IPPP3/443-210/08-4/SM

W odpowiedzi na wezwanie Sp. z o.o. z dnia 2 marca 2009 r. (data wpływu 4 marca 2009 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2009 r. znak: IPPP3/443-210/08-2/SM, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W przedmiotowym wezwaniu Spółka zarzuca naruszenie:

* art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej: TWE) w związku z art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE, poprzez uznanie, że wskazany przepis nie może mieć bezpośredniego zastosowania;

* art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE, poprzez jego błędną interpretację i uznanie, że przepis ten nie przesądza o braku możliwości opodatkowania producentów energii elektrycznej w przypadku zbycia przez nich energii na rzecz podmiotów pośredniczących, a nie na rzecz ostatecznego konsumenta.

Spółka stoi na stanowisku, iż przepisy Dyrektywy może stosować bezpośrednio, gdyż pomimo braku implementacji spełnione są warunki uprawniające do bezpośredniego jej stosowania.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE nie daje kompetencji państwom członkowskim do wprowadzenia jakichkolwiek odstępstw w przypadku sprzedaży energii elektrycznej od zasady nakazującej opodatkowanie czynności na etapie dystrybucji do ostatecznego konsumenta, a nie na etapie produkcji. Stąd też art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE jest przepisem bezwarunkowym, gdyż nie stwarza państwom członkowskim możliwości uregulowania momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży energii w inny sposób. Przepis ten nie pozostawia również żadnych wątpliwości interpretacyjnych - jest więc wystarczająco precyzyjny. Opodatkowaniu w świetle art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE ma podlegać wyłącznie sprzedaż dokonywana przez dystrybutora lub redystrybutora na rzecz ostatecznego konsumenta. Pozostałe transakcje nie powodują powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Oznacza to, że producent może być opodatkowany tylko wtedy, gdy dokonuje sprzedaży na rzecz ostatecznych konsumentów, natomiast zawsze, gdy jego sprzedaż następuje na rzecz podmiotów pośredniczących w obrocie, sprzedaż ta nie może być opodatkowana podatkiem akcyzowym. Tezę tę potwierdza również Komisja Europejska w informacjach przekazanych do publicznej wiadomości odnośnie toczącego się postępowania Komisji Europejskiej przeciwko Polsce w sprawie opodatkowania akcyzą sprzedaży energii elektrycznej.

Nie zasługuje na akceptację również zawarta w piśmie argumentacja, że art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE nie jest jasny, gdyż nie jest możliwe jednoznaczne stwierdzenie, że podatnik, jakim jest producent energii elektrycznej nie może być objęty obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku akcyzowego od energii elektrycznej oraz że przepis ten nie określa prawa producentów do niepłacenia akcyzy. Istotą uregulowań zawartych w dyrektywie 2003/96/WE było ujednolicenie zasad opodatkowania energii elektrycznej, między innymi poprzez określenie fazy obrotu energią, w której następuje jej opodatkowanie. Zasadniczym powodem opodatkowania energii elektrycznej na etapie konsumenta jest specyfika obrotu energią eIektryczną, z którą związane jest występowanie istotnych strat w procesie przesyłu. Ponieważ podatek akcyzowy jest selektywnym podatkiem konsumpcyjnym, powinien być on proporcjonalny do poziomu konsumpcji energii elektrycznej. Opodatkowanie akcyzą energii elektrycznej na etapie produkcji, a nie na etapie sprzedaży ostatecznemu konsumentowi powodowałoby opodatkowanie energii, która faktycznie nie jest konsumowana, ale utracona ze względu na wystąpienie ubytków w procesie przesyłu. Stąd też art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96/WE nakazuje opodatkowanie energii elektrycznej wyłącznie na etapie dystrybucji lub redystrybucji na rzecz ostatecznego konsumenta energii elektrycznej. Tak więc producent może być opodatkowany akcyzą jedynie z tytułu dostaw energii do ostatecznego konsumenta. Dlatego też Spółka z dużą stanowczością podtrzymuje swoje wcześniejsze stanowisko, iż jako producent energii elektrycznej sprzedawanej w celu dalszej odsprzedaży podmiotom posiadającym koncesję nie jest podatnikiem podatku akcyzowego od dnia 1 stycznia 2006 r.

