IPPP3-443-234/10-5/JF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania poniesionych nakładów - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania poniesionych nakładów.

Przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie pozwalał organowi podatkowemu na właściwe ustosunkowanie się do zadanego problemu. W związku z powyższym pismem z dnia 14 kwietnia 2010 r. znak IPPP3-443-234/10-2/JF i IPPB5/423-142/10-2/AM tutejszy Organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnieniu przedmiotowego wniosku. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Jednostka samorządu terytorialnego (w skrócie: JST) powołała do życia Wnioskodawcę - spółkę z o.o. w celu budowy i eksploatacji obiektu sportowego z krytym basenem.

Zgodnie z założeniami, Wnioskodawca miał działać tylko do czasu wybudowania basenu i przekazania go JST. Basen został wybudowany na gruncie JST, oddanym Wnioskodawcy w dzierżawę na 3 lata, która to umowa następnie została milcząco przedłużona i w takiej formie trwa nadal.

Wnioskodawca zrealizował swój cel, dla którego został zawiązany, w związku z czym JST podjęła prace zmierzające do jego likwidacji. Jedną z czynności planowanych w ramach likwidacji jest zwrot przez Wnioskodawcę na rzecz JST nakładów poniesionych na wybudowanie obiektu sportowego.

Uzupełniając wniosek Wnioskodawca podnosi, że przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z przekazywanym obiektem sportowym. Ten stan rzeczy został potwierdzony przez organy podatkowe, które po przeprowadzonej kontroli dokonały zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Wnioskodawca chciałby ponadto nadmienić, że wnosił już o interpretację indywidualną w tej sprawie, która to interpretacja została następnie zmieniona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, a następnie zaskarżona do WSA i NSA, przy czym NSA rozstrzygając skierował sprawę do ponownego rozpatrzenia przez WSA w Warszawie, który stosując się do wskazówek NSA, wydał wyrok o sygnaturze III SA/Wa 907/09.

W zaskarżonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej wyraził opinię, że "jeśli podatnik odliczył podatek naliczony przy nabyciu towarów to ich nieodpłatne przekazanie, gdyby było nieopodatkowane, w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania". WSA orzekając w wymienionym wyroku w przedmiocie tej interpretacji orzekł jednak, że "w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasada neutralności podatku od towarów i usług oraz powszechności opodatkowania, która przejawia się w obciążeniu tym podatkiem ostatecznego konsumenta, przemawia za uznaniem, że przekazanie majątku po likwidacji spółki kapitałowej jest czynnością cywilnoprawną nieopodatkowaną, interpretacja dokonana przez organy podatkowe obu instancji jest nieprawidłowa. (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego (...) winien mieć na uwadze, iż wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną prawie zawsze będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Co więcej, skoro towary te stanowią część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej, należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument, a przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej.".

Uzupełniając wniosek Wnioskodawca podnosi, że przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz jedynego wspólnika majątku Spółki (obejmującego przede wszystkim wybudowany basen) nastąpi w formie rzeczowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie będą konsekwencje, na gruncie podatku od towarów i usług, przekazania w ramach likwidacji majątku Wnioskodawcy jedynemu wspólnikowi - JST - a w szczególności: czy powstaną jakiekolwiek zobowiązania podatkowe zarówno wobec JST, jak i Wnioskodawcy w przypadku, gdy Wnioskodawca przekaże jedynemu wspólnikowi prawo do zwrotu nakładów inwestycyjnych poniesionych na wybudowanie obiektu sportowego.

Zdaniem Wnioskodawcy skoro Wnioskodawca uzyskał już w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie sądu administracyjnego (sygn. akt III SA/Wa 907/09), że przekazanie pozostałego majątku po likwidacji spółki z o.o. pozostanie czynnością nieopodatkowaną zarówno na podstawie art. 7 ust. 2 jak i art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które to przepisy mogłyby mieć zastosowanie do opisanego we wniosku stanu faktycznego.

