzących działalność gospodarczą. Ministerstwo Finansów w wydanej broszurze wyjaśniało, iż w przypadku podatnika niebędącego osobą fizyczną dane identyfikacyjne stanowią przede wszystkim nazwa pełna oraz nazwa skrócona. W fakturze podatnicy ci powinni zatem umieszczać nazwę lub nazwę skróconą podaną w zgłoszeniu identyfikacyjnym. W przypadku podatnika będącego osobą fizyczną są imię i nazwisko.

W obecnym stanie prawnym spółki cywilne nie mogą w przeciwieństwie do spółek handlowych korzystać z przepisów kodeksu cywilnego o firmie, bo brak ku temu podstaw prawnych. Nie istnieją żadne regulacje dotyczą określania spółek cywilnych. Niewątpliwie jednak spółka cywilna nie jest przedsiębiorcą, co potwierdza art. 4 ust. 2 z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorcami są jej wspólnicy. Z tego należy wywieść wniosek, że skoro pod własną firmą występować może wyłącznie przedsiębiorca, każdy ze wspólników spółki cywilnej występuje pod własną firmą, którą zgodnie z art. 43 k.c. jest imię i nazwisko każdego z nich.

Wskazywanie w fakturze VAT jako sprzedawcy 4 czy 6 osób fizycznych będzie bardzo skomplikowane pod względem technicznym.

Nadmienić należy, że w zgłoszeniu identyfikacyjnym spółki podała ona także nazwę skróconą bez imion i nazwisk wszystkich wspólników zawiązujących spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle obowiązującego § 5 punkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług spółka cywilna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne powinna umieszczać obligatoryjnie na wystawianych fakturach VAT sprzedaży imiona i nazwiska wszystkich wspólników czy też może umieszczać jedynie nazwę skróconą spółki, bez imion i nazwisk wszystkich wspólników, podaną w zgłoszeniu identyfikacyjnym tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie podatnika podatnikiem podatku od towarów i usług jest spółka a nie wspólnicy spółki, stąd dla celów podatku VAT i wszystkich związanych z tych kwestii, w tym także wystawiania faktur VAT spółkę cywilną pomimo faktu, że jest ona umową wyłącznie osób fizycznych winno się traktować analogicznie jak osobę prawną, a nie jak osobę fizyczną. Faktem jest, że zmiana rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług wykluczyła możliwość wskazania nazwy skróconej podatnika wprowadzając zasadę, że możliwe jest wskazanie jedynie imion i nazwisk oraz nazw podatników. Powstał zatem problem, bo w sensie cywilnym spółka cywilna nie ma nazwy jako takiej, która jest zarezerwowana dla osób prawnych. Nie ma jednak specjalnych wymogów co do nazwy spółki cywilnej.

Mimo zatem faktu, iż w sensie cywilnym spółki cywilne nie mają nazwy, a zgodnie z artykułem 43 ustawy - Kodeks cywilny nazwę mają przedsiębiorcy, a więc wszyscy wspólnicy spółki, to w ocenie podatnika ponieważ na gruncie podatkowym, podatnikiem jest sama spółka, może ona stosować nazwę, która nie musi składać się z imion i nazwisk wszystkich wspólników. W prawie podatkowym o ile przepisy mówią o spółce cywilnej traktują w istocie o przedsiębiorstwie wspólników spółki. Jak natomiast wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 11 marca 2003 r. w sprawie sygn. akt V CKN 1872/00 należy odróżnić spółkę cywilną od przedsiębiorstwa prowadzonego przez tę spółkę. Przepisy rozporządzenia dotyczą podatnika, a więc przedsiębiorstwa tej spółki, które może stosować dla celów podatkowych nazwę nie zawierającą imion i nazwisk wszystkich wspólników.

Faktem, jest że obecnie § 5 punkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług nie wspomina o możliwości stosowania nazw skróconych ale skoro spółka posługuje się to nazwą na obowiązującym formularzu zgłoszenia identyfikacyjnego, to brak podstaw do uniemożliwiania spółce używania tej nazwy dla innych celów podatkowych, a takim jest przecież wystawianie faktur VAT. Co więcej, jeśli spółka składa się np. z 30 wspólników będących osobami fizycznym posługiwanie się literalnie przepisami rozporządzenia uniemożliwiłoby tak naprawdę technicznie wystawienia faktury VAT.