Odpowiedź na zarzuty.

W dniu 3 grudnia 2008 r. wpłynął wniosek Sp. z o.o. o wydanie indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego.

W odpowiedzi na przedmiotowy wniosek Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w dniu 12 lutego 2009 r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IPPP3/443-210/08-2/SM. W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki przedstawione w przedmiotowym wniosku za nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2009 r. wpłynęło wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaniem ww. interpretacji indywidualnej.

Uwzględniając powyższe, Minister Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2009 r. znak: IPPP3/443-210/08-2/SM i stwierdza, co następuje.

W dniu 12 lutego 2009 r. zapadł wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-475/07 mającej za przedmiot skargę o stwierdzenie, na podstawie art. 226 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, uchybienia zobowiązaniom Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym energii elektrycznej.

Wyrok ten dotyczy analogicznego problemu prawnego jak w niniejszej sprawie.

Sąd zauważył, iż: "W niniejszej sprawie zarówno z uzasadnienia, jak i z żądań skargi Komisji wynika jasno, że instytucja ta zarzuca Rzeczypospolitej Polskiej niedostosowanie się do zobowiązań wynikających z art. 21 ust. 5 Dyrektywy 2003/96 na dzień 1 stycznia 2006 r., czyli na dzień upływu okresu przejściowego przyznanego jej w tym właśnie celu. Ponadto Komisja na poparcie swoich twierdzeń, po pierwsze, wskazała uregulowanie krajowe jej zdaniem niezgodne z prawem wspólnotowym, czyli art. 6 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, i przytoczyła jego treść, a po drugie, wyjaśniła, że zarzucana niezgodność polega na tym, iż momentem powstania zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od energii elektrycznej w Polsce nie jest moment dostawy energii elektrycznej przez dystrybutora lub redystrybutora, jak to przewiduje akapit pierwszy przywołanego przepisu prawa wspólnotowego".

W związku z tym, iż wyrok ETS rozstrzygający podobne problemy prawne, znajduje zastosowanie w odniesieniu do podobnych problemów prawnych i stanowi źródło prawa np.: stanowiąc zasady prawa wspólnotowego, zasady interpretacji przepisów tego prawa lub orzekając nieważność przepisów prawa lub aktów prawnych, należy odnieść jego skutki prawne również do przedmiotowej sprawy.

Trybunał orzekł, iż poprzez zaniechanie dostosowania do dnia 1 stycznia 2006 r. swojego systemu opodatkowania energii elektrycznej do wymogów art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, zmienionej Dyrektywą Rady 2004/74/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r., w zakresie określenia momentu, w którym podatek od energii elektrycznej staje się wymagalny, Rzeczpospolita Polska uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy tej dyrektywy.

Wobec powyższego tut. Organ zobowiązany jest w powyższym zakresie uznać argumentację przedstawioną przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i zmienić wydaną interpretację w niniejszym zakresie.

Tym niemniej, zdaniem tut. Organu, fakt ten nie jest równoznaczny ze stwierdzeniem, iż Stronie przysługuje prawo do zwrotu uiszczonej akcyzy w związku ze stwierdzeniem nadpłaty podatku akcyzowego.

Powyższy wyrok nie odnosi się bowiem do kwestii związanych z podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku oraz do ewentualnych zwrotów mogących wynikać z powyższego orzeczenia.