Wyrok ten odnosi się jednak jedynie do dostawy towarów, nie zaś do świadczenia usług. Przekazanie nakładów inwestycyjnych, jako wydatków pieniężnych przeznaczonych na cele inwestycyjne, mogłoby być traktowane jedynie jako świadczenie usług; te jednakże mogłyby być opodatkowane jedynie w wypadku, gdyby były one wykonywane częstotliwie albo z takim zamiarem. Z natury rzeczy jest to niemożliwe, ponieważ spółka z o.o. ulega likwidacji tylko jeden raz. Czynność ta nie może być więc uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Powyższy pogląd potwierdza wyrok NSA z 21 kwietnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 59/08). Jak zauważył Sąd (co prawda w stosunku do dostawy towarów, jednakże ten fragment uzasadnienia ma w opinii Wnioskodawcy zastosowanie również do świadczenia usług): "wydanie majątku (a zatem również zwrot nakładów inwestycyjnych - przyp. Wnioskodawcy) wspólnikom w ramach likwidacji jest w zasadzie ostatnią czynnością poprzedzającą złożenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. Z momentem tego wykreślenia spółka zostaje rozwiązana i ustaje byt osoby prawnej. W konsekwencji w momencie, w którym kształtuje się zobowiązanie podatkowe i powstaje obowiązek zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do zapłaty może już nie istnieć. Co więcej, nie ma również żadnego podmiotu, który byłby jego następcą prawnym - w szczególności brak regulacji, które czyniłyby takimi następcami byłych wspólników. Ten ostatni fakt powoduje również, że w razie braku dobrowolnej zapłaty podatku przez rozwiązywaną spółkę w późniejszym okresie nie ma już prawnej możliwości wyegzekwowania zaległości. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może bowiem zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik został już zlikwidowany."

Zatem zwrot nakładów inwestycyjnych, jako usługa w omawianym stanie faktycznym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zarówno ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu, jak i brak podmiotu mogącego stać się podatnikiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Analizując powołane wyżej przepisy należy uznać, iż każde świadczenie na rzecz innego podmiotu polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę, a odbiorcą i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy na równi z odpłatnym świadczeniem usług traktuje się również nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Powyższe wskazuje, że zasadą jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju. W ustawie przewidziano od tej zasady wyjątki. I tak nieodpłatne świadczenie usług traktowane jest jak odpłatne świadczenie, jeżeli wykonywane świadczenie służy prowadzeniu przedsiębiorstwa i podatnikowi przysługiwało - w całości lub w części - prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Przekazanie udziałowcowi składników majątku w ramach procesu likwidacyjnego w postaci środków niematerialnych i prawnych mieści się w kategorii określonej w art. 8 ust. 2 tj. " (...) wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług (...) ".

Zatem w świetle powyższego przekazanie udziałowcowi w wyniku likwidacji składników majątku w postaci wartości niematerialnych i prawnych stanowi nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w wyżej wymienionym art. 8 ust. 2, które podlega opodatkowaniu, jeżeli Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy ich nabyciu.

Wnioskodawca (spółka kapitałowa) został powołany przez gminę do budowy basenu na gruncie stanowiącym własność gminy. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wybudowanie obiektu. Jedną z czynności planowanych w ramach likwidacji jest nieodpłatne przeniesienie na gminę (udziałowca) nakładów inwestycyjnych. Ponadto trzeba zauważyć, iż Spółka rezygnując na rzecz gminy z przysługującego Jej prawa czyni to w wyniku likwidacji swojej działalności gospodarczej. Zatem po przekazaniu obiektu, do wybudowania którego była powołana, kończy się Jej byt prawny. Wobec tego nieodpłatne świadczenie Spółki na rzecz udziałowca należy uznać za niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Zatem takie zachowanie Wnioskodawcy polegające na zaniechaniu dochodzenia przysługującego mu prawa jest zachowaniem, które mieści się w definicji nieodpłatnego świadczenia usługi niezwiązanego z prowadzonym przedsiębiorstwem w sytuacji kiedy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przekazywanymi nakładami.

Biorąc pod uwagę treść złożonego wniosku oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż nieodpłatne przekazanie udziałowcowi w wyniku likwidacji nakładów inwestycyjnych stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usług, podlegające - na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Zatem stanowisko Podatnika w zakresie opodatkowania przedmiotowych transakcji uznać należy za nieprawidłowe.

Zauważyć należy, iż przedstawione przez Wnioskodawcę orzeczenia rozstrzygające w jego indywidualnej sprawie odnoszą się do nieodpłatnego przekazania towarów realizowanego w ramach likwidacji i nie dotyczą nieodpłatnego świadczenia usług, co jest przedmiotem niniejszej interpretacji. Natomiast trzeba wskazać, że po zlikwidowaniu spółki kapitałowej jest możliwość prawna wyegzekwowania zaległości podatkowych spółki wynikająca z przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Zatem, Organ podatkowy nie podziela poglądu Wnioskodawcy, że planowana likwidacja nie jest wystarczającą przesłanką ku temu, żeby podmiot likwidowany mógł nie dopełniać obowiązków wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej, która trwa do momentu wykreślenia podmiotu z rejestru działalności gospodarczej.

Dodatkowo Organ podatkowy stwierdza, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.