Dlatego, zdaniem spółki jest możliwe umieszczenia na fakturze jej nazwy skróconej użytej na zgłoszeniu identyfikacyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5, oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Szczegółowe zasady wystawiania faktur zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ww. art. 106 ust. 8 ustawy, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 4 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia:

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 3 - 5 cyt. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać:

* imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

* numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;

* numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż faktura dokumentująca sprzedaż powinna przede wszystkim zawierać dane określone w art. 106 ust. 1 ustawy, tj. m.in. dane dotyczące nabywcy. Natomiast w myśl cytowanego powyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia, który precyzyjniej określa treść faktury, winna ona zawierać m.in. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy.

Spółka cywilna jest instytucją prawa cywilnego, uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Jak wynika z powyższego zawarcie umowy spółki prowadzi do powstania trwałego stosunku o charakterze obligacyjnym pomiędzy wspólnikami, którzy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu, najczęściej zysku, poprzez prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym spółka cywilna jest niczym innym jak umową prawa cywilnego podobną do innych umów. Tym samym nie można umowie spółki cywilnej nadawać podmiotowości. Umowa nie może zaciągać zobowiązań, być stroną innej umowy, prowadzić działalności. W związku z tym, iż umowa spółki cywilnej nie posiada podmiotowości ustawodawca nie nadał jej osobowości prawnej. Stroną czynności cywilnoprawnych są wyłącznie wspólnicy spółki.

Brak podmiotowości prawnej nie stoi jednak na przeszkodzie w traktowaniu przez odrębne przepisy spółki cywilnej jako podmiotu uregulowanych w nich stosunków prawnych. Regulacją uznającą spółkę cywilną za podmiot jest ustawa z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 2681 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Stosowanie do art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanego art. 15 ust. 1 i 2 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tym samym na gruncie ustawy, spółka cywilna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej jest podatnikiem.

Spółka cywilna na gruncie ustawy działa pod własnym numerem NIP, nadanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego, odmiennym od numerów wspólników. Swoista podmiotowość spółki cywilnej na gruncie podatku od towarów i usług nie oznacza, że spółka ta nabywa osobowość prawną.

Takie ujęcie spółki, w myśl ustawy, wynika z autonomicznego charakteru podatku od towarów i usług, umożliwiając wystawienie jednej faktury, możliwość ewidencjonowania sprzedaży jedną kasą rejestrującą, czy też możliwość odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych "na spółkę". W odmiennej sytuacji każdy ze wspólników spółki byłby zobowiązany do prowadzenia ewidencji samodzielnie, co doprowadziłoby np. do sytuacji, że jedna sprzedaż musiałaby być dokumentowana fakturą przez każdego ze wspólników w stopniu odpowiadającym jego wkładowi do spółki, czy też wynikającym z umowy spółki.

Powyższe nie zmienia faktu, że to wspólnicy spółki cywilnej są przedsiębiorcami, a nie spółka. Za powyższym przemawia również fakt, że spółka prowadzi działalność z wykorzystaniem majątku wspólników, ponieważ nie posiada własnego majątku. Jedynym jego "wydzieleniem" jest umowne oderwanie od majątku osobistego wspólników, bowiem wykorzystując ten majątek wspólnicy realizują określony w umowie wspólny cel gospodarczy i w tym zakresie stanowi on współwłasność łączną wspólników, zgodnie z art. 863 Kodeksu cywilnego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż spółka cywilna nie jest przedsiębiorstwem. Przedsiębiorcami są natomiast jej poszczególni wspólnicy, będący osobami fizycznymi. Natomiast danymi identyfikacyjnymi podatnika będącego osobą fizyczną jest imię i nazwisko. Zatem na wystawionej fakturze podatnicy będący osobami fizycznymi powinni podawać imię i nazwisko, przy czym oprócz tych danych mogą również podać nazwę lub nazwę skróconą firmy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka cywilna składa się obecnie z 4 wspólników. W najbliższym czasie skład osobowy Spółki ulegnie zwiększeniu do 6 osób. Wnioskodawca wskazał, iż w zgłoszeniu identyfikacyjnym Spółki podano także nazwę skróconą bez imion i nazwisk wszystkich wspólników zawiązujących Spółkę. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt czy Spółka na wystawionych fakturach sprzedaży powinna umieszczać imiona i nazwiska wszystkich wspólników czy też jedynie nazwę skróconą Spółki, bez imion i nazwisk wszystkich wspólników.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy iż, Spółka cywilna, której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne powinna umieszczać na wystawianych fakturach sprzedaży imiona i nazwiska wszystkich wspólników Spółki, przy czym oprócz tych danych na wystawionej fakturze może być zawarta również nazwa lub nazwa skrócona Spółki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.