W zakresie ewentualnych zwrotów akcyzy należy zwrócić uwagę, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą ETS, państwo członkowskie może odmówić zwrotu podatku w przypadku, gdy ekonomiczny ciężar podatku został poniesiony przez inny podmiot niż podatnik ubiegający się o zwrot, a zwrot podatku na rzecz podatnika prowadziłby do jego bezpodstawnego wzbogacenia. Potwierdzeniem powyższego mogą być wyroki z dnia 14 stycznia 2007 r. Société Comateb and others vs Directeur Général des Douanes et Droits Indirects w sprawach połączonych C-192/95 do C-218/95, z dnia 21 września 2000 r. w sprawie Kapniki Michailidis AE v Idryma Koinonikon Asfaliseon w połączonych sprawach C-441/98 i C-442/98 i wyrok z dnia 25 lutego 1998 r. SA Les Fils de Jules Bianco and J. Girard Fils SA v Directeur Général des Douanes et Droits indirects w sprawach połączonych 331/85, 376/85 i 378/85.

Przedmiotowy zwrot akcyzy przysługiwałby nie konsumentom, którzy ostatecznie nabyli wyprodukowaną przez Skarżącego energię elektryczną, lecz Wnioskodawcy, a zatem podmiotowi zajmującemu się profesjonalnie produkcją energii elektrycznej.

Powyższe z kolei oznaczałoby, że w przypadku regresywnego charakteru żądań zwrotu nadpłaconej akcyzy od producentów przez podmioty, które zakupiły tę energię wraz z zawartym w jej cenie podatkiem, podmioty te byłyby uprzywilejowane na rynku europejskim w stosunku do swoich konkurentów z innych krajów członkowskich, którzy akcyzę opłacili w cenie nabycia energii.

Dodatkowo zauważyć należy, że zwrot akcyzy zapłaconej przez producentów energii może spowodować poważne konsekwencje dla konkurencji wewnątrz Wspólnoty oraz naruszenie innych przepisów prawa wspólnotowego. Ewentualny zwrot pobranej akcyzy skutkowałaby tym, że od dnia 1 stycznia 2006 r. energia elektryczna wyprodukowana przez podmioty, którym zwrócono podatek nie byłaby opodatkowana podatkiem akcyzowym od energii elektrycznej. Takie rozwiązanie byłoby niezgodne z założeniami wspólnego rynku i postanowieniami dyrektyw 92/12/EWG i 2003/96/WE, które nakazują opodatkowanie energii elektrycznej akcyzą o stawce nie niższej niż 0,5 Euro/MWh.

Podatek akcyzowy jest podatkiem pośrednim, który w istocie polega na przerzuceniu jego ciężaru na ostatecznego konsumenta. W takim przypadku w istocie ani producent tej energii ani jej dystrybutor nie ponosi jego ekonomicznego ciężaru.

Dokonując sprzedaży energii elektrycznej i zapłaty z tytułu podatku akcyzowego, jej producent wlicza jego kwotę w cenę sprzedaży. Dokonanie zwrotu tego podatku prowadziłoby do bezpodstawnego wzbogacenia producenta energii elektrycznej, ponieważ to nie on ostatecznie poniósł ciężar zapłaty akcyzy.

Potwierdzeniem powyższego jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., w sprawie sygn. akt P 7/2000. Sąd zauważył, iż: "zwrot nienależnie zapłaconego podatku akcyzowego na rzecz podatnika doprowadziłby do sytuacji nie do zaakceptowania tak z prawnego jak i z moralnego punktu widzenia. W istocie oznaczałby bowiem niczym nieusprawiedliwione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na rzecz osoby, która nie poniosła ekonomicznego ciężaru podatku akcyzowego. Zwrot podatku akcyzowego na rzecz osoby, która go tylko formalnie, a nie faktycznie zapłaciła prowadziłby zatem do bezpodstawnego wzbogacenia tej osoby".

Zdejmując z producenta energii elektrycznej obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym należałoby obciążyć nim dystrybutora lub redystrybutora. Polskie przepisy akcyzowe nie przewidują takiej możliwości. Nie jest również możliwe nałożenie takiego podatku na tego sprzedawcę na podstawie przepisów dyrektywy.

Taki stan rzeczy powoduje więc niemożność pobrania podatku akcyzowego od energii elektrycznej w ogóle, co również stanowi naruszenie przepisów tejże dyrektywy.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 12 lutego 2009 r. znak: IPPP3/443-210/09-2/SM stